Нормативно-правовое регулирование учета продаж готовой продукции

 

Система нормативного регулирования представляет собой целостную, взаимосвязанную, иерархично выстроенную совокупность нормативно правовых и иных актов, призванных упорядочить ту или иную область общественных отношений. Все нижеперечисленные нормативные акты задают с разной степенью конкретности общие, обязательные правила, связанные с ведение бухгалтерского учета. Они стали основой, на которой выстроилась вся система бухгалтерского учета в Российской Федерации.

Ведение бухгалтерского учета осуществляется в соответствии с нормативными документами, имеющими разный статус. В АПК Российской Федерации сформировалась четырехуровневая система нормативного регулирования бухгалтерского учета и отчетности. К нормативным документам первого, высшего, законодательного, уровня системы нормативного регулирования бухгалтерского учета относят федеральные законы и иные законодательные акты (указы Президента, постановления Правительства), регулирующие прямо или косвенно постановку бухгалтерского учета в организации. К ним относят:

Конституцию Российской Федерации (принята всенародным голосованием 12.12.1993 г., действует с учетом поправок, внесенных Законами РФ о поправках к Конституции РФ от 30.12.2008 г. №6- ФКЗ и №7 - ФКЗ);

Гражданский кодекс РФ (часть первая) от 30.11.94 г. №51-ФЗ (в редакции от 03.12.2012 №240-ФЗ);

Гражданский кодекс РФ (часть вторая) от 26.01.96 г. №14-ФЗ (в редакции от 30.11.2011г. №363-ФЗ);

Трудовой кодекс РФ от 30.12.2001 № 197-ФЗ (в редакции от 12.11.2012 г. №188-ФЗ);

Бюджетный кодекс РФ от 31.07.1998 г. №145-ФЗ (в редакции от 03.12.2012 г. №244-ФЗ);

Налоговый кодекс (часть вторая) от 05.08.2000 г. № 117-ФЗ (в редакции от 03.12.2012 г. № 235-ФЗ);

Постановление Правительства «Программа реформирования бухгалтерского учета в соответствии с МСФО»;

Федеральный закон "О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации";

Федеральный закон "Об акционерных обществах";

Федеральный закон "Об обществах с ограниченной ответственностью" и другие.

Особое место в этом уровне системы занимают Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 г. №402-ФЗ и Положение по ведению бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации. Утверждено приказом Министерства финансов Российской Федерации 29.07.1998 г. №34н (в редакции от 24.12.10 г. №186н).

Федеральный закон "О бухгалтерском учете" № 402-ФЗ от 06.12.2011 г. освещает такие важные аспекты, как: общие положения, основные требования к ведению бухгалтерского учета, бухгалтерская документация и регистрация, бухгалтерская отчетность, заключительные положения [37].

В соответствии с Федеральным законом бухгалтерский учет представляет собой формирование документированной систематизированной информации об объектах, предусмотренных настоящим Федеральным законом, в соответствии с требованиями, установленными настоящим Федеральным законом, и составление на ее основе бухгалтерской (финансовой) отчетности (ст.1).

Объектами бухгалтерского учета экономического субъекта являются: факты хозяйственной жизни; активы; обязательства; источники финансирования его деятельности; доходы; расходы; иные объекты в случае, если это установлено федеральными стандартами (ст.5).

Экономический субъект обязан вести бухгалтерский учет в соответствии с настоящим Федеральным законом, если иное не установлено настоящим Федеральным законом (ст.6).

В седьмой статье закона говорится, что ведение бухгалтерского учета и хранение документов бухгалтерского учета организуются руководителем экономического субъекта (ст.7).

Из девятой статьи действующего закона следует, что каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Формы первичных учетных документов утверждает руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета. Формы первичных учетных документов для организаций государственного сектора устанавливаются в соответствии с бюджетным законодательством Российской Федерации. Первичный учетный документ должен быть составлен при совершении факта хозяйственной жизни, а если это не представляется возможным - непосредственно после его окончания (ст.9).

