Сущностные характеристики бухгалтерских рисков

Система  рисков,  возникающих в бухгалтерском учете, представлена на рис.17.

Следует подробнее остановиться на анализе конкретных видов бухгалтерских рисков.

1. Риски, обусловленные представлением в бухгалтерской от­четности информации о хозяйственных рисках, сопровождающих финансово-хозяйственную деятельность предприятия. Каждое   предприятие,  в  соответствии  с  ФЗ «О бухгалтерском учете»,  обязано вести бухгалтерский учет и составлять бухгалтерскую отчетность.

Рисунок 17 -  Система бухгалтерских рисков

Проанализируем основные требования к бухгалтерской отчетности, установленные Международными стандартами финансовой отчетности (МСФО), Общепринятыми принципами бухгалтерского учета США  (GAAP) и Положениями по бухгалтерскому учету РФ.

Согласно Принципам подготовки и составления финансовой отчетности МСФО, финансовая отчетность должна соответствовать следующим основным качественным характеристикам: надежность, уместность (релевантность), сопоставимость, понятность (рис.18). Основные качественные  характеристики поддержаны вторичными показателями качества отчетности.

В соответствии с «Принципами подготовки и составления  финансовой отчетности» МСФО,  выполнение указанных требований к качеству бухгалтерской отчетности и соблюдение соответствующих бухгалтерских стандартов обычно обеспечивают составление финан­совой отчетности, которая отвечает определению достоверной и объективной картины или беспристрастного представления подобной информации [1, с.27].

Рисунок 18 -   Качественные характеристики финансовой отчетности по МСФО

Специалисты Международной организации комиссий по ценным бумагам и биржам (IOSCO) говорят о том, что «ос­новная цель федеральных законов о ценных бумагах состоит в том, чтобы способствовать развитию  эффективных рынков с честными пра­вилами игры и принятию инвесторами обоснованных решений на ос­нове полного и нетенденциозного раскрытия информации. Прозрач­ность  финансовой  отчетности, т.е. мера доступности и понятности финансовой информации о компании для инвесторов и других участ­ников рынка, играет фундаментальную роль в превращении наших рынков в самые эффективные, ликвидные и эластичные в мире» [5, с.67]. Прозрачность отчетности позволяет предприятию продемонстрировать свою открытость, дает инвестору возможность вынести собственное суждение.

В отчетности, отвечающей требованию прозрачности, должна быть представлена информация по следующим разделам: обзор рын­ка, стратегия создания стоимости, управление стоимостью и стоимо­стная база.

Таким образом, наименьшая степень неопределенности в бухгал­терском учете достигается в том случае, когда информация соответ­ствует следующим требованиям: уместности (полезности), достовер­ности и прозрачности. Первые два требования регламентированы бухгалтерскими стандартами, а последнее является результатом ана­литической работы ведущих зарубежных специалистов и отражает тен­денции в информационных потребностях современных инвесторов.

Претворение в жизнь требований уместности, достоверности и прозрачности также определяется и уровнем организации учетной работы на предприятии: учетной политикой, профессиональными ка­чествами работников бухгалтерии, а также, требованиями менеджмен­та предприятия к составу и содержанию бухгалтерской отчетности. Работа на уровне предприятия, направленная на максимальное сни­жение неопределенности для внешних пользователей, является дос­таточным условием создания качественной информации.

Согласно МСФО и GAAP в финансовой отчетности должна быть представлена информация о хозяйственных рисках предприятия, при этом они  объединяются в следующие три группы:

1. рыночный риск;

2. кредитный риск;

3. риск основной деятельности.

Необходимость представлять информацию о неопределенностях и соответствующих рисках также признана в МСФО. Согласно  МСФО 1 «Представление финансовой отчётности»,  компании поощ­ряются к представлению помимо финансовой отчетности финансовых обзоров руководства,   где  описываются  и  объясняются  основные не­определенности, с которыми они сталкиваются, а также раскрывают­ся способы управления рисками компании.    В МСФО 1 указывается о необходимости раскрытия информации  о  существенных  неопределенностях, связанных с событиями  или  условиями,   которые  могут  вызвать  значительные  сомнения в способности компании осу­ществлять свою деятельность в дальнейшем. Согласно п. 32 данного стандарта, если информация признана несущественной,  то  конкретные требования по раскрытию Международных стандартов финансовой отчетности не должны выполняться. Наличие этого требования вносит неопределенность в бухгалтерскую отчетность, поскольку делает возможным не включение в отчетность существенной информации, и наоборот — включение несущественной. Это приводит к возникновению риска для пользователей в отношении при­нятых ими инвестиционных решений.

