ТЕМА 2.8. Учёт финансовых результатов

 

Вопросы:

1. Понятие доходов и расходов организации и их классификация

2. Признание доходов и расходов организации в бухгалтерском и налоговом учёте

3. Учёт финансовых результатов от обычных видов деятельности

4. Учёт формирования конечного финансового результата

5. Реформация баланса

6. Учёт доходов будущих периодов

Вопрос 1.

Согласно ПБУ 9 / 99 «Доходы организации» и ПБУ 10 / 99 «Расходы организации», доходами признаётся увеличение, а расходами – уменьшение экономических выгод в результате поступления или выбытия активов, а также погашения или возникновения обязательств, приводящие к соответствующим изменениям капитала организации.

Однако не всегда выбытие активов может признаваться расходами организации. Это связано с:

· приобретением (созданием) внеоборотных активов;

· вкладами в уставный капитал с другими организациями, приобретением акций и иных ценных бумаг не с целью перепродажи;

· предварительной оплатой материально-производственных запасов;

· авансами, задатками в счёт оплаты работ, услуг, иных ценностей;

· погашение кредита, займа, полученного организацией.

Согласно ПБУ 9 / 99, доходы организации в зависимости от их характера, условия получения и направлений деятельности подразделяются на:

1. доходы от обычных видов деятельности (связаны с предметом деятельности организации);

2. прочие доходы.

Доходом от обычных видов деятельности является выручка, полученная от продажи продукции.

В состав прочих доходов включаются:

ü поступления, связанные с предоставлением за плату во временное пользование активов организации, в случаях, когда это не является предметом ее деятельности;

ü поступления, связанные с участием в уставных капиталах других организаций, в случае, когда это не является предметом деятельности организации;

ü поступления от продажи основных средств и иных активов;

ü проценты, полученные за предоставление в пользование денежных средств организации;

ü штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;

ü прибыль прошлых лет, выявленная в отчётном году;

ü курсовые суммовые разницы;

ü сумма дооценки активов.

К расходам по обычным видам деятельности относятся расходы, связанные с изготовлением продукции и ее продажей, приобретением и продажей товаров.

Такими расходами также считаются расходы, осуществление которых связано с выполнением работ и оказанием услуг.

Расходы, осуществление которых не связано с предметом деятельности организации, относятся к прочим расходам.

Расходы по обычным видам деятельности должны быть сгруппированы по слушающим экономическим элементам:

1. Материальные затраты.

2. Затраты на оплату труда.

3. Отчисления на социальные нужды.

4. Амортизация.

Вопрос 2.

В соответствии с допущением временной определённости фактов хозяйственной деятельности, момент признания выручки определяется моментом перехода права собственности и напрямую не связан с фактическим временем поступлений или выплат денежных средств.

Расходы признаются в том отчётном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления.

 

Если организацией принят порядок признания выручки от продажи продукции после поступления денежных средств и иной формы оплаты, то и расходы признаются после осуществления погашения задолженности.

Вопрос 3.

Формирование финансового результата в соответствии с Планом счётов осуществляется на основе применения счётов 90 «Продажи», 91 «Прочие доходы и расходы» и 99 «Прибыль и убытки».

 

Счёт 90 «Продажи» предназначен для систематизации накопления информации о доходах и расходах по ведению обычных видов деятельности. На этом счёте отражается выручка и себестоимость:

· готовой продукции и полуфабрикатов собственного производства;

· работ и услуг промышленного характера;

· покупных изделий, товаров.

Счет 90 «Продажи» активно-пассивный и финансово - результативный по назначению.

 

Сальдо по данному счёту на конец месяца не бывает, так как в сумме остатка списывают на счёт 99.

 

Счёт 90 имеет 6 субсчетов.

· На субсчете 90/1 «Выручка» учитывается поступления активов, признаваемые выручкой.

· На субсчете 90/2 «Себестоимость продаж» учитывается себестоимость продаж.

· На субсчете 90/3 «НДС» учитываются суммы НДС, причитающиеся к получению от покупателей и закупщиков.

· На субсчете 90/4 «Акцизы» учитываются суммы акцизов, включённых в цену проданной продукции.

· Если организация является плательщиком экспортных пошлин, то открывается субсчет 90/5 «Экспортные пошлины».

