Оценка объектов бухгалтерского учета

Учет хозяйственной деятельности предприятий не может ограничиваться отражением движения видов хозяйственных средств и их источников. Для наблюдения за хозяйственными процессами необходимы разнообразные количественные и качественные показатели.

Количественными показателями работы предприятия являются показатели объема тех или иных процессов.

Качественные показатели характеризуют экономическую рациональность осуществления того или иного процесса.

Правильное определение количественных и качественных показателей требует применения научных методов их исчисления. Особую роль при исчислении показателей хозяйственной деятельности играет оценка хозяйственных средств и калькуляция себестоимости.

Оценка хозяйственных средств является способом выражения их в денежном измерении. При ее помощи натуральные и трудовые показатели переводятся в денежные. Оценка – неотъемлемый элемент метода бухгалтерского учета, поскольку без нее нельзя получить обобщающие показатели.

От правильности оценки хозяйственных средств зависит использование данных бухгалтерского учета для характеристики ресурсов предприятия. Она влияет на точность определения финансовых результатов, т. к. искажение величины затрат предприятия ведет к неправильному определению размера прибыли.

Для обеспечения правильности оценки хозяйственных средств используются принципы ее реальности и единства.

Реальность оценки – это отражение в денежном показателе действительной величины хозяйственных средств.

Принцип единства оценки заключается в единообразном денежном измерении однородных средств различных предприятий. Это значит, что в балансах всех предприятий одинаковые средства показываются в одной и той же оценке.

Основой оценки хозяйственных средств является фактическая себестоимость продукции. Для определения ее величины пользуются калькуляцией.

Калькуляция представляет собой способ исчисления себестоимости. Являясь частью метода бухгалтерского учета, она тесно связана с его элементами, и прежде всего со счетами. Данными для составления калькуляции служат суммы различных затрат, отражаемые на счетах.

С другой стороны, калькуляция дает материал другому элементу метода бухгалтерского, учета – оценке. Как было указано, оценка средств базируется на их себестоимости, т. е. на фактических затратах предприятия, относящихся к данному виду средств.

В текущем бухгалтерском учете оценка объектов учета по их фактической себестоимости практически невозможна, т. к. полную информацию для ее калькулирования можно получить только после отражения на счетах большинства хозяйственных операций. Учетный цикл имеет месячный период. Фактическую себестоимость на той или иной стадии кругооборота средств можно определить по завершении месячного периода, а текущий учет необходимо вести ежедневно.

Это противоречие устраняется применением для текущего бухгалтерского учета так называемых учетных цен. Применение учетных цен предполагает обязательное последующее доведение оценки объектов учета до их фактической себестоимости. Для этого ежемесячно выявляют среднее отклонение фактической себестоимости объектов учета от их текущей учетной оценки, и при помощи его уточняют оценку, доводят ее до уровня фактической себестоимости.

5.2. Калькуляция. Ее виды и содержание

Калькуляция есть процесс исчисления затрат, выраженных в денежной форме, приходящихся на единицу продукции, конкретного вида работы, услуги. Посредством калькуляции исчисляется себестоимость, представляющая собой сумму всех затрат на производство продукции в стоимостном выражении. Исходя из отраслевых особенностей отдельных производств, исчисление себестоимости производится различными способами, а сам процесс ее исчисления представляет собой отдельный раздел бухгалтерского учета, который можно назвать калькуляционное дело. В его основе – способ исчисления себестоимости продукции, работ и услуг путем обобщения издержек в едином денежном измерителе и их группировка в определенной последовательности, регулируемой соответствующими нормативными актами, утвержденными в установленном порядке. Основой системы управления себестоимостью продукции является прогнозирование и планирование отдельных видов затрат на базе научно обоснованных норм и нормативов, четкая постановка учета и калькулирования, контроля и аудита за формированием издержек. Все эти элементы находятся в тесной взаимосвязи и взаимообусловленности. В частности, задачей внутреннего контроля (мониторинга) должна быть проверка полноты и законности всех хозяйственных операций, включая арифметическую проверку итоговых сумм по группам счетов, на основании данных которых формируется себестоимость продукции.

