Применение ст. 492 ГК РФ для решения вопроса об отнесении деятельности, осуществляемой в рамках посреднических договоров, к розничной торговле

 

В соответствии с п. 1 ст. 1005 ГК РФ по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала. При этом агент приобретает права и становится обязанным, если действует от своего имени, в ином случае (от имени принципала) права и обязанности возникают непосредственно у принципала.

В зависимости от того, от чьего имени заключается сделка розничной купли-продажи, будет решаться вопрос о том, кто (агент или принципал) ведет розничную торговлю и, соответственно, вправе применять ЕНВД.

По той же причине (возможность применения комиссионером ЕНВД) на практике также возникает вопрос о возможности отнесения деятельности комиссионера к розничной торговле.

 

5.1. Вывод из судебной практики: По вопросу о возможности квалификации деятельности комиссионера (или агента, действующего от собственного имени) по реализации товара в качестве розничной торговли существует две позиции судов.

 

Позиция 1. Деятельность комиссионера или агента, действующего от собственного имени, по реализации товара может быть отнесена к розничной торговле.

 

Судебная практика:

 

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 02.02.2011 по делу N А69-1135/2010

"...Поскольку налоговое законодательство Российской Федерации не содержит понятия договора комиссии и розничной купли-продажи, то в силу пункта 1 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации следует применять понятия, предусмотренные Гражданским кодексом Российской Федерации.

Согласно статье 990 Гражданского кодекса Российской Федерации комиссионер обязуется по поручению комитета и за его счет совершить одну или несколько сделок от своего имени. По сделке, заключенной комиссионером с третьим лицом, первый приобретает права и становится обязанным.

На основании пункта 1 статьи 492, статьи 493 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.

Комиссионной торговлей, согласно ГОСТ Р 51303-99 "Торговля. Термины и определения" является розничная торговля, предполагающая продажу комиссионерами товаров, переданных для реализации третьими лицами (комитетами по договорам комиссии).

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, в акте проверки и оспариваемом решении отражено, что предпринимателем (комиссионер) осуществляется продажа автомобилей на основании договоров комиссии в помещении (здании), расположенном по адресу: г. Кызыл, ул. Калинина, 17 (автосалон "Находка"), арендуемом предпринимателем по договору аренды помещений N 6 от 05.01.2009.

Анализируя изложенные выше правовые нормы, арбитражный суд пришел к обоснованному выводу о том, что поскольку в главе 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации (статьи 346.26, 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации) при определении розничной торговли как вида предпринимательской деятельности, подлежащего обложению единым налогом на вмененный доход, не содержится указаний на то, какой продается товар - собственный либо комиссионный, то данное обстоятельство не имеет правового значения при решении вопроса об обложении единым налогом на вмененный доход розничной торговли.

При таких обстоятельствах правомерным является вывод судов двух инстанций о том, что осуществляемая предпринимателем комиссионная торговля автомобилями как один из видов розничной торговли подпадает под обложение единым налогом на вмененный доход..."

 

Аналогичная судебная практика:

Волго-Вятский округ

 

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 13.03.2009 по делу N А43-6112/2008-6-104

"...Удовлетворяя заявленное в этой части требование, суд первой инстанции руководствовался статьями 11, 38, 346.26, 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации, статьями 128, 492, 990, 996 Гражданского кодекса Российской Федерации, пунктом 8 ГОСТа Р 51303-99 "Торговля. Термины и определения", утвержденного постановлением Госстандарта России от 11.08.1999 N 242-ст и сделал выводы о том, что заключенные Предпринимателем договоры, невзирая на их название, являются договорами комиссии; в рассматриваемом случае карты экспресс-оплаты считаются товаром, а их реализация - розничной торговлей; фактически Кротов В.А. осуществлял розничную (комиссионную) продажу товаров для личного, семейного и иного пользования, поэтому полученный доход подлежит обложению единым налогом на вмененный доход.

Согласно статье 346.27 Кодекса до 01.01.2006 к розничной торговле относились торговля товарами и оказание услуг покупателям за наличный расчет, а также с использованием платежных карт; с 01.01.2006 розничная торговля - предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.