В соответствии с п. 39 МСФО 1,  в целях обеспечения уместности отчетности,    предприятию  следует представлять  сравнительную    информацию о событиях, исход которых на последнюю отчетную дату был неопределенным, и что в течение периода предпринимались меры по ликвидации неопределенности.

Для достижения достоверного пред­ставления о предприятии и возможности  сопоставления  отчетностей  различных предприятий, необходимо в примечаниях к финансовой отчетности приводить сведения об условных событиях и информацию нефинансового характера.

В пункте 23 МСФО 8 «Чистая прибыль или убыток за период, фундаментальные ошибки и изменения в учетной политике» указано, что в результате неопределенностей, свойственных предпринимательской деятельности, многие статьи финансовой отчетности не могут быть   точно рассчитаны, а могут быть лишь оценены. Эти оценки  используются в отношении безнадежных долгов, устаревания запасов и т.д. Изменение оценок направлено на повышение достоверности от­четов и подлежит раскрытию.

 Согласно  GAAP  («Общепринятые принципы бухгалтерского учета» США),  финансовая отчетность должна обеспечивать настоящих и потенциальных инвес­торов, кредиторов, а также других пользователей информацией, по­лезной для принятия ими обоснованных инвестиционных, кредитных и других подобных решений.   Дополнительно финансовая отчетность должна способствовать решению следующих задач:

позволять собственникам, инвесторам оценивать  время и вероятность  поступ­ления, а также объем причитающихся им процентных выплат, дивидендов и прочих доходов от  деятельности  компании и т.п.;

отражать состояние экономических ресурсов ком­пании, включая учет внешних обстоятельств, выполняемых  в  данный   момент обязательств по сделкам, способных сказаться на объеме име­ющихся у компании  ресурсов,  а  также  возможных претензий на эти ресурсы со стороны третьих лиц,  перед которыми компания имеет дол­говые обязательства».

Для повышения прогнозных качеств отчетности в нее рекомендуется дополнительно включать информацию нефинан­сового характера, используемую менеджерами для управления бизне­сом. В состав такой информации могут входить: финансовые и нефинансовые показатели, отражающие пара­метры бизнес-сегментов; сведения о возможностях и перспективах развития предприятия; оценки менеджментом будущих результатов принятых управ­ленческих решений; сравнительный анализ ранее принятых планов и сделанных прогнозов с фактическими результатами; всесторонняя оценка рисков в деятельности предприятия; информация о трудовом и творческом потенциале менеджеров и работников предприятия; положение предприятия на рынке и т.д.

Бухгалтерская отчетность, содержащая указанную информацию, отвечает требованию прозрачности, она показывает поставщикам капитала реальную картину о будущей деятельности компании. Требо­вание прозрачности направлено на снижение неопределенности в бух­галтерской информации, поскольку при его выполнении предприятие добровольно представляет пользователям дополнительную информа­цию, нерегламентированную бухгалтерскими стандартами.

Следовательно, в бухгалтерскую отчетность в целях снижения неопределенности,  а  также  уменьшения  последствий  рисков инвестиционных решений для инвестора, следует включать нефинансовые показатели,  позволяющие качественно прогнозировать будущее состояние компании,   ее  стоимость. В качестве  нефинансовых  показателей,   необходимых  для  оценки стоимости компании, в отчетность следует включать четыре блока:

1) описание конкурентной среды, в которой работает компания: ее конкурентов, условий ведения бизнеса, видения будущих тенден­ций в развитии рынка;

2) информация о месте компании на рынке, ее целях и задачах;

3) информация о состоянии компании в настоящее время; здесь важна информация о затратах, имеющемся капитале, о размере ожи­даемой прибыли;

4) информация об основе будущего состояния компании, о том, что обеспечит ей прорыв: исследовательские разработки, определя­ющие будущее компании, инновации и методики управления ими, ре­путация бренда, информация о степени удовлетворения требований клиентов, вопросы социальной ответственности, экологии и этики.

