Регистр учета операций выбытия имущества, работ, услуг, прав

 

Налогоплательщик: ЗАО "Актив"

            ─────────────────────────────────

ИНН:        7732854373

──────────────────────────────────────────────

Учетный период: с 1 по 31 января 2008 года

           ──────────────────────────────────

 

┌──────┬──────────┬─────────────────┬────────────────┬───────────────┬─────────────┬───────┬───────┐

│ N п/п│ Дата │Условия выбытия│ Вид дохода │Основания выбы-│Наименование │ Сумма,│Кол-во,│

│ │ операции │имущества, работ,│           │тия (реквизиты│выбывающего │ руб. │шт. │

│ │     │услуг, прав │           │операции) │объекта │  │  │

├──────┼──────────┼─────────────────┼────────────────┼───────────────┼─────────────┼───────┼───────┤

│ 1 │ 2 │   3   │  4   │  5  │ 6 │ 7 │ 8 │

├──────┼──────────┼─────────────────┼────────────────┼───────────────┼─────────────┼───────┼───────┤

│ 1 │17.03.2008│С последующей│Выручка от реа-│Накладная от│Электрический│100 000│ 10 │

│ │     │оплатой     │зации продукции│17.03. 2007 │котел   │  │  │

│ │     │            │собственного │ 173 │        │  │  │

│ │     │            │производства  │          │        │  │  │

│ │     │            │           │          │        │  │  │

└──────┴──────────┴─────────────────┴────────────────┴───────────────┴─────────────┴───────┴───────┘

 

Ответственный за составление регистра: Иванова                           /Иванова А.Н./

                                  ──────────────────────────────  ────────────────────────

 

Обратите внимание: если фирма ведет отдельный налоговый учет, то, по мнению судей, расчет налога на прибыль должен основываться прежде всего на данных налогового, а не бухгалтерского учета (см. постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 16 ноября 2005 г. N Ф08-5404/2005-2140А).

 

Как рассчитать налоговую базу

 

За каждый отчетный период фирма составляет расчет налоговой базы (ст. 315 НК РФ). Он должен содержать информацию:

- о сумме доходов от реализации, полученных в отчетном периоде;

- о сумме расходов, уменьшающих доходы от реализации;

- о прибыли (убытке) от реализации;

- о сумме внереализационных доходов;

- о сумме внереализационных расходов;

- о прибыли (убытке) от внереализационных операций;

- о сумме налоговой базы за отчетный период.

Обратите внимание, что все эти данные есть в декларации по налогу на прибыль, утвержденной приказом Минфина России от 7 февраля 2006 г. N 24н. Поэтому самостоятельно разрабатывать форму расчета налоговой базы и утверждать ее приказом об учетной политике для целей налогообложения не обязательно. Достаточно правильно заполнить все листы и приложения декларации.

 

Пример

ЗАО "Актив" занимается производством электрических котлов. В I квартале "Актив" отгрузил ООО "Пассив" электрические котлы на сумму 118 000 руб. (в том числе НДС - 18 000 руб.). Помимо котлов "Актив" продал материалы за 59 000 руб. (в том числе НДС - 9000 руб.). Право собственности на товары перешло к "Пассиву". По данным аналитических регистров налогового учета, в I квартале "Актив" получил выручку от реализации продукции в размере 150 000 руб.

Эту сумму нужно указать в строке 010 Листа 02 "Расчет налога на прибыль организаций за I квартал" декларации по налогу на прибыль:

 

Расчет налога на прибыль организаций за I квартал

 

┌───────────────────────────────────────────────────────────────────────┬────────────┬─────────────┐

│                       Показатели                            │ Код строки │ Сумма, руб.│

├───────────────────────────────────────────────────────────────────────┼────────────┼─────────────┤

│                             1                               │ 2 │ 3  │

├───────────────────────────────────────────────────────────────────────┼────────────┼─────────────┤

│Доходы от реализации (строка 040 приложения 1 к Листу 02)         │ 010 │ 150 000 │

├───────────────────────────────────────────────────────────────────────┼────────────┼─────────────┤

│Внереализационные доходы (строка 100 приложения 1 к Листу 02)     │ 020 │ -  │

├───────────────────────────────────────────────────────────────────────┼────────────┼─────────────┤

│Расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации (строка 110 приложения│ 030 │ -  │

│2 к Листу 02)                                                     │       │        │

├───────────────────────────────────────────────────────────────────────┼────────────┼─────────────┤

│...                                                               │... │... │

└───────────────────────────────────────────────────────────────────────┴────────────┴─────────────┘

 

Общая сумма выручки расшифровывается в приложении 1 к Листу 02 "Доходы от реализации за I квартал". В строке 011 этого приложения указывается выручка от реализации продукции собственного производства - 100 000 руб., а в строке 014 приводится сумма выручки от реализации материалов - 50 000 руб.