Всесторонне, полно, объективно рассмотрев представленные документы и оценив их во взаимосвязи и в совокупности, суд первой инстанции установил, что реализацию карт экспресс-оплаты Предприниматель осуществлял в торговых точках; карты получал от контрагентов по товарно-транспортным накладным, продавал их на одинаковых условиях (вне зависимости от условий заключенных договоров) и от своего имени (чек пробивал с использованием контрольно-кассового аппарата); по сути заключенные договоры являлись договорами комиссии. С учетом этого суд пришел к выводу о том, что Кротов В.А. осуществлял розничную продажу товаров (карт экспресс-оплаты) для личного, семейного и иного пользования.

Вывод суда основан на имеющихся в деле документах и не противоречит им..."

 

Северо-Западный округ

 

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.12.2011 по делу N А05-3975/2011

"...Суды первой и апелляционной инстанций удовлетворили заявление налогоплательщика, придя к выводу, что осуществляемая Предприятием комиссионная торговля фармацевтическим товарами как один из видов розничной торговли подпадает под обложение единым налогом на вмененный доход.

Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела и проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, не находит оснований для удовлетворения жалобы Инспекции.

Отношения между комиссионером и комитентом по договору комиссии, а также между комиссионером и покупателем при продаже непродовольственных товаров, принятых на комиссию, регулируются Правилами комиссионной торговли непродовольственными товарами, утвержденными постановлением Правительства Российской Федерации от 06.06.1998 N 569.

В пункте 1 названных Правил указано, что под комиссионером понимается организация независимо от организационно-правовой формы, а также индивидуальный предприниматель, принимающие товары на комиссию и реализующие эти товары по договору розничной купли-продажи. Покупателем выступает гражданин, имеющий намерение приобрести либо приобретающий или использующий товары исключительно для личных, семейных, домашних и иных нужд, не связанных с осуществлением предпринимательской деятельности.

То есть реализация комиссионером покупателям принятых на комиссию товаров признается их реализацией по договорам купли-продажи.

Судами обоснованно указано на то, что в главе 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации при определении розничной торговли как вида предпринимательской деятельности, подлежащего обложению единым налогом на вмененный доход, отсутствует указание на продажу продавцом только собственного товара. Следовательно, для налогообложения единым налогом на вмененный доход розничной торговли не имеет правового значения, реализует продавец собственный или принятый на комиссию товар.

Занятая судами правовая позиция по делу соответствует судебной практике (постановления Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 22.02.2011 по делу N А05-6652/2010, Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 02.02.2011 по делу N А69-1135/2010, Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 28.09.2010 по делу N А43-6071/2010) и согласуется с разъяснениями Министерства финансов Российской Федерации..."

 

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.02.2011 по делу N А05-6652/2010

"...В силу пункта 1 статьи 990 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента.

Законом и иными правовыми актами могут быть предусмотрены особенности отдельных видов договора комиссии (пункт 3 статьи 990 ГК РФ).

В соответствии с пунктом 1 Правил комиссионной торговли непродовольственными товарами, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 06.06.1998 N 569, под комиссионером понимается организация или индивидуальный предприниматель, принимающие товары на комиссию и реализующие эти товары по договору розничной купли-продажи.

Кодекс не предусматривает особенностей налогообложения ЕНВД розничной торговли собственным либо комиссионным товаром. Само по себе налогообложение ЕНВД розничной торговли предполагает при расчете налога учет внешних признаков данной деятельности, а не исследование того, на каком основании у продавца находится товар. Соответственно, для налогообложения ЕНВД розничной торговли не имеет правового значения реализация продавцом собственного товара либо товара, находящегося у него на основании договора комиссии.

С учетом изложенного апелляционная инстанция сделала правильный вывод о том, что ООО "СЗФК", выступая комиссионером и реализуя от своего имени фармацевтическую продукцию комитента через принадлежащие Обществу объекты организации розничной торговли, фактически осуществляло деятельность, связанную с торговлей товарами на основе договоров розничной купли-продажи, которая в силу вышеприведенных норм облагается ЕНВД..."

 

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 29.09.2006 по делу N А56-21264/2005

"...В то же время в силу статьи 1005 ГК РФ по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала, либо от имени и за счет принципала.

По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от своего имени и за счет принципала, приобретает права и становится обязанным агент, хотя бы принципал и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки.

По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от имени и за счет принципала, права и обязанности возникают непосредственно у принципала.