Наличие в отчетности не учетных показателей приводит к умень­шению неопределенности для внешних пользователей бухгалтерской отчетности, позволяя им точнее прогнозировать будущее финансовое состояние и рыночную стоимость компании.

Мировым сообществом бухгалтеров признана необходимость представления информации о рисках в бухгалтерской отчетности ком­паний, но для широкого внедрения в практическую деятельность ме­тодов раскрытия рисков учетной работы следует переосмыслить тра­диционные методологии ведения бухгалтерского учета и составления отчетности.  «Те   данные,  которыми   сегодня располагает бухгалтер,  мало помогут ему и другим участникам хозяйственных процессов в том,  чтобы  они  могли  исчислить  свой возможный риск в будущем. <...> Для управления хозяйственными процессами традиционная бухгалтерия  дает  слишком  мало, или почти ничего».

В российских нормативных документах, так же как в МСФО и GAAP, признается необходимость отражения информации о рисках
предприятия в финансовой отчетности.

В ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» со­держится норма, регламентирующая необходимость представления пользователям дополнительной информации, в которой раскрывает­ся планируемое   развитие  организации и политика  в  отношении  управления рисками».

 Согласно  ПБУ 12/2000 «Информация по сегментам»,  пред­ставление информации в соответствии с требованиями данного Поло­жения позволяет заинтересованным пользователям лучше оценить подверженность организации рискам. В пункте 6 Положения указано на обязательное раскрытие информации об общеэкономических, валютных, кредитных, ценовых и политических рисках,  которым  под­вержена  деятельность организации в разрезе отчетных сегментов. При этом оценка рисков при выделении информации по отчетным сегмен­там не предполагает их точное количественное измерение.

Помимо этого, в  ПБУ 12/2000 установлено,   что при  выделении  информа­ции по географическим сегментам,  необходимо  принимать во внима­ние риски деятельности  организации в определенном географическом регионе и валютные риски, связанные с ее деятельностью в опреде­ленном географическом регионе.

Отражение информации о неопределенности и о соответству­ющих рисках в бухгалтерской отчетности,  тесно связано с требования­ми по  раскрытию информации о будущих фактах хозяйственной жиз­ни предприятия. Согласно ПБУ 8/01 «Условные факты хозяйственной деятельности» в отчетности необходимо раскрыть информацию об условных фактах, в отношении которых у хозяйствующего субъекта име­ется уверенность, что они с большой степенью вероятности произой­дут в следующие отчетные периоды и могут оказать существенное вли­яние на уменьшение или увеличение его экономических выгод.

В ПБУ  16/02  «Информация по прекращаемой деятельности» регламентируется  представление  информации о прекращении в будущем отчетном периоде части деятельности и о возникающих в этой связи у организации обязательствах,   обусловленных требованиями законода­тельства, условиями договоров, либо добровольно принятых на себя организацией перед физическими и юридическими лицами, интересы ко­торых будут затронуты в результате прекращения деятельности. При этом,  основной является информация о сегменте, где происходит пре­кращение деятельности, уменьшение активов и обязательств, изменение финансовых результатов деятельности и движения денежных средств.

Источником информации о хозяйственных рисках являются фор­мы бухгалтерской отчетности «Бухгалтерский баланс» и «Отчет о при­былях и убытках».    Анализ  содержания  этих  форм  дает  возможность  внешним  пользователям  (в условиях  отсутствия в пояснительной за­писке к отчетности дополнительного раскрытия информации о хозяй­ственных рисках) самостоятельно идентифицировать совокупность рисков предприятия и произвести их оценку. Ценность результатов анализа увеличивается, если в распоряжении пользователя имеется отчетность за несколько отчетных периодов.