Вопросы калькулирования возникают перед бухгалтером на всех стадиях кругооборота хозяйственных средств: в процессе заготовления сырья и материалов, производства и реализации продукции.

В процессе исчисления себестоимости продукции надо исходить из четкого представления о том, что такое объект калькулирования и калькуляционная единица.

В учете объектом калькулирования признается продукт производства (деталь, узел, изделие, группы однородных изделий), технологическая фаза (передел, производство), стадия и пр., т. е. продукция разной степени готовности, виды работ или услуг.

Калькуляционная единица есть измеритель объекта калькулирования. В том случае, когда речь идет о готовой продукции, калькуляционная единица совпадает с единицей измерения, указанной в планах производства в натуральном выражении или в стандартах (технических условиях) на соответствующий вид продукции.

В отраслях перерабатывающей промышленности такого совпадения может и не быть. Здесь нередко учетной единицей выступает 1 кг продукции, а калькуляционной единицей – 1 т или 1 ц.

При калькулировании промежуточных, однородных продуктов (полуфабрикатов) применяются условные укрупненные калькуляционные единицы (100 пар обуви, 1000 условных банок и т. п.).

Применение укрупненных калькуляционных единиц позволяет резко сократить объем аналитической работы при составлении плановых и отчетных калькуляций.

Для калькулирования конкретных наименований конечной продукции применяются натуральные единицы. Используются и другие калькуляционные единицы.

Группировка текущих затрат осуществляется по элементам и статьям калькуляции.

Необходимость в группировке затрат по элементам обусловлена потребностью в получении информации, позволяющей дать ответ на вопрос, что и сколько затрачено в отчетном периоде на изготовление конкретного объекта. Затраты, формирующие себестоимость продукции (работ, услуг), группируются в соответствии с их экономической сущностью по следующим элементам:

· материальные затраты (за вычетом стоимости возвратных отходов);

· затраты на оплату труда;

· отчисления на социальные нужды;

· амортизация;

· прочие затраты (налоги, сборы, платежи по обязательному страхованию имущества и др.).

Группировка затрат по экономическим элементам позволяет определить суммы названных видов слитных (плановых) и фактических затрат на производство по организации в целом, независимо от места их возникновения и направления использования. На уровне предприятия данная группировка позволяет установить, сколько им израсходовано за отчетный период отдельных видов материальных, трудовых и финансовых ресурсов на производство в целом. Естественно, с помощью данной группировки не представляется возможным осуществлять повседневный контроль за деятельностью предприятия и его структурных подразделений (отдельных производств, цехов, участков). Эта задача решается при помощи группировки по статьям затрат.

Для установления единых методологических подходов разрабатывается типовая номенклатура статей затрат. Она включает следующие статьи:

· сырье и материалы;

· возвратные отходы (вычитаются);

· покупные изделия, полуфабрикаты и услуги производственного характера сторонних предприятий и организаций;

· топливо и энергия на технологические цели;

· заработная плата производственных рабочих;

· отчисления на социальные нужды;

· расходы на подготовку и освоение производства;

· общепроизводственные расходы;

· общехозяйственные расходы;

· потери от брака;

· прочие производственные расходы;

· коммерческие расходы.

В зависимости от того, на каком структурном уровне предприятия формируется себестоимость продукции, различают цеховую себестоимость, фабрично-заводскую или полную себестоимости.

Применительно к отраслевым особенностям типовая номенклатура статей трансформируется. Это дает возможность сопоставлять индивидуальные издержки отдельных предприятий, упрощает методологию бухгалтерского учета.

