Регистр учета убытков обслуживающих производств и хозяйств

 

Налогоплательщик:     ЗАО "Актив"

                 ────────────────────────────────

ИНН:                  7732854373

                 ────────────────────────────────

Учетный период: с 1 по 31 декабря 2007 года

                 ────────────────────────────────

 

┌────────────┬──────────┬────────────┬───────┬─────────────┬─────────────┬────────────┬────────────┐

│Наименование│ Дата │ Прибыль от │ Год │Сумма убытка │Сумма убытка │ Остаток │Общая сумма │

│ обслуживаю-│ операции │деятельности│возник-│ (остаток │ по году, │неперенесен-│ убытков │

│щего   │     │ обслуживаю-│новения│перенесенного│ учтенная в │ного убытка │ учтенных в │

│производства│     │щих    │ убытка│ убытка) по │ уменьшении │ по году, │ уменьшении │

│и хозяйства │     │ производств│  │ году, руб. │ прибыли от │ руб. │ прибыли от │

│       │     │и хозяйств, │  │        │деятельности │       │деятельности│

│       │     │ руб. │  │        │обслуживающих│       │ обслуживаю-│

│       │     │       │  │        │производств и│       │щих    │

│       │     │       │  │        │ хозяйств, │       │ производств│

│       │     │       │  │        │ руб. │       │и хозяйств, │

│       │     │       │  │        │        │       │ руб. │

├────────────┼──────────┼────────────┼───────┼─────────────┼─────────────┼────────────┼────────────┤

│ 1      │ 2 │ 3 │ 4 │ 5 │ 6 │ 7 │ 8 │

├────────────┼──────────┼────────────┼───────┼─────────────┼─────────────┼────────────┼────────────┤

│ База отдыха│31.12.2007│ 28 000 │ 2000 │ 35 000 │   28 000 │ 7000 │ 28 000 │

└────────────┴──────────┴────────────┴───────┴─────────────┴─────────────┴────────────┴────────────┘

 

Ответственный за составление регистра:   Иванова                /Иванова А.Н./

                                       ──────────────────────── ────────────────────────

 

Глава 5. Особенности налогового учета ценных бумаг

 

К ценным бумагам, в частности, относятся акции, облигации и векселя.

Акция - это ценная бумага, дающая ее владельцу право на участие в управлении акционерным обществом или получение части прибыли акционерного общества в виде дивидендов.

Облигация - это долговое обязательство в форме ценной бумаги, по которой ее владелец должен получить доход в виде заранее обусловленного процента или дисконта.

Вексель - это ценная бумага, удостоверяющая безусловное обязательство векселедателя (то есть того, кто выдал вексель) или иного плательщика, указанного в векселе, уплатить при наступлении срока определенную сумму векселедержателю (владельцу векселя).

 

Поступление ценных бумаг

 

Ценные бумаги отражают в бухгалтерском и налоговом учете по первоначальной стоимости.

Первоначальная стоимость - это сумма всех расходов, связанных с их приобретением. Как в бухгалтерском, так и в налоговом учете первоначальная стоимость ценных бумаг формируется в зависимости от того, как они были получены.

Ценные бумаги могут быть:

- куплены у других фирм;

- получены в результате увеличения уставного капитала фирмы, выпустившей акции;

- получены в качестве вклада в уставный капитал;

- получены безвозмездно.

 

Покупка

 

В бухгалтерском и налоговом учете первоначальная стоимость купленных ценных бумаг формируется по-разному. Некоторые расходы по правилам бухгалтерского учета включаются в их первоначальную стоимость, а по правилам налогового учета - нет.