 

Доходы от реализации за 1 квартал

 

┌──────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────┐

│                       Показатели                            │ Код строки │ Сумма, руб.│

├───────────────────────────────────────────────────────────────────────┼────────────┼─────────────┤

│                             1                               │ 2 │ 3  │

├───────────────────────────────────────────────────────────────────────┼────────────┼─────────────┤

│Выручка от реализации - всего, в том числе:                       │ 010 │ 150 000 │

├───────────────────────────────────────────────────────────────────────┼────────────┼─────────────┤

│выручка от реализации товаров (работ, услуг) собственного производства │ 011 │ 100 000 │

├───────────────────────────────────────────────────────────────────────┼────────────┼─────────────┤

│выручка от реализации покупных товаров                            │ 012 │ - │

├───────────────────────────────────────────────────────────────────────┼────────────┼─────────────┤

│выручка от реализации имущественных прав, за исключением доходов от│ 013 │ - │

│реализации права требования                                       │       │        │

├───────────────────────────────────────────────────────────────────────┼────────────┼─────────────┤

│выручка от реализации прочего имущества                           │ 014 │ 50 000 │

├───────────────────────────────────────────────────────────────────────┼────────────┼─────────────┤

│...                                                               │... │... │

├───────────────────────────────────────────────────────────────────────┼────────────┼─────────────┤

│Итого доходов от реализации (строка 010 + строка 020)             │ 040 │ 150 000 │

└───────────────────────────────────────────────────────────────────────┴────────────┴─────────────┘

 

Глава 2. Налоговый учет доходов

 

Налоговый учет доходов от реализации

 

Реализация - это переход права собственности на товары (результаты работ или услуг) от продавца (исполнителя) к покупателю (заказчику).

Обратите внимание: для целей налогообложения товаром считается любое реализуемое или предназначенное для реализации имущество фирмы. Это могут быть любые ценности: основные средства, нематериальные активы, материалы, ценные бумаги, готовая продукция, покупные товары и т.д. Доходы от их продажи учитывают в составе выручки от реализации.

В бухгалтерском учете выручкой от реализации считается только доход от продажи готовой продукции, товаров, результатов выполненных работ и оказанных услуг. Доходы же от продажи прочего имущества (основных средств, нематериальных активов, материалов и т.д.) в выручку от реализации не включают. Их отражают в составе прочих доходов фирмы.

 

Методы отражения выручки

 

В какой момент нужно отразить выручку в налоговом учете? Это зависит от метода признания доходов (расходов) для целей налогообложения прибыли.

Таких методов два:

- метод начисления

- кассовый метод.

При методе начисления выручку отражают в момент перехода права собственности на товары (результаты работ или услуг) от продавца к покупателю (заказчику). При кассовом методе выручку отражают после того, как покупатель (заказчик) оплатит отгруженные товары (выполненные работы, оказанные услуги). Причем оплатой товаров (работ, услуг) считается не только поступление денег на расчетный счет или в кассу фирмы, но и получение другого имущества.

 

Обратите внимание: применять кассовый метод вправе только те компании, у которых сумма выручки от реализации (без НДС) за предыдущие четыре квартала не превысила в среднем 1 000 000 рублей за каждый квартал (п. 1 ст. 273 НК РФ).

 

Выбрав один из методов, вы должны зафиксировать свое решение в учетной политике для целей налогообложения. Этот документ утверждает руководитель фирмы. Делать это придется ежегодно (до 1 января того года, начиная с которого вы хотите применять выбранный вами способ признания выручки в налоговом учете). Этот метод нельзя будет изменить в течение календарного года.

 

Метод начисления

 

Если фирма определяет выручку по методу начисления, отразить ее в налоговом учете нужно в день отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг). Заплатить налог на прибыль придется по итогам того отчетного (налогового) периода, в котором товары были переданы покупателю или работы выполнены (услуги оказаны) для заказчика.

