Выемка в период приостановления проверки

Правомерно ли осуществление выемки документов и предметов в период приостановления ВНП? Ответ однозначный - неправомерно. И вот почему. В соответствии с п. 9 ст. 89 НК РФ на период приостановления проведения выездной проверки приостанавливаются действия налогового органа по истребованию документов у налогоплательщика, которому в этом случае возвращаются все подлинники, истребованные при проведении проверки, за исключением документов, полученных в ходе проведения выемки, а также приостанавливаются действия налогового органа на территории (в помещении) налогоплательщика, связанные с указанной проверкой. Поскольку выемка документов в большинстве случаев производится на территории налогоплательщика, то действия налогового органа по изъятию документов в период приостановления ВНП признаются незаконными. Об этом свидетельствует, например, Постановление ФАС ДВО от 03.03.2011 N Ф03-508/2011 (судьи рассмотрели ситуацию, когда постановление о производстве выемки вынесено в один день с решением о приостановлении проверки, а выемка осуществлена в период приостановления).

Если постановление о выемке датировано в периоде приостановления проверки, а сама процедура осуществлена после ее возобновления, нарушения со стороны налогового органа не возникает, так как само действие по вынесению постановления производится не на территории налогоплательщика, а в стенах налогового органа.

Выемка после окончания проверки

Днем окончания ВНП в силу п. 15 ст. 89 НК РФ является дата составления справки о проведенной проверке. Так как согласно п. 1 ст. 94 НК РФ выемка документов и предметов должна проводиться в рамках выездной проверки, причем конкретного срока для их изъятия НК РФ не предусмотрено, производство выемки в последний день допустимо. А вот после составления справки об окончании проверки выемка незаконна. Единственное исключение в такой ситуации - назначение дополнительных мероприятий налогового контроля в соответствии с п. 6 ст. 101 НК РФ с обоснованием такой необходимости. Несмотря на то, что прямого указания на возможность осуществления выемки документов данная норма не содержит*(22), арбитражная практика по данному вопросу складывается не в пользу налогоплательщика (постановления ФАС СКО от 27.01.2012 N А53-27001/2010, от 02.09.2011 N А63-8481/2010, ФАС МО от 08.02.2011 N КА-А40/17940-10-2, ФАС СЗО от 18.05.2010 N А56-33713/2009). Следует отметить, что в указанных постановлениях мотивировочным основанием для производства выемки служила необходимость проведения почерковедческой экспертизы.

Необходимо помнить. Дополнительные мероприятия налогового контроля должны быть направлены на сбор дополнительных доказательств по делу, а не на выявление новых фактов нарушений налогового законодательства, которые не были отражены в акте ВНП.

* * *

Из арбитражной практики можно сделать вывод, что камнем преткновения в большинстве споров о признании незаконными постановлений налоговых органов о производстве выемки являются основания проведения выемки. Суды по-разному трактуют нормы налогового законодательства. Стопроцентным нарушением со стороны контролеров является лишь отсутствие в постановлении как таковой мотивировки для выемки, а также несоответствие процедуры выемки нормам законодательства. Доказательства, полученные в результате незаконных действий налогового органа, в таких ситуациях признаются недопустимыми.

Экспертиза

В случаях, когда проверяющие не обладают достаточными знаниями, необходимыми для анализа документов и информации в определенной области, на договорной основе может быть привлечен эксперт в соответствии с п. 1 ст. 94 НК РФ.

Экспертиза представляет собой проведение исследований по вопросам, разрешение которых требует специальных знаний в различных сферах деятельности (в науке, искусстве, технике или ремесле). По ее результатам эксперт составляет заключение, в котором излагает проведенные исследования, выводы и обоснованные ответы на поставленные вопросы.

К примеру, может проводиться экспертиза достоверности подписей лиц на документах, экспертиза по определению рыночной стоимости имущества, строительная экспертиза по установлению объемов выполненных строительных работ.

Большой популярностью у контролирующих органов пользуется почерковедческая экспертиза - проверка подлинности подписи на документе и установление соответствия лица, подписавшего документ, указанному в расшифровке подписи. Налоговики зачастую подвергают сомнениям достоверность подписей в первичных документах контрагентов проверяемого налогоплательщика, в связи с чем пытаются доказать получение им необоснованной налоговой выгоды путем создания формального документооборота. При этом они ссылаются на то, что документы, на основании которых заявлены вычеты и расходы в целях налогообложения, подписаны неустановленными лицами. Ведь такие документы в силу ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", ст. 252 НК РФ, а также счета-фактуры, не отвечающие требованиям ст. 169, 171-172 НК РФ, не могут являться основанием для принятия расходов по налогу на прибыль и вычетов по НДС, как считают контролирующие органы и некоторые суды, их поддерживающие (постановления ФАС СЗО от 06.04.2012 N А13-19351/2009, Восьмого арбитражного апелляционного суда от 07.06.2012 N А70-10912/2011, ФАС ВСО от 02.02.2011 N А19-22305/09, ФАС ПО от 20.10.2011 N А12-23023/2010).

Правда, здесь же хочется отметить позицию Президиума ВАС, изложенную в Постановлении от 20.04.2010 N 18162/09, которая позволила налогоплательщикам в некоторой степени вздохнуть с облегчением. Высшие арбитры пришли к заключению, что в случае реальности хозяйственных операций вывод о недостоверности (противоречивости) документов, подписанных не теми лицами, которые значатся в учредительных документах поставщика в качестве руководителей этих обществ, не может самостоятельно, в отсутствие иных фактов и обстоятельств, рассматриваться в качестве основания для признания налоговой выгоды необоснованной.

Тем не менее в совокупности и взаимной связи с иными доказательствами результаты экспертизы, проведенной в установленном порядке и с соблюдением законных требований, могут служить веским основанием для подтверждения выявленных контролирующими органами фактов неисполнения проверяемой организацией налоговых обязательств.