Данные, содержащиеся в первичных учетных документах, подлежат своевременной регистрации и накоплению в регистрах бухгалтерского учета. Не допускаются пропуски или изъятия при регистрации объектов бухгалтерского учета в регистрах бухгалтерского учета. Бухгалтерский учет ведется посредством двойной записи на счетах бухгалтерского учета, если иное не установлено федеральными стандартами (ст.10).

Бухгалтерская (финансовая) отчетность должна давать достоверное представление о финансовом положении экономического субъекта на отчетную дату, финансовом результате его деятельности и движении денежных средств за отчетный период, необходимое пользователям этой отчетности для принятия экономических решений. Экономический субъект составляет годовую бухгалтерскую (финансовую) отчетность, если иное не установлено другими федеральными законами, нормативными правовыми актами органов государственного регулирования бухгалтерского учета. Промежуточная бухгалтерская (финансовая) отчетность составляется экономическим субъектом в случаях, установленных законодательством Российской Федерации, нормативными правовыми актами органов государственного регулирования бухгалтерского учета. В отношении бухгалтерской (финансовой) отчетности не может быть установлен режим коммерческой тайны (ст.13).

Годовая бухгалтерская (финансовая) отчетность, за исключением случаев, установленных настоящим Федеральным законом, состоит из бухгалтерского баланса, отчета о финансовых результатах и приложений к ним. Состав промежуточной бухгалтерской (финансовой) отчетности, за исключением случаев, установленных настоящим Федеральным законом, устанавливается федеральными стандартами (ст.14) [37].

В соответствие с Гражданским кодексом РФ (часть первая) от 30.11.94 г. №51-ФЗ (в редакции от 03.12.2012 г. №240-ФЗ) гражданское законодательство определяет правовое положение участников гражданского оборота, основания возникновения и порядок осуществления права собственности и других вещных прав, прав на результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации (интеллектуальных прав), регулирует договорные и иные обязательства, а также другие имущественные и личные неимущественные отношения, основанные на равенстве, автономии воли и имущественной самостоятельности участников [9].

Гражданское законодательство регулирует отношения между лицами, осуществляющими предпринимательскую деятельность, или с их участием, исходя из того, что предпринимательской является самостоятельной, осуществляемой на свой риск деятельностью, направленной на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке (ГК РФ Ч.1 ст.2).

Юридическим лицом признается организация, которая имеет в собственности, хозяйственном ведении или оперативном управлении обособленное имущество и отвечает по своим обязательствам этим имуществом, может от своего имени приобретать и осуществлять имущественные и личные неимущественные права, нести обязательства, быть истцом и ответчиком в суде. Юридические лица должны иметь самостоятельный баланс и (или) смету. В связи с участием в образовании имущества юридического лица его учредители (участники) могут иметь обязательственные права в отношении этого юридического лица либо вещные права на его имущество (ГК РФ Ч.1 ст.48).

Юридическими лицами могут быть организации, преследующие извлечение прибыли в качестве основной цели своей деятельности (коммерческие организации) либо не имеющие извлечение прибыли в качестве такой цели и не распределяющие полученную прибыль между участниками (некоммерческие организации). Юридические лица, являющиеся коммерческими организациями, могут создаваться в форме хозяйственных товариществ и обществ, хозяйственных партнерств, производственных кооперативов, государственных и муниципальных унитарных предприятий (ГК РФ Ч.1 ст.50).

Для заключения договора необходимо выражение согласованной воли двух сторон (двусторонняя сделка) либо трех или более сторон (многосторонняя сделка) (ГК РФ Ч.1 ст.154).

Сделка в письменной форме должна быть совершена путем составления документа, выражающего ее содержание и подписанного лицом или лицами, совершающими сделку, или должным образом уполномоченными ими лицами (ГК РФ Ч.1 ст.160).

Договором признается соглашение двух или нескольких лиц об установлении, изменении или прекращении гражданских прав и обязанностей (ГК РФ Ч.1 ст.420).