Когда компания получит деньги за отгруженные товары (выполненные работы, оказанные услуги), значения не имеет.

Отчетные периоды по налогу на прибыль - это I квартал, полугодие и 9 месяцев календарного года (для тех фирм, которые платят налог ежеквартально или перечисляют ежемесячные авансовые платежи, исходя из прибыли, полученной за предыдущий квартал). Или один месяц, два месяца, три месяца и т.д. (если фирма платит налог ежемесячно, рассчитав его от прибыли, фактически полученной за прошедший месяц).

Налоговым периодом по налогу на прибыль считается календарный год.

 

Пример

В июне текущего года ЗАО "Альфа" отгрузило ООО "Бета" партию товаров по договору купли-продажи. Стоимость товаров, согласно договору, составляет 240 000 руб. (без НДС). Деньги за товары "Бета" перечислила в июле.

"Альфа" определяет выручку при расчете налога на прибыль по методу начисления. Налог фирма платит ежеквартально.

Бухгалтер ЗАО "Альфа" отражает выручку от реализации в налоговом учете в июне. Налог на прибыль с доходов от продажи товаров следует заплатить не позднее 28 июня текущего года (то есть по итогам полугодия).

По общему правилу право собственности на товары переходит от продавца к покупателю в момент их отгрузки (передачи).

Однако так бывает не всегда.

В договоре купли-продажи стороны могут предусмотреть, что право собственности на товары переходит от поставщика к покупателю не в момент их отгрузки, а позже (например, после того как товары будут оплачены или доставлены в определенный пункт).

Такой договор называют договором с особым порядком перехода права собственности.

Выручку в этом случае нужно отразить в тот момент, когда право собственности на отгруженные товары перейдет от продавца к покупателю по условиям договора.

 

Пример

В июне текущего года ЗАО "Альфа" отгрузило ООО "Бета" партию товаров по договору купли-продажи. Стоимость товаров составляет 240 000 руб.

Стороны условились, что право собственности на отгруженные товары переходит к покупателю лишь после того, как он их оплатит. До этого момента товары считаются собственностью "Альфы".

"Бета" перечислила деньги в июле текущего года.

"Альфа" определяет выручку при расчете налога на прибыль по методу начисления. Налог фирма платит ежеквартально.

В данном случае выручку от реализации нужно отразить в налоговом учете в июле (то есть в том месяце, когда право собственности на отгруженные товары перешло к покупателю - ООО "Бета").

Налог на прибыль с дохода от продажи товаров следует заплатить по итогам 9 месяцев отчетного года (не позднее 28 октября).

Однако сотрудники Минфина России придерживаются противоположной позиции.

Письмо Минфина России от 20 сентября 2006 г. N 03-03-04/1/667 как раз посвящено тем, кто работает по договорам с особым порядком перехода права собственности. По мнению финансистов, "выручка от реализации товаров в целях налогообложения прибыли должна признаваться на дату фактической передачи товара покупателям...".

Иными словами, выручку от продажи товаров нужно отражать в налоговом учете в день их отгрузки даже в том случае, если договор предусматривает переход права собственности в момент оплаты. Правда, это касается только тех фирм, которые "работают" по методу начисления. Те же, кто применяет кассовый метод, в любом случае признают "налоговую" выручку в тот день, когда получат деньги.

Позиция Минфина не бесспорна. Ведь глава 25 Налогового кодекса признает датой получения "налоговой" выручки именно день реализации товаров, то есть день перехода права собственности на них. Значит, договор с особым порядком перехода все-таки позволяет отсрочить уплату налога на прибыль. Правда, при этом должны соблюдаться еще и некоторые требования, предусмотренные Гражданским кодексом. Так, покупатель не должен распоряжаться полученным товаром тем или иным образом. Например, продавать его, передавать третьим лицам и т.п. Об этом сказано в статье 491 Гражданского кодекса. Кроме того, несколько дополнительных требований приведено в пункте 7 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 22 декабря 2005 г. N 98. В частности, покупатель должен "принять меры по индивидуализации товара", который он в собственность не получил. Это означает, что такие ценности покупателю придется хранить отдельно. А продавец в свою очередь должен "осуществлять контроль за сохранностью товара и его наличием у покупателя". Лишь в этом случае будет считаться, что право собственности на товар к покупателю не перешло.