Вот как учитываются затраты, связанные с покупкой ценных бумаг:

 

┌────────────────────────────────────────────────┬─────────────────────────────────────────────────┐

│             Вид расходов             │            Учет расходов              │

│                                           ├────────────────────────┬────────────────────────┤

│                                           │ бухгалтерский │   налоговый  │

├────────────────────────────────────────────────┼────────────────────────┼────────────────────────┤

│Суммы, уплаченные продавцу ценных бумаг    │Включаются в первонача-│То же (ст. 329 НК РФ) │

│                                           │льную стоимость ценных│                   │

│                                           │бумаг (п. 9 ПБУ 19/02) │                   │

├────────────────────────────────────────────────┼────────────────────────┼────────────────────────┤

│Сборы, связанные с регистрацией прав на ценные│Включаются в первонача-│То же (ст. 280 НК РФ) │

│бумаги (например, оплата услуг регистратора)* │льную стоимость ценных│                   │

│                                           │бумаг (п. 9 ПБУ 19/02) │                   │

├────────────────────────────────────────────────┼────────────────────────┼────────────────────────┤

│Суммы, уплаченные за информационные, консульта-│Включаются в первонача-│То же (ст. 280 НК РФ) │

│ционные и посреднические услуги, связанные с│льную стоимость ценных│                   │

│покупкой ценных бумаг*                     │бумаг (п. 9 ПБУ 19/02) │                   │

├────────────────────────────────────────────────┼────────────────────────┼────────────────────────┤

│Услуги нотариуса, связанные с регистрацией дого-│Включаются в первонача-│Учитываются в составе│

│вора, по которому фирма получает право собствен-│льную стоимость ценных│прочих расходов (ст. 264│

│ности на ценные бумаги*                    │бумаг (п. 9 ПБУ 19/02) │НК РФ)             │

├────────────────────────────────────────────────┼────────────────────────┼────────────────────────┤

│Проценты по кредитам, полученным для покупки│Включаются в первонача-│Учитываются в составе│

│ценных бумаг, начисленные до их оприходования│льную стоимость ценных│внереализационных рас-│

│на балансе фирмы*                          │бумаг (п. 9 ПБУ 19/02) │ходов (ст. 265 НК РФ) │

├────────────────────────────────────────────────┼────────────────────────┼────────────────────────┤

│Отрицательные разницы, связанные с покупкой цен-│Включаются в состав про-│Учитываются в составе│

│ных бумаг                                  │чих расходов (п. 11 ПБУ│внереализационных рас-│

│                                           │10/99)             │ходов (ст. 265 НК РФ) │

├────────────────────────────────────────────────┼────────────────────────┼────────────────────────┤

│Другие затраты, непосредственно связанные с при-│Включаются в первонача-│То же (ст. 280 НК РФ) │

│обретением ценных бумаг*                   │льную стоимость ценных│                   │

│                                           │бумаг (п. 9 ПБУ 19/02)  │                   │

├────────────────────────────────────────────────┴────────────────────────┴────────────────────────┤

│ * Если указанные затраты являются несущественными, то в бухгалтерском учете они могут быть│

│включены в состав прочих расходов (п. 11 ПБУ 19/02).                                         │

└──────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────┘

 

Таким образом, по правилам налогового учета в первоначальную стоимость ценных бумаг не включают:

- стоимость услуг нотариуса, связанных с регистрацией договора, по которому фирма получает право собственности на ценные бумаги;

- проценты по кредитам, полученным для покупки ценных бумаг;

- отрицательные суммовые разницы, связанные с покупкой ценных бумаг.

Рассмотрим эти виды расходов подробнее.

 

Услуги нотариуса

 

Вы можете нотариально заверить договор, по которому к вам переходят права собственности на ценные бумаги. Затраты на оплату услуг нотариуса в бухгалтерском учете включают в первоначальную стоимость ценных бумаг, в налоговом - учитывают в составе прочих расходов.

 

Пример

ЗАО "Актив" приобрело на фондовой бирже акции стоимостью 400 000 руб.

Предположим, что "Актив" заверил договор купли-продажи акций у нотариуса. Стоимость услуг нотариуса (включая госпошлину) составила 6000 руб.

Первоначальная стоимость ценных бумаг составит:

- в бухгалтерском учете - 406 000 руб. (400 000 + 6000);

- в налоговом учете - 400 000 руб.

Обратите внимание: расходы на оформление у нотариуса договора купли-продажи ценных бумаг учитываются при налогообложении прибыли только в пределах государственных тарифов на нотариальные услуги.