· Субсчет 90/9 предназначен «Прибыль, убыток от продаж» предназначен для выявления финансового результата (прибыль или убыток) от продаж за отчётный месяц. Этот финансовый результат ежемесячно списывается с субсчета 90/9 на счёт 99.

 

Таким образом, синтетический счёт 90 «Продажи» сальдо на отчётную дату не имеет.

 

При формировании финансового результата в первую очередь необходимо определить выручку от продаж.

В бухгалтерском учёте выручка отражается в оценке, установленной в договоре. На момент признания выручки на основании счета-фактуры следует сделать бухгалтерские записи.

 

При этом организации вправе на субсчете 90/1 отражать нетто-выручку, то есть за вычетом НДС. Тогда начисления НДС они будут отражать записью Д 62 – К 68 (начислен НДС в бюджет).

 

Однако наиболее распространённым вариантом является отражение выручки с учётом НДС. При таком способе начисление НДС отражается проводкой Д 90/3 – К 68 (начислен НДС в бюджет).

 

Одновременно с этими записями на основании накладной списывают себестоимость товаров, работ, услуг.

· Д 62 – К 90/1 – отражена выручка от продажи продукции (работ, услуг).

· Д 90/2 – К 20, 26, 43, 41 – списана себестоимость товаров, готовой продукции, выполненных работ, оказанных услуг на величину себестоимости.

· Д 90/2 – К 44 – списаны расходы на продажу продукции.

· Д 90/9 – К 99 – отражена прибыль от продаж.

· Д 99 – К 90/9 – отражён убыток от продаж.

· Д 51 – К 62 – получена выручка от продажи продукции (работ, услуг).

Вопрос 4.

Счёт 99 «Прибыль и убытки» предназначен для обобщения информации о формировании конечного финансового результата деятельности организации.

 

Счёт 99 – активно-пассивный. Сальдо его показывает нарастающим итогом финансовый результат, полученный от начала года до отчётного периода.

 

По дебету счёта 99 отражают убытки, а по кредиту – прибыль.

Сопоставление дебетового и кредитового оборотов за отчётный период и показывает конечный финансовый результат отчётного периода.

Сальдо как разница между суммами оборотов может быть дебетовым (убыток) или кредитовым (прибыль).

 

На счёте 99 отражается прибыль или убыток от обычных видов деятельности.

· Д 90/9 – К 99 (выявлена прибыль от обычных видов деятельности).

· Д 99 – К 90/9 (выявлен убыток от обычных видов деятельности).

Также на этом счёте отражается сальдо прочих доходов и расходов за отчётный месяц.

· Д 91/9 – К 99 (выявлена прибыль по прочим доходами и расходам).

· Д 99 – К 91/9 (выявлен убыток по прочим операциям).

В течение отчётного года непосредственно по дебету счета 99 отражаются начисленные платежи по налогу на прибыль, платежи по перерасчётам по данному налогу из фактической прибыли, и различные налоговые санкции.

· Д 99 – К 68 (начислен налог на прибыль).

· Д 99 – К 68 (отражена сумма налоговых санаций).

По окончании отчётного года при составлении годовой бухгалтерской отчётности счёт 99 закрывается. При этом заключительной записью декабря сумма чистой прибыли или убытка отчетного года списывается со счёта 99 в кредит или дебет счета 84.

Выявление нераспределённой прибыли или непокрытого убытка отражается следующими проводками:

· Д 99 – К 84 (заключительными записями декабря определена сумма чистой прибыли отчетного года).

· Д 84 – К 99 (заключительными оборотами декабря определена сумма чистого убытка отчетного года).

 

Вопрос 5.

Перед составлением годового отчёта нужно провести реформацию баланса. Сущность реформации заключается в том, что бухгалтер закрывает счета, где учитывались финансовые результаты, то есть сводит их сальдо к нулю. Это делается для того, чтобы очистить записи по учёту финансовых результатов за прошлые периоды.

 

Реформация баланса должна быть проведена по состоянию 31 декабря. Этой датой бухгалтер закрывает счета 90, 91, 99.

Закрытие счёта 90 «Продажи»: сопоставляя обороты по субсчетам счета 90, в конце каждого месяца бухгалтер определяет финансовый результат деятельности организации. В результате на конец каждого месяца сальдо по счету 90 равно нулю.