В IV разделе «Купля-продажа» Гражданского кодекса РФ (часть вторая) от 26.01.96 № 14-ФЗ (в редакции от 30.11.2011 г. №363-ФЗ) регламентируются общие положения о купле продаже (ст. 454-491), поставка товара (ст. 506-524), контрактация (ст. 535-538) и другое [10]. Выдержки из Гражданского кодекса (часть вторая) представлены в части 3.1.2. настоящей дипломной работы.

Налоговая система - это совокупность предусмотренных налогов, принципов, форм и методов их установления, изменения или отмены, уплаты и применения мер по обеспечению их уплаты, осуществления налогового контроля и привлечения к ответственности и мер ответственности за нарушение налогового законодательства. Раздел VIII «Специальные налоговые режимы» Налогового кодекса РФ (часть вторая) от 5.08.2000 г. №117-ФЗ (в редакции от 03.12.2012 г. №235-ФЗ) содержит Главу 26.1 «Система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог)». В ней представлены: общие условия применения ЕСХН (ст. 346.1); перечень налогоплательщиков ЕСХН (ст. 346.2); порядок и условия начала и прекращения применения ЕСХН (ст. 346.3); объект налогообложения (ст. 346.4); порядок определения и признания доходов и расходов (ст. 346.5); налоговая база ЕСХН (ст. 346.6); налоговый и отчетный периоды (ст. 346.7); налоговая ставка (ст. 346.8); порядок исчисления и уплаты ЕСХН, зачисление сумм ЕСХН (ст. 346.9); налоговая декларация (ст. 346.10) [20].

Согласно Налоговому кодексу РФ (часть вторая) единый сельскохозяйственный налог является одним из федеральных налоговых режимов, действующих на всей территории Российской Федерации, который отменяет уплату налога на прибыль организации, НДС, налога на имущество организации. Не отменяет социальных отчислений на пенсионное страхование. Плательщиками ЕСХН являются сельскохозяйственные производители, организации и ИП, перешедшие на уплату ЕСХН в добровольном порядке. Объектом налогообложения являются доходы, уменьшенные на величину расходов. Налоговая ставка составляет 6%. Налоговый период - календарный год, отчетный период - полугодие [20].

В соответствии с Положением о Министерстве финансов Российской Федерации, утвержденном постановлением Правительства Российской Федерации от 29.07.1998 г. №34н Министерство финансов Российской Федерации разрабатывает и утверждает нормативные акты по бухгалтерскому учету и отчетности, обязательные для исполнения всеми организациями на территории Российской Федерации. Эти документы составляют второй уровень системы нормативного регулирования бухгалтерского учета в России. Сюда относится Положение по ведению бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации (приказ Минфина России от 29.07.1998 №34н). Он устанавливает единые методологические основы бухгалтерского учета и отчетности на территории Российской Федерации для организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации независимо от подчиненности и форм собственности, включая организации с иностранными инвестициями и организаций, основная деятельность которых финансируется за счет средств бюджета.

Национальные учетные стандарты также относятся ко второму уровню и являются систематизированными учетными положениями по ведению бухгалтерского учета и отчетности. В них закреплены методологические подходы к формированию учетных данных и раскрытию информации в отчетности, обобщены принципы и базовые правила бухгалтерского учета, изложены основные понятия, относящиеся к отдельным участкам учета, возможные бухгалтерские приемы без раскрытия конкретного механизма применения их к определенному виду деятельности.

Национальные учетные стандарты, получившие названия Положения по бухгалтерскому учету, имеют общепринятую сокращенную аббревиатуру ПБУ и конкретные названия. Например, ПБУ 6/01 «Учет основных средств» означает, что Положение по бухгалтерскому учету № 6 принято в 2001 г. регламентирует правила учета основных средств, порядок раскрытия об этом виде актива в бухгалтерской отчетности. Документы данного уровня имеют статус обязательных для всех коммерческих организаций, а в некоторых случаях и для организаций общественного сектора. Разработанные национальные учетные стандарты вступают в силу после регистрации в Минюсте России. Минимальные требования, закрепленные в них, гармонизированы с аналогичными положениями МСФО. В настоящее время применяется 24 ПБУ.