 

Проценты по кредитам

 

В бухгалтерском учете проценты по кредитам, полученным для покупки ценных бумаг, учитывают так:

- проценты, начисленные до оприходования ценных бумаг, включаются в их первоначальную стоимость;

- проценты, начисленные после оприходования ценных бумаг, включаются в состав прочих расходов.

В налоговом учете проценты по любым кредитам учитывают как внереализационные расходы.

Если проценты по кредиту начисляются до оприходования ценных бумаг, то такие бумаги будут числиться в бухгалтерском и налоговом учете по разной стоимости.

Если вы хотите этого избежать, договоритесь с банком, чтобы независимо от того, на какие цели взят кредит, в договоре было записано: "На пополнение оборотных средств".

Тогда вы сможете учесть уплаченные проценты в составе прочих расходов, а значит, первоначальная стоимость ценных бумаг в бухгалтерском и налоговом учете будет одинакова.

Поэтому отдельных налоговых регистров по их учету не потребуется. Более того, уплаченные проценты в пределах нормативов вы сразу сможете отнести в уменьшение прибыли.

 

Пример

ЗАО "Актив" приобретает акции.

Стоимость акций - 3 600 000 руб. Для покупки акций фирма получила банковский кредит в той же сумме. Согласно договору, "Актив" должен заплатить проценты по кредиту в сумме 200 000 руб. Проценты были начислены до оприходования акций на балансе фирмы.

Ситуация 1

Цель получения кредита, указанная в кредитном договоре, - покупка ценных бумаг. Первоначальная стоимость акций составит:

- в бухгалтерском учете - 3 800 000 руб. (3 600 000 + 200 000);

- в налоговом учете - 3 600 000 руб.

Ситуация 2

Цель получения кредита, указанная в кредитном договоре, - пополнение оборотных средств. Первоначальная стоимость акций и в бухгалтерском, и в налоговом учете составит 3 600 000 руб.

 

Суммовые разницы

 

Продавцы ценных бумаг могут устанавливать цены на них в условных единицах (как правило, в долларах). Цены, установленные в условных единицах, нужно пересчитывать в рубли.

Если с даты оплаты ценных бумаг до даты их оприходования курс доллара вырос, после такого пересчета ваша рублевая задолженность перед продавцом увеличится. Сумму, которую придется доплатить, называют отрицательной суммовой разницей.

В налоговом учете отрицательные суммовые разницы учитывают как внереализационные расходы. По правилам же бухгалтерского учета отрицательные курсовые (до 2007 г. их называли суммовые) разницы, возникшие до оприходования ценных бумаг, включают в состав прочих расходов.

В результате одно и то же имущество отражается в бухгалтерском и налоговом учете по одинаковой стоимости. А раз так, то не придется заполнять отдельные налоговые регистры по учету ценных бумаг.

 

Пример

ООО "Пассив" покупает акции другой фирмы за 12 000 долл. США (без НДС). Акции оплачиваются авансом. По договору акции должны быть оплачены по курсу доллара на дату их передачи "Пассиву". Курс доллара на дату предварительной оплаты акций составил 33 руб./USD, а на дату их оприходования - 30 руб./USD.

Фирма перечислит владельцу акций 396 000 руб., в том числе: 360 000 руб. (12 000 USD x 30 руб./USD) - стоимость акций; 36 000 руб. (12 000 USD х (33 руб./USD - 30 руб./USD)) - суммовая разница.

Первоначальная стоимость ценных бумаг составит:

- в бухгалтерском учете - 360 000 руб.;

- в налоговом учете - 360 000 руб.

Обратите внимание: суммовые разницы, возникшие от продажи ценных бумаг, в бухгалтерском учете отражают в составе прочих, а в налоговом учете - внереализационных расходов или доходов. На стоимость купленных ценных бумаг они не влияют.

 

Поступление акций в результате увеличения уставного капитала фирмы,
которая их выпустила

 

Если организация, которая выпустила (эмитировала) акции, увеличила свой уставный капитал за счет собственного имущества, то ваша фирма должна получить дополнительные акции.

Обратите внимание: стоимость дополнительных акций, полученных в результате увеличения размеров уставного капитала организации-эмитента, налогом на прибыль не облагается.

Как отразить стоимость дополнительных акций в налоговом учете, покажет пример.