Если те или иные доходы (выручка) фирмы относятся к нескольким отчетным или налоговым периодам (например, полученная вперед абонентская плата), то их нужно распределить равномерно.

 

Пример

ООО "Связь-Инвест" оказывает услуги связи.

В текущем году фирма получила абонентскую плату от клиентов в сумме 240 000 руб. (без НДС). Фирма будет обслуживать клиентов в течение всего года.

Бухгалтер "Связь-Инвеста" должен ежемесячно отражать выручку в сумме:

240 000 руб.: 12 мес. = 20 000 руб.

Если фирма выполняет работы (оказывает услуги) с длительным производственным циклом, то она распределяет полученные доходы пропорционально доле фактических расходов каждого отчетного периода в их общей сумме, предусмотренной сметой. Причем производственный цикл считается длительным, если он превышает один налоговый период (календарный год).

 

Пример

По договору на оказание услуг ОАО "Инженер-проект" (исполнитель) создает проектную документацию для ООО "Пассив" (заказчик). Стоимость услуг "Инженер-проекта" - 300 000 руб. (без НДС). Договор был полностью оплачен заказчиком до фактического выполнения работ. Результаты работ передаются заказчику по мере их выполнения.

Согласно смете, расходы "Инженер-проекта", связанные с выполнением договора, составят 210 000 руб.

Фактические расходы фирмы составили:

В первом полугодии 2007 года - 40 000 руб.;

Во втором полугодии 2007 года - 60 000 руб.;

В первом полугодии 2008 года - 80 000 руб.;

Во втором полугодии 2008 года - 30 000 руб.

Бухгалтер "Инженер-проекта" должен отразить выручку от реализации так:

В первом полугодии 2007 года - в сумме 57 143 руб.

(40 000: 210 000 х 300 000);

Во втором полугодии 2007 года - в сумме 85 714 руб.

(60 000: 210 000 х 300 000);

В первом полугодии 2008 года - в сумме 114 286 руб.

(80 000: 210 000 х 300 000);

Во втором полугодии 2008 года - в сумме 42 857 руб.

(30 000: 210 000 х 300 000).

 

Кассовый метод

 

Применять кассовый метод вправе только те фирмы, у которых сумма выручки от реализации продукции, товаров, работ или услуг (без НДС) за предыдущие четыре квартала не превысила в среднем 1 000 000 рублей за каждый квартал (п. 1 ст. 273 НК РФ).

 

Пример

Выручка от продажи товаров оптовой фирмы ООО "Звезда" в 2007 году такова:

- в I квартале - 1 500 000 руб.;

- во II квартале - 500 000 руб.;

- в III квартале - 700 000 руб.;

- в IV квартале - 1 000 000 руб.

Всего в 2007 году получено выручки на сумму:

1 500 000 руб. + 500 000 руб. + 700 000 руб. + 1 000 000 руб. = 3 700 000 руб.

Получается, что в среднем за квартал выручка от реализации товаров ООО "Звезда" в 2007 году составила: 3 700 000 руб.: 4 кв. = 925 000 руб.

Итак, среднеквартальная выручка за 2007 год не превышает 1 000 000 руб.

Значит, с 1 января 2008 года ООО "Звезда" вправе применять кассовый метод.

Дата признания дохода при кассовом методе - это день, когда фирма получила от покупателя деньги или другое имущество за отгруженные товары, выполненные работы или оказанные услуги. А величина дохода равна сумме погашенной задолженности (без НДС).

 

Пример

В феврале 2008 года ЗАО "Актив" отгрузило ООО "Пассив" партию товаров по договору купли-продажи. Продажная цена товаров - 120 000 руб. Деньги за отгруженные товары "Пассив" перечислил в мае 2008 года.

"Актив" определяет выручку при расчете налога на прибыль кассовым методом. Налог фирма платит ежеквартально. В данном случае выручку от реализации нужно отразить в налоговом учете в мае 2008 года.

Налог на прибыль с доходов от продажи товаров нужно заплатить не позднее 28 июля 2008 года (то есть по итогам полугодия).

 

Обратите внимание: при кассовом методе доходом считаются не только деньги или имущество, поступившие за уже отгруженные товары (выполненные работы, оказанные услуги), но и суммы полученных авансовых платежей.