В условиях транзитивной экономики требуется постоянная адаптация нормативных документов к экономическим реалиям. Поэтому методологические основы, отраженные в национальных стандартах постоянно модифицируются и дополняются путем разработки новых ПБУ и изменением редакций действующих. Для организаций агропромышленного сектора имеется необходимость разработки стандартов, раскрывающих положения по учету биологических активов, земельных ресурсов и результатов сельскохозяйственной деятельности.

Для учета готовой продукции особенно важны следующие ПБУ:

Положение по бухгалтерскому учету 1/2008 «Учетная политика предприятия». Утверждено приказом Министерства финансов Российской Федерации от 6.10.2008 г. №106н. (в редакции от 27.04.2012 г. №55н). Соответствует МСФО№1 [26].

Положение по бухгалтерскому учету 5/01 «Учет материально-производственных запасов». Утверждено приказом Министерства финансов Российской Федерации от 09.06.2001 г. № 44н (в редакции от 25.10.10 г. №132н). Соответствует МСФО№2 [27].

Положение по бухгалтерскому учету 6/01 «Учет основных средств». Утверждено приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 г. №26н (в редакции от 24.12.10 г. №186н). Соответствует МСФО№16 [28].

Положение по бухгалтерскому учету 9/99 «Доходы организации». Утверждено приказом Министерства финансов Российской Федерации от 06.05.99 г. №32н (в редакции от 27.04.12 г. №55н). Соответствующего МСФО нет [29].

Положение по бухгалтерскому учету 10/99 «Расходы организации». Утверждено приказом Министерства финансов Российской Федерации от 06.05.99 г. №33н (в редакции от 27.04.12 г. №55н). Соответствующего МСФО нет [30].

Хотя ПБУ и дают базовые правила бухгалтерского учета, основные понятия, относящиеся к отдельным участкам учета, и возможные бухгалтерские приемы, но не раскрывают конкретного механизма применения их к определенному виду деятельности. Такое раскрытие должно осуществляться в документах третьего уровня - методических указаниях по ведению бухгалтерского учета, в том числе, в инструкциях, рекомендациях и указаний, разрабатываемых Министерством финансов РФ, Росстатом, Центробанком РФ (ЦБ РФ), Государственным таможенным комитетом РФ и другими центральными министерствами и ведомствами. Документы этого уровня имеют рекомендательный и разъяснительный характер.

К ним относятся методические рекомендации по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) в строительстве, сельском хозяйстве, науке и проектно-изыскательских работах, методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, инструкции по заполнению форм бухгалтерской отчетности и другое.

Важнейшим документом третьего уровня нормативного регулирования бухгалтерского учета является План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкция по его применению. Утвержден приказом Министерства финансов Российской Федерации от 31.10.2000 г. №94н [22].

На основе плана счетов бухгалтерского учета и настоящей Инструкции организация утверждает рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий полный перечень синтетических и аналитических счетов, необходимых для ведения бухгалтерского учета. Таким образом, План счетов бухгалтерского учета представляет собой схему регистрации и группировки фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете организации.

План счетов состоит из 8 разделов («Внеоборотные активы», «Производственные запасы», «Затраты на производство»; «Готовая продукция и товары», «Денежные средства», «Расчеты», «Капитал», «Финансовые результаты» и 11 забалансовых счетов). Каждый из них включает определенное количество соответствующих разделу счетов. Для учета продаж наиболее активно используется раздел IV «Готовая продукция и товары» и раздел VIII «Финансовые результаты».

Для учета специфических операций организация может по согласованию с Министерством финансов Российской Федерации вводить в План счетов бухгалтерского учета дополнительные аналитические и синтетические счета, используя свободные номера счетов

В методических указаниях и методических рекомендациях осуществляется детальная проработка и раскрытие основных требований, предъявляемых к ведению бухгалтерского учета документами более высоких уровней. Требования нормативных документов первого и второго уровней конкретны и однозначны, они обязательны к применению. Положения методических рекомендаций носят более общий характер и предназначены для использования предприятиями и организациями при разработке методологической базы учета с учетом специфики финансово-хозяйственной деятельности, в основном при формировании учетной политики.