Обработка информации, содержащейся в бухгалтерском балансе,  позволяет оценить инвестору и кредитору следующие рис­ки: риск ликвидности предприятия, отражающий соотношение ликвидных активов и текущих обязательств; риск достаточности собственного капитала предприятия, отра­жающий соотношение собственного и заемного капитала; валютный риск, отражающий зависимость предприятия от из­менения курсов валют; процентный риск, отражающий зависимость расходов пред­приятия от колебания процентной ставки на заимствованные сред­ства и т.д.

Анализ отчета о прибылях и убытках, позволяет оценить инвестору и кредитору следующие виды риска: риск снижения доходности предприятия, который позволяет оценить изменение спроса на продукцию; риск уменьшения рентабельности продаж, позволяющий оценить изменение прибыльности предприятия; риск увеличения прямых и косвенных расходов, позволяющие оценить эффективность системы управления затратами предприятия; риск увеличения расходов по процентам, отражающий затратыпредприятия по обслуживанию долга и т.д.

Следует иметь в виду, что на величину оценки риска всегда существенное влияние оказывает субъективный фактор — квалификация и личностные качества бухгалтера.        

2. Риски, обусловленные порядком государственного и обще­ственно-профессионального регулирования бухгалтерского учета.

Эти риски связаны с тем, что существующие стандарты ограни­чивают свободу предприятия в раскрытий информации, поэтому оно не всегда может адекватно описать свои конкурентные преимущества,  способствующие росту стоимости компании, например, творческий потенциал и уровень квалификации работников предприятия, роль информации в получении результатов деятельности, ограничение в выборе оценок активов, используемых  предприятием и т.д.

В России  особенность  проявления  этих рисков  заключается  в  том,  что в связи с недостаточным уровнем развития экономических отно шений, система бухгалтерских стандартов не позволяет предприятию отразить в бухгалтерской отчетности его финансово-хозяйственное состояние с той же степенью достоверности, как это происходит в стра­нах с развитой рыночной экономикой.

3. Риски, обусловленные организацией бухгалтерского учета на предприятии.

Выявление рисков, непосредственно связанных с порядком ведения бухгалтерского учета, и снижение их негативного влияния на состояние и результаты дея­тельности компаний играет огромную роль. Эти риски заключаются в том, что созданная бухгалтерская информационная система не позволяет формировать финансовую инфор­мацию, отвечающую требованиям обеспечения непрерывности дея­тельности предприятия. В состав этой группы рисков входят: риск, обусловленный решениями, принятыми в Положении о бухгалтерской службе предприятия; риск, обусловленный решениями, принятыми в учетной поли­тике предприятия; риск, обусловленный содержанием, порядком формирования и представления финансовой отчетности предприятия внешним пользователям.

Согласно современным принципам учета,  предприятие,  для наи­более полного удовлетворения потребностей заинтересованных пользователей бухгалтерской информации,  имеет право выбора мето­дов учета, оценок объектов учета и т.д., которые должны быть закреп­лены в учетной политике.  При  этом на момент выбора учетной поли­тики, а также составления отчетности, предприятие  сталкивается  с определенными проблемами, способствующими нарастанию рисков: не определяемо точно  количество и виды будущих  заинтересованных  пользователей; многообразие  специфи­ческих информационных потребностей; различная интерпретация разными заинтересованными пользователями одной и той же отчетной финансовой информации.

 4. Риски, обусловленные действиями инвесторов и кредиторов. Действие этих рисков заключается в том, что инвесторы и креди­торы, пользуясь свободой выбора, на основании бухгалтерской отчет­ности могут принять в отношении предприятия неблагоприятные для него решения.

Таким образом, существование неопределенности в бухгалтерской информационной среде объективно предопределяет возникновение новой категории рисков — рисков в бухгалтерском учете предприя­тия. В современных экономических условиях действует сложная сис­тема бухгалтерских рисков, непосредственно оказывающих влияние на непрерывность деятельности предприятия и экономическую безо­пасность его инвесторов и кредиторов. Реализация функции бухгалтер­ского учета в системе обеспечения экономической безопасности хозяй­ствующего субъекта требует проведения на предприятии комплекса работ, связанных с управлением рисками в бухгалтерском учете.