 

· Д 90 – К 99 (отражена прибыль за отчётный период).

· Д 99 – К 90 (отрежается убыток за отчётный месяц).

Однако все субсчета счета 90 имеют сальдо, причём их величина увеличивается с января по декабрь. И только в конце года (31 декабря) остатки по этим субсчетам нужно списать на субсчет 90/9.

 

А) кредитовое сальдо субсчета 90/1 закрываетсяпроводкой:

· Д 90/1 – К 90/9 (закрыт субсчет 90/1 по окончании года).

Б) дебетовое сальдо субсчетов 90/2, 90/3, 90/4, 90/5 закрываются проводками:

· Д 90/9 – К 90/2, (90/3, 90/4, 90/5) – (закрыты субсчета 90/2, 90/3, 90/4, 90/5 по окончании года).

 

Закрытие счета 91 «Прочие доходы и расходы»:

на конец каждого месяца счёт 91 сальдо не имеет. Однако у его субсчетов есть дебетовые или кредитовые остатки, причём их величина увеличивается с января по декабрь. 31 декабря нужно закрыть все субсчета счета 91:

 

Кредитовое сальдо субсчета 91/1 закрывается проводкой.

· Д 91/1 – К 91/9 (закрыт субсчет 91/1 по окончании года).

Дебетовое сальдо субсчета:

· Д 91/9 – К 91/2 (закрыт субсчет 91/2 по окончании года).

Закрытие счета 99 «Прибыль и убытки».

 

Чтобы узнать, как организация работала в отчётном году, бухгалтер должен сопоставить дебетовые и кредитовые обороты по счёту 99.

Если предприятие по итогам года получило прибыль (по состоянию на 31 декабря на счёте 99 кредитового сальдо).

 

В учёте делается проводка

Д 99 – К 84 (отражена чистая (нераспределённая) прибыль отчетного года).

 

Если же предприятие по итогам года получило убыток (по состоянию на 31 декабря на счёте 99 дебетовое сальдо) в учёте делается проводка Д 84 – К 99 (отражён непокрытый убыток отчетного года).

 

Сумма нераспределённой прибыли отчетного года в первую очередь направляется по итогам утверждения годовой бухгалтерской отчётности на выплату дивидендов учредителям организации, на пополнение средств резервного и уставного капиталов, на погашение убытков прошлых лет, а также на формирование средств фондов потребления и накопления при условии того, что их создание предусмотрено учётной политикой предприятия.

 

Формирование средств фондов потребления и накопления может быть организовано на отдельных субсчетах, открытых к счёту 84.

 

Направления использования прибыли отражаются в учёте следующими бухгалтерскими записями:

· Д 84/1 – К 75/2 (начислен доход учредителям и акционерам).

· Д 84/1 – К 80 (нераспределенная прибыль направлена на увеличение уставного капитала).

· Д 84/1 – К 82 (нераспределенная прибыль отчислена в резервный капитал).

· Д 84/1 – К 84/2 (нераспределенная прибыль отчетного года направлена на покрытие убытков прошлых лет).

Собрание акционеров может принять решение вообще не распределять полученную прибыль или оставить нераспределённой какую-то ее часть. Это отражается записью Д 84/1 – К 84/2 (неиспользуемая часть прибыли присоединена к нераспределённой прибыли прошлых лет).

 

Организации могут заканчивать отчетный год с убытком. При наличии убытка по результатам работы организации за отчетный год списание его с бухгалтерского баланса может осуществляться за счёт различных источников.

За счёт нераспределённой прибыли:

· Д 84/2 – К 84/1 – нераспределённая прибыть прошлых лет направлена на покрытие убытков отчетного года

За счёт уставного капитала организации при доведении его до величины чистых активов:

· Д 80 «Уставной капитал» - К 84/1 « Непокрытый убыток отчетного года» - уставной капитал уменьшен до величины чистых активов.

За счёт резервного капитала:

· Д 82 «Резервный капитал» – К 84/1 – средства резервного капитала направлены на погашение убытка отчетного года.

На погашение убытков простого товарищества могут быть направлены целевые взносы его участников:

· Д 75/1 «Расчеты с учредителями по вкладам в уставной капитал» - К 84/1 – целевые взносы участников направлены на погашение убытков отчетного года.