Внутренние документы организации относятся к четвертому уровню системы нормативного регулирования бухгалтерского учета и утверждаются в рамках принятой учетной политики.

В системе нормативного регулирования бухгалтерского учета учетная политика предприятия трактуется как выбранная им совокупность отдельных способов ведения бухгалтерского учета. Их перечень определяет первичное наблюдение, стоимостное измерение, текущую группировку и итоговое обобщение фактов хозяйственной (уставной и иной) деятельности, то есть составляющие содержания метода бухгалтерского учета.

В МСФО 1 «Раскрытие учетной политики» и в соответствующем ему ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» (приказ №106н от 06.10.2008 г.) установлено, что под учетной политикой организации понимается принятая ею совокупность способов ведения бухгалтерского учета - первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности [26].

В соответствии со статьей 8 Федерального Закона «О бухгалтерском учете» №402ФЗ экономический субъект самостоятельно формирует свою учетную политику, руководствуясь законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, федеральными и отраслевыми стандартами. При формировании учетной политики в отношении конкретного объекта бухгалтерского учета выбирается способ ведения бухгалтерского учета из способов, допускаемых федеральными стандартами. В случае если в отношении конкретного объекта бухгалтерского учета федеральными стандартами не установлен способ ведения бухгалтерского учета, такой способ самостоятельно разрабатывается исходя из требований, установленных законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, федеральными и (или) отраслевыми стандартами [37].

Принятая организацией учетная политика подлежит оформлению соответствующей организационно-распорядительной документацией (приказами, распоряжениями и т.п.) организации.

Учетная политика должна применяться последовательно из года в год. В целях обеспечения сопоставимости бухгалтерской (финансовой) отчетности за ряд лет изменение учетной политики производится с начала отчетного года, если иное не обусловливается причиной такого изменения [37].

1.3 Актуальные вопросы учета продаж готовой продукции, рассмотренные в экономической литературе

 

С 1 января 2013 г. вступает в силу Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 г. №402-ФЗ [37]. Данный факт активно обсуждается в средствах массовой информации и экономических кругах. В СПС "Консультант Плюс: Правовые новости. Специальный выпуск. Комментарий к Федеральному закону от 06.12.2011 №402-ФЗ «О бухгалтерском учете» рассмотрены отличия нового закона от Федерального закона «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996 г. №129-ФЗ [36].

С 1 января 2013 г. согласно новому Закону все организации обязаны вести бухгалтерский учет независимо от применяемой ими системы налогообложения (ст.6 Закона №402-ФЗ).

Еще одним существенным изменением в перечне объектов бухгалтерского учета является замена хозяйственных операций на факты хозяйственной жизни. При этом в п.8 ст.3 Закона №402-ФЗ факт хозяйственной жизни определяется как сделка, событие, операция, которые оказывают или способны оказать влияние на финансовое положение экономического субъекта, финансовый результат его деятельности и (или) движение денежных средств. Таким образом, новый Закон, вводя в объекты учета факты хозяйственной жизни вместо хозяйственных операций, добавляет такие новые объекты бухгалтерского учета, как сделки и события. Причем не только те, которые уже оказывают влияние на финансовое положение экономического субъекта, финансовый результат его деятельности и (или) движение денежных средств, но и те, которые способны оказать такое влияние. Ранее в нормативно-правовых актах и иных документах по бухгалтерскому учету использовалось понятие «факты хозяйственной деятельности».

Закон №129-ФЗ содержал ст.11 «Оценка имущества и обязательств». Новый Закон «О бухгалтерском учете» не рассматривает способы оценки (денежного измерения) объектов бухгалтерского учета, оставляя это федеральным стандартам (п.2 ч.3 ст.21 Закона №402-ФЗ). Поэтому ст.12 Закона №402-ФЗ содержит только положения о необходимости денежного измерения объектов бухгалтерского учета в валюте РФ и о пересчете в рубли стоимости объектов бухгалтерского учета, выраженной в иностранной валюте. При этом требование пересчета в валюту Российской Федерации стало распространяться на все объекты бухгалтерского учета, но перестало быть императивной нормой, получив оговорку «если иное не установлено законодательством Российской Федерации».