 

Объясним, почему. В пункте 1 статьи 251 Налогового кодекса сказано, что компании, учитывающие доходы методом начисления, не включают в них деньги и другое имущество (работы, услуги), полученные в качестве предоплаты. Значит, фирмы, которые применяют кассовый метод, должны включать в свой доход суммы полученных авансов (без НДС).

 

Пример

В ноябре текущего года ЗАО "Солнце" получило от ООО "Луна" авансовый платеж в счет предстоящей отгрузки продукции. Сумма аванса - 240 000 руб. (без учета НДС). Продукцию передали покупателю только в январе следующего года.

В декабре на расчетный счет ЗАО "Солнце" поступила оплата от ООО "Земля" за продукцию, отгруженную в сентябре. Сумма платежа - 100 000 руб. (без учета НДС).

"Солнце" определяет выручку при расчете налога на прибыль кассовым методом.

Налог фирма платит ежеквартально.

В данном случае выручку от реализации в налоговом учете бухгалтер отразит так:

- в ноябре - 240 000 руб.;

- в декабре - 100 000 руб.

Налог на прибыль с доходов от продажи продукции нужно заплатить не позднее 28 марта следующего года (то есть по итогам отчетного года).

Если фирма в течение календарного года получит среднеквартальную выручку больше 1 000 000 рублей, то она потеряет право на использование кассового метода. И обязана будет перейти на метод начисления. Таково требование пункта 4 статьи 273 Налогового кодекса. Сделать это придется задним числом - с 1 января года, в котором произошло превышение. А налог на прибыль необходимо будет пересчитать новым методом за весь отчетный год.

Поэтому бухгалтер должен ежеквартально проверять, имеет ли компания право применять кассовый метод.

 

Пример

Выручка ЗАО "Актив" за 2007 год (без НДС) составила 3 600 000 руб., в том числе:

в I квартале - 300 000 руб.;

во II квартале - 1 100 000 руб.;

в III квартале - 900 000 руб.;

в IV квартале - 1 300 000 руб.

За первое полугодие 2008 года фирма получила выручку в сумме 2 900 000 руб., в том числе: в I квартале - 500 000 руб.; во II квартале - 2 400 000 руб.

Чтобы определить, может ли компания в I квартале 2008 года применять кассовый метод, нужно выручку, полученную в 2007 году, разделить на 4. Среднеквартальная выручка за 2007 год составит:

3 600 000 руб.: 4 кв. = 900 000 руб.

Эта сумма не превышает 1 000 000 руб., поэтому в I квартале 2008 года "Актив" может использовать кассовый метод.

Чтобы определить, может ли фирма применять кассовый метод во II квартале 2008 года, нужно сложить выручку за II, III и IV кварталы 2007 года и I квартал 2008 года и полученную сумму разделить на 4.

Среднеквартальная выручка, таким образом, составит: (1 100 000 руб. + 900 000 руб. + 1 300 000 руб. + 500 000 руб.) / 4 кв. = 950 000 руб.

Эта сумма также не превышает 1000 000 руб. Поэтому во II квартале 2008 года фирма также может использовать кассовый метод.

Чтобы определить, может ли фирма применять кассовый метод в III квартале 2008 года, нужно сложить выручку за III и IV кварталы 2007 года, а также I и II квартал 2008 года и полученный результат разделить на 4. Среднеквартальная выручка составит:

(900 000 руб. + 1 300 000 руб. + 500 000 руб. + 2 400 000 руб.) / 4 кв. = 1 275 000 руб.

Итак, среднеквартальная выручка превысила 1 000 000 руб. Поэтому фирма потеряла право на применение кассового метода.

Значит, бухгалтер "Актива" должен пересчитать все доходы и расходы за 2008 год исходя из метода начисления. Также в налоговую инспекцию придется сдать уточненные декларации по налогу на прибыль за I квартал и полугодие 2008 года.

Вновь созданные организации могут сразу использовать кассовый метод. Однако их выручка за первый налоговый период (календарный год) не должна превышать 4 000 000 рублей.

Перейти с кассового метода на метод начисления можно и добровольно. Ведь применение кассового метода - это право, а не обязанность фирмы. Поэтому компания может от него отказаться, даже если ее среднеквартальная выручка окажется меньше 1 000 000 рублей.