При недостаточности имеющихся источников непокрытый убыток остаётся на балансе организации.

· Д 84/2 «Непокрытый убыток прошлых лет» - К 84/1 (непокрытый убыток отчетного года присоединён к непокрытому убытку прошлых лет).

Вопрос 6.

На формирование финансового результата деятельности организации оказывают влияние доходы, полученные организацией в отчётном периоде, но относящиеся к будущим отчётным периодам.

 

В состав доходов будущих периодов могут быть включены:

· Сумма первоначальной стоимости ОС, полученной организацией безвозмездно.

· Сумма бюджетных средств, полученных коммерческой организацией на финансирование расходов.

· Неиспользованные на конец отчётного периода остатки средств целевого финансирования, предоставленных организацией, которые учитываются в бухгалтерском учёте на счёте 86 «Целевое финансирование».

· Предстоящие поступления по недостачам, выявленным в отчётном периоде за предыдущие отчетные годы.

· Разница между взыскиваемой с виновным лиц суммой за недостающие материальные и иные ценности и их стоимостью, числящейся в бухгалтерском учёте организации.

Доходы будущих периодов подлежат отнесению на финансовые результаты деятельности организации при наступлении периода, к которому они относятся.

 

Учёт доходов будущих периодов ведётся на пассивном счёте 98 «Доходы будущих периодов».

 

По кредиту счёта 98 «Доходы будущих периодов» в корреспонденции со счета учёта денежных средств или расчетов с дебиторами и кредиторами отражаются суммы доходов, относящихся к будущим отчётным периодам, а по дебету – суммы доходов, перечисленных на соответствующие счета при наступлении отчетного периода к которому эти доходы относятся.

 

К счёту 98 «Доходы будущих периодов» могут быть открыты субсчета:

· 98/1 «Доходы, полученные в счёт будущих периодов».

· 98/2 «Безвозмездные поступления».

· 98/3 «Предстоящие поступления задолженности по недостачам, выявленным за прошлые годы».

· 98/4 «Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей».

Аналитический учёт по счёту 98 ведётся по каждому виду доходов. На субсчете 98/1 до 01.01.2011 года учитывались арендная плата, плата за коммунальные услуги, абонентская плата за пользование средствами связи. С 01.01.2011 года данный субсчет не применяется.

 

На субсчете 98/2 учитывается стоимость активов, полученных организацией безвозмездно. По кредиту субсчета 98/2 в корреспонденции со счётами 08 и др. отражается рыночная стоимость активов, полученных безвозмездно.

 

Суммы, учтённые по кредиту на субсчете 98/2, списывается с дебета этого субсчета в кредит счета 91/1:

ü по безвозмездно полученным основным средствам по мере начисления амортизации;

ü по иным безвозмездно полученным материальным ценностям по - мере списания их на счета учета затрат на производство и издержек обращения.

На субсчете 98/3 учитывается движение предстоящих поступлений задолженности по недостачам, выявленным в отчётном периоде за прошлые годы. Движение средств по данному субсчету отражаются следующими записями в учёте:

ü Д 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» – К 98/3 «Предстоящие поступления задолженности по недостачам, выявленным за прошлые годы» - отражена сумма недостачи за прошлые годы, выявленная в отчётном году.

ü Д 73/2 «Расчеты с персоналом по возмещению материального ущерба» – К 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» – сумма недостачи отнесена на виновное лицо.

ü Д 98/3 – К 91/1 – по мере погашения задолженности виновным лицом на сумму недостачи отражено увеличение прочих доходов организации.

На субсчете 98/4 учитывается разница между взыскиваемой с виновных лиц суммой за недостающие материальные ценности и стоимостью числящейся в учёте организации. Движение средств по данному счёту:

ü Д 73/2 – К 98/4 – отражена в учёте разница между суммой, подлежащей взысканию с виновного лица, и балансовой стоимостью недостачи.

ü Д 98/4 – К 91/1 – по мере погашения задолженности виновными разница между суммой, подлежащей взысканию с виновного лица, и балансовой стоимостью недостачи отнесена в состав прочих доходов организации.

Аналитический учёт по счёту 98 ведётся по каждому отдельному субсчету.