В отличие от Закона №129-ФЗ в новом Законе не перечислены обязательные составляющие учетной политики (рабочий план счетов, формы первичных учетных документов и пр.). В этом нет необходимости, так как соответствующая информация содержится в п.4 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации», утвержденного Приказом Минфина России от 06.10.2008 г. №106н. В новом Законе «О бухгалтерском учете» отсутствует положение о том, что ответственность за формирование учетной политики несет главный бухгалтер (такая норма содержалась в п. 2 ст. 7 Закона №129-ФЗ).

Первичные учетные документы, как и раньше, необходимо составлять в связи с каждым фактом хозяйственной жизни (ранее это требовалось делать в связи с каждой хозяйственной операцией). Однако в Законе №402-ФЗ отсутствует норма о том, что бухгалтерский учет ведется на основании первичных документов. Это объясняется тем, что сейчас в бухгалтерском учете возрастает роль профессионального суждения бухгалтера, в частности, в вопросах квалификации фактов хозяйственной жизни, оценки объектов учета (в том числе с применением метода дисконтирования) и резервирования.

Присутствие в Законе №129-ФЗ нормы о том, что первичный учетный документ является основой бухгалтерского учета, не отвечало требованию приоритета содержания перед формой. Такое требование подразумевает отражение в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности исходя не столько из их правовой формы, сколько из их экономического содержания и условий хозяйствования (п. 7 ПБУ 1/2008).

Важным новшеством является отсутствие в Законе №402-ФЗ требования об обязательном применении унифицированных форм первичной учетной документации, утвержденных Госкомстатом РФ. С 1.01.2013 г. используемые в организации формы первичных документов утверждает ее руководитель.

Еще одно отличие состоит в требовании Закона №402-ФЗ указывать в первичном учетном документе кроме подписей лиц, совершивших сделку или операцию либо оформивших событие, их фамилии и инициалы. Ранее такое требование содержалось только в п.13 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ (п.7 ст.9 Закона №402-ФЗ). Закон №402-ФЗ не регламентирует порядок предоставления права подписи первичных учетных документов, не содержит перечня должностей лиц, подписывающих документы, которыми оформляются операции с денежными средствами.

Нормы ч.5, 6 ст.9 Закона №402-ФЗ практически уравнивают в правах первичные учетные документы на бумажном носителе и в виде электронного документа, заверенного электронной подписью. Если по Закону №129-ФЗ копия первичного учетного документа, составленного на машинном носителе, в безусловном порядке должна была изготавливаться на бумажном носителе, то согласно Закону №402-ФЗ бумажная копия электронного документа изготавливается только по требованию контрагента и только в случае, если это предусмотрено договором с ним.

Исправления в документах должны содержать, кроме даты исправления и подписей лиц, заверявших изначально эти документы, фамилии и инициалы этих лиц, либо иные реквизиты, необходимые для их идентификации. Исправления в банковских и кассовых документах в новом Законе оговорены отдельно.

Важным изменением является то, что новый Закон «О бухгалтерском учете» не содержит перечня случаев обязательного проведения инвентаризации. Такой перечень должен быть установлен законодательством Российской Федерации, федеральными и отраслевыми стандартами.

Закон №402-ФЗ не регламентирует отражение в бухгалтерском учете результатов инвентаризации. В нем говорится только, что выявленные расхождения подлежат регистрации в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, к которому относится дата, по состоянию на которую проводилась инвентаризация (ст.11 Закона №402-ФЗ).

Уточнено название одного из двух основных отчетов: отчет о прибылях и убытках в новом законе представлен как отчет о финансовых результатах. Применяемая до 2013 г. форма отчета о прибылях и убытках (утв. Приказом Минфина России от 02.07.2010 №66н) помимо чистой прибыли (убытка) организации содержала такие показатели, как результат от переоценки внеоборотных активов, не включаемый в чистую прибыль (убыток) периода, результат от прочих операций, не включаемый в чистую прибыль (убыток) периода, и совокупный финансовый результат периода. То есть данная форма, по сути, уже является формой отчета о финансовых результатах (ст.14 Закона №402-ФЗ).