Как следует из этой нормы и статьи 492 ГК РФ, возникновение прав и обязанностей у той или иной стороны агентского договора зависит прежде всего от условий, на которых заключен такой договор, и в первую очередь от условия, определяющего сторону сделки (агент или принципал), от имени которой будут совершаться юридические и иные действия.

Данное условие является определяющим при решении вопроса об отнесении к предпринимательской деятельности по розничной торговле в целях налогообложения продажи товаров в розницу, совершаемой агентами на основе агентских договоров.

В соответствии с пунктом 8 Государственного стандарта Российской Федерации Р 51303-99 "Торговля. Термины и определения", утвержденного Постановлением Госстандарта России от 11.08.99 N 242-ст, комиссионная торговля - это розничная торговля, предполагающая продажу комиссионерами товаров, переданных им для реализации третьими лицами - комитентами, по договорам комиссии.

С учетом положений статьи 11 НК РФ и названных норм Гражданского кодекса Российской Федерации комитент при передаче товаров в розничную сеть сам фактически не осуществляет розничную торговлю, а именно деятельность агента относится к розничной торговле..."

 

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 18.07.2006 по делу N А42-2216/2005

"...Как следует из этой нормы и статьи 492 ГК РФ, возникновение прав и обязанностей у той или иной стороны агентского договора зависит, прежде всего, от условий, на которых заключен такой договор, и в первую очередь от условия, определяющего сторону сделки (агент или принципал), от имени которой будут совершаться юридические и иные действия.

Данное условие является определяющим при решении вопроса об отнесении к предпринимательской деятельности по розничной торговле в целях налогообложения продажи товаров в розницу, совершаемой агентами на основе агентских договоров.

С учетом положений статьи 11 НК РФ и названных норм Гражданского кодекса Российской Федерации комитент при передаче товаров в розничную сеть сам фактически не осуществляет розничную торговлю, а именно деятельность агента относится к розничной торговле.

В связи с этим доходы, получаемые Глемейда З.Ф. от розничной торговли, осуществляемой Царегородцевой Е.Ф. от своего имени и за счет принципала через принадлежащий (используемый) ею магазин, подлежат налогообложению в общеустановленном порядке.

При указанных обстоятельствах следует признать, что суды сделали правильный вывод о том, что основания для применения системы налогообложения в виде ЕНВД у Глемейда З.Ф. (комитента) отсутствуют и полученные ею доходы (выручка) от указанных операций подлежат налогообложению в общеустановленном порядке..."

 

Центральный округ

 

Примечание: В приведенном ниже Постановлении суд указал, что в отношения по розничной торговле вступает комиссионер, а не комитент.

 

Постановление ФАС Центрального округа от 01.07.2011 по делу N А62-2707/2010

"...В соответствии с п. 1 ст. 492 ГК РФ по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.

Согласно ст. 990 ГК РФ по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента.

Следовательно, комитент при передаче комиссионеру товара в целях дальнейшей его реализации в розничной сети сам фактически не вступает в правоотношения с конечными потребителями посредством заключения договора розничной купли-продажи, поскольку комиссионер реализует товар от своего имени. Кроме того, реализация происходит в торговой точке, принадлежащей комиссионеру.

Фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения спора по существу, установлены судом апелляционной инстанции на основании полного и всестороннего исследования представленных сторонами доказательств..."

 

Позиция 2. Деятельность комиссионера или агента, действующего от собственного имени, по реализации товара не может быть отнесена к розничной торговле.

 

Судебная практика:

 

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 05.05.2010 по делу N А25-1177/2008-12

"...В соответствии с пунктом 1 статьи 492 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.

Согласно статье 990 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента.

Статьями 991 и 999 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что после исполнения поручения комиссионер обязан все полученное по договору комиссии передать комитенту, который, в свою очередь, обязан уплатить комиссионеру вознаграждение.

Из названных норм следует, что договор комиссии относится к числу договоров, направленных в том числе на предоставление услуг. Тот факт, что эта услуга выражена в реализации товара, не позволяет данные отношения квалифицировать как розничную торговлю ни согласно Гражданскому кодексу Российской Федерации, ни согласно Налоговому кодексу Российской Федерации. При оказании комиссионных услуг комиссионер получает доход не вследствие продажи принадлежащего ему товара, а за счет комиссионного вознаграждения, получаемого от комитента..."