 

Пример

ООО "Пассив" купило 1000 акций ОАО "Инвест". Первоначальная стоимость одной акции - 200 руб. В результате увеличения уставного капитала "Инвеста" фирма получила 600 дополнительных акций. Их номинальная стоимость - 180 руб.

В налоговом учете первоначальная стоимость 1 акции составит: (1000 шт. х 200 руб.): (1000 шт. + 600 шт.) = 125 руб./шт. Общая стоимость 1600 акций, по данным налогового учета, составит: 1600 шт. х 125 руб./шт. = 200 000 руб.

 

Вклад в уставный капитал

 

Ценные бумаги, полученные в качестве вклада в уставный капитал, отражают в бухгалтерском и налоговом учете по-разному.

В бухгалтерском учете их оприходуют по стоимости, согласованной между акционерами (участниками) фирмы (п. 12 ПБУ 19/02).

Если ваша фирма - открытое или закрытое акционерное общество, то стоимость ценных бумаг, которую устанавливают акционеры, должен подтвердить независимый оценщик (п. 3 ст. 34 Федерального закона от 26 декабря 1995 г. N 208-ФЗ "Об акционерных обществах").

В обществе с ограниченной ответственностью независимый оценщик должен привлекаться для определения стоимости ценных бумаг, если размер вклада превышает 20 000 рублей (п. 2 ст. 15 Федерального закона от 8 февраля 1998 г. N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью").

В налоговом учете такие ценные бумаги отражают исходя из их стоимости, определенной по данным передающей стороны. Стоимость определяют на дату перехода права собственности на эти бумаги (ст. 277 НК РФ).

 

Поступление безвозмездно

 

Если ваша фирма получила ценные бумаги безвозмездно, то в бухгалтерском учете они отражаются так:

- если ценные бумаги котируются на организованном рынке - исходя из текущей рыночной стоимости, рассчитанной организатором торговли;

- если ценные бумаги не котируются на организованном рынке - исходя из суммы, которая может быть получена в результате их продажи.

В налоговом учете такие ценные бумаги отражают по рыночной стоимости. При этом стоимость ценных бумаг не может быть меньше затрат на их приобретение по данным передающей стороны (ст. 250 НК РФ).

Если сумма этих затрат больше, чем рыночная цена ценных бумаг, то в налоговом учете их отражают исходя из расходов на их приобретение (по данным передающей стороны), а в бухгалтерском - по рыночной стоимости.

Следовательно, вам придется вести по этому имуществу отдельные регистры налогового учета.

 

Пример

ООО "Пассив" безвозмездно получило акции другой фирмы. Полученные акции котируются на организованном рынке. Рыночная стоимость акций - 850 000 руб. По данным налогового учета организации, которая передала акции, сумма расходов на их покупку составляет 1 200 000 руб.

Первоначальная стоимость акций составит:

- в бухгалтерском учете - 850 000 руб.;

- в налоговом учете - 1 200 000 руб.

В данной ситуации можно посоветовать подобрать такую рыночную стоимость, которая будет соответствовать затратам на покупку ценных бумаг. Порядок расчета рыночной стоимости ценных бумаг содержится в статье 280 Налогового кодекса.

Со стоимости безвозмездно поступивших ценных бумаг, по которой они отражены в налоговом учете, нужно заплатить налог на прибыль.

Исключение из этого правила предусмотрено для ценных бумаг, полученных:

- от другой организации, если ее доля в уставном капитале вашей фирмы превышает 50 процентов;

- от другой организации, если доля вашей фирмы в ее уставном капитале превышает 50 процентов;

- от человека, если его доля в уставном капитале вашей фирмы превышает 50 процентов.

При этом ценные бумаги не могут быть переданы третьим лицам в течение одного года с момента их получения. В противном случае вам придется заплатить налог в общем порядке.

Обратите внимание: безвозмездная передача и получение имущества (сделки дарения) на сумму более 500 рублей между коммерческими организациями запрещены (ст. 575 ГК РФ).

Таким образом, безвозмездно получить ценные бумаги ваша фирма может только от физических лиц, некоммерческих организаций, а также государственных и муниципальных органов.