Новшеством Закона №402-ФЗ являются включенные в него положения о внутреннем контроле, организуемом экономическими субъектами в обязательном порядке. Причем объектом контроля должно быть не только ведение бухгалтерского учета и составление бухгалтерской (финансовой) отчетности, но и сами факты хозяйственной жизни экономического субъекта (ст.19 Закона №402-ФЗ).

Агабекян О.В. отмечает, что «передача на возмездной основе права собственности на товары, результатов выполненных работ, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу признаются реализацией товаров, работ или услуг (п. 1 ст. 39 НК РФ).

Бухгалтерское законодательство для обозначения передачи права собственности на товары (работы, услуги) оперирует понятием "продажа".

Безусловно, никаких смысловых различий между этими терминами нет. Как в бухгалтерском, так и в налоговом учете отражаются операции по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав. Различаются лишь способы отражения этих операций: в бухгалтерском учете - на бухгалтерских счетах; в налоговом учете - в аналитических налоговых регистрах» [2].

Автор считает, что коммерческий кредит - эффективное средство повышения объема продаж: «Предприниматели, стремясь увеличить объемы продаваемой продукции, привлечь новых покупателей, а значит, расширить рынки сбыта, предоставляют контрагентам более выгодные условия оплаты. Это, как правило, отсрочка или рассрочка платежа. Вместе с тем достаточно часто заключаются договоры, предусматривающие предварительную оплату товаров (работ, услуг). Гражданское законодательство все перечисленное выше определяет как коммерческий кредит.

На практике условие о предварительной оплате (авансе) обычно не рассматривается как форма кредитования. Как правило, коммерческий кредит ассоциируется с отсрочкой либо рассрочкой платежа. Коммерческий кредит не требует специального юридического оформления, поскольку предоставление отсрочки, рассрочки платежа предусматривается непосредственно в договоре купли-продажи или поставки. При этом с момента передачи товара покупателю и до его оплаты товар, проданный в кредит, признается находящимся в залоге у продавца, что обеспечивает исполнение обязанности покупателя оплатить товар.

В договоре купли-продажи могут быть предусмотрены штрафные санкции за нарушение условий такого договора, в том числе условий коммерческого кредитования. В таком случае проценты за коммерческий кредит необходимо отграничивать от штрафных санкций (правовые основы их взимания установлены ст. 395 ГК РФ). Коммерческое кредитование нельзя рассматривать как нарушение условий договора. Это услуга, которую одна сторона договора предоставляет другой стороне» [2].

Агабекян О.В отмечает, что «В хозяйственной практике нередки ситуации, когда стороны сделки по тем или иным причинам нарушают ее условия. Чтобы избежать неблагоприятных последствий таких нарушений или минимизировать их размер, в договорах предусматривают различные способы защиты нарушенного права (ст. 12 ГК РФ). Наиболее часто используемыми способами при заключении хозяйственных договоров являются: возмещение убытков, взыскание неустойки, прекращение или изменение правоотношения» [2].

Автор в виде таблицы систематизирует примерный перечень основных последствий нарушения договорных обязательств и видов (состава) ущерба (убытков) (приложение 53).

Ю.М.Лермонтов, ссылаясь на Письмо Минфина России от 30.07.2010 г. №03-03-06/1/497 считает, что «организация может в целях налогообложения прибыли предусмотреть в налоговом учете обособленный порядок учета товаров, в стоимость которых включены транспортные расходы, и товаров, в стоимость которых данные расходы не включены (в части остатков товаров, не реализованных на 1 января налогового периода, в котором вводится порядок учета транспортных расходов в стоимости приобретенных товаров). Указанный порядок должен быть установлен в учетной политике общества для целей налогообложения прибыли организаций. Как пояснено в Письме Минфина России от 27.08.2010 № 03-03-06/1/672, расходы, связанные с приобретением товаров, в виде затрат на получение релиз-ордера учитываются в составе прямых расходов налогоплательщика» [17].

Основываясь на Письмах Минфина №03-03-06/1/672 27.08.2010 г. и №03-03-06/1/85 от 10.02.2011 г., а также на ст.265 НК РФ автор делает следующие выводы: «К прямым расходам относятся расходы по доставке товара до склада организации при его покупке, если эти расходы по условиям договора не включены в цену покупки. При этом расходы на доставку (транспортные расходы) покупных товаров после оприходования их на склад в связи с их перемещением до нового склада относятся к косвенным расходам» [17].

О.В.Давыдова рассматривает вопрос о продаже предприятием готовой продукции, товаров своим работникам со скидкой. Если скидка составляет более 20% от цены, по которой продукция реализуется на сторону, согласно п.2 ст.40 НК РФ сделка будет считаться контролируемой и станет предметом изучения налоговиков. «В связи с этим предприятие должно определить, какую сумму необходимо включить в налоговую базу по НДС и налогу на прибыль. Также возникает вопрос: образуется ли в этом случае у сотрудников доход, облагаемый НДФЛ?

Согласно п. 1 ст. 249 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль к доходам от реализации относится выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, а также выручка от реализации имущественных прав. В свою очередь, выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной или натуральной форме (п.2 ст.249 НК РФ). Таким образом, доходы от реализации готовой продукции работникам могут быть определены предприятием промышленности как стоимость этой продукции с учетом предоставленной скидки».

Кроме того, автор обращает внимание на следующий момент: «Согласно п. 1 ст. 20 НК РФ взаимозависимые лица - физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц. В силу п. 2 ст. 20 НК РФ суд вправе признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг). Однако при возникновении спорных вопросов в большинстве случаев судьи приходят к выводу, что организация и ее работники не являются взаимозависимыми лицами» [11].

Автор также отрицает возможность включения суммы скидки в состав налоговых расходов, приводя пример из арбитражной практики.

В.Н.Жуков считает: «Сегодня немалое количество поставок готовой продукции покупателям осуществляется с участием различных посредников - поверенных, комиссионеров, агентов. Данная форма продажи, основанная на отношениях представительства, накладывает заметный отпечаток на порядок ведения бухгалтерского учета». «Если посредник участвует в расчетах, то выручка от продажи продукции поступает заказчику чаще всего за минусом удержанного посредником комиссионного (агентского) вознаграждения, на сумму которого стороны впоследствии делают зачет взаимных требований и обязательств. В этом случае правила признания выручки от продажи ценностей остаются прежними. Согласно п. 6.1 ПБУ 9/99 она принимается к бухгалтерскому учету в сумме, равной величине поступления денежных средств от покупателя, т.е. без учета удержанного посредником в свою пользу вознаграждения. Вместе с тем некоторые комитенты (принципалы) допускают необоснованное занижение своей выручки на суммы, остающиеся у комиссионеров (агентов) в качестве вознаграждения.

Не следует забывать, что в рассматриваемой ситуации совершаются две сделки - продажа продукции покупателю и оказание посреднической услуги комитенту (принципалу), стоимость которой является доходом для одной стороны (посредника) и расходом для другой (заказчика). Заказчик, оставляя посреднику часть денежных средств, тем самым расплачивается за оказанную ему услугу без уменьшения своей выручки» [12].

В.И. Подольский рассматривает наиболее характерные ошибки по учету материально-производственных запасов: «не заключены договоры о материальной ответственности с кладовщиками (материально-ответственными лицами); неправильно оформляются документы по приходу и расходу товарно-материальных ценностей; не ведется аналитический учет движения запасов в бухгалтерии; нерегулярно проводится сверка данных по движению материальных ценностей в бухгалтерии и на складах предприятия; не проводится ежегодная инвентаризация; на складах хранится большое количество неиспользуемых материально-производственных запасов; неправильно производится их списание по видам расходов (на основное производство, косвенные расходы и др.); неверно ведется учет НДС по поступившим запасам» [25].

Автор также отмечает: «Наиболее характерными ошибками учета готовой продукции являются: а) несоответствие оценки готовой и отгруженн