Нормативными документами определяется, какие затраты предприятие вправе включать в себестоимость продукции, а какие нет. Так, установлено, что предприятия и организации относят на себестоимость в полном объеме все расходы, связанные с изготовлением и продажей продукции, приобретением и продажей товаров. Это так называемые «расходы по обычной деятельности». К ним принято относить также расходы, осуществление которых связано с выполнением работ и/или оказанием услуг.

Не относятся на издержки производства и не включаются в себестоимость продукции расходы на уплату штрафов, пени, неустоек и других видов санкций, затраты на приобретение ценных бумаг и др.

Группировка затрат по статьям расходов используется во внутрипроизводственном планировании, учете и калькулировании себестоимости продукции, работ и услуг. Она определяет содержание отдельных методов учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции.

В свою очередь методы учета производственных затрат классифицируются исходя из содержания технологического процесса на конкретном предприятии, объектов калькуляции и способа сбора информации. Полнота и достоверность затрат, относимых на конкретные объекты учета, обеспечивается за счет четкой постановки первичного учета, высокой степени его аналитичности. Некоторые затраты (основные материалы, основная заработная плата производственных рабочих) прямо включаются в себестоимость конкретных объектов калькулирования. Это основные так называемые «технологические» расходы. Они в большей степени контролируемы, в связи с чем их величина может быть исчислена достаточно точно.

Другие, например расходы на управление и обслуживание производства, списываются на себестоимость продукции опосредованно. Это накладные расходы. Некоторые из них, например расходы на рекламу, вообще могут формироваться по усмотрению руководителя соответствующего подразделения.

Принимая во внимание, что погрешность при отнесении основных расходов в себестоимость продукции невелика, все внимание в процессе калькулирования сосредотачивается на обоснованном распределении между объектами калькуляции накладных расходов. Какой бы способ распределения указанных расходов не был установлен, искажения себестоимости конкретных наименований продукции не избежать, поскольку сама погрешность заложена в природе накладных расходов. Они включаются в себестоимость продукции косвенным путем, пропорционально выбранной базе распределения. Учитывая такую особенность формирования отдельных расходов и включение их в себестоимость отдельных видов продукции, в учете давно установлено, что различным целям должна отвечать различная себестоимость. Для целей управления на уровне внутризаводских подразделений – центров ответственности – достаточно располагать информацией в части основных затрат, поскольку они составляют переменную величину. Накладные расходы это условно-постоянные расходы. Величина их относительно объема производства не изменяется или изменяется незначительно.

Различают нормативную, плановую (сметную) и фактическую (отчетную) калькуляции.

Нормативная калькуляция исчисляется на начало отчетного периода и представляет собой величину затрат, которую предприятие на момент составления калькуляции, исходя из технического уровня производства и существующей технологии, израсходует на единицу выпускаемой продукции с учетом действующих норм и нормативов в постатейном разрезе.

Плановая (сметная) калькуляция есть себестоимость каждого изделия, вида или группы продукции, рассчитанная по отдельным калькуляционным статьям, размер по которым предприятие намерено достичь к концу отчетного периода, предварительно реализовав в отчетном периоде заранее спланированные организационно-технические мероприятия. Поэтому считается, что величина плановой калькуляции себестоимости продукции должна быть ниже нормативной.

Фактическая (отчетная) калькуляция есть результат фактической величины издержек на конкретный вид продукции в отчетном периоде.

Она одновременно характеризует уровень отклонения себестоимости, установленной нормативной или плановой калькуляции.

Все затраты, относящиеся к выпущенной из производства продукции, подсчитываются и делятся на ее количество. Таким путем определяется себестоимость единицы конкретной продукции.

В индивидуальных производствах все затраты на конкретный заказ, выполненный предприятием, представляют его фактическую себестоимость.

Сумма транспортно-заготовительных расходов бывает значительной и в отдельных отраслях промышленности достигает более одной трети покупной стоимости материалов. Эта сумма зависит от расстояния доставки, видов транспорта, размера тарифов и пр.

На предприятиях малого бизнеса исчисление фактической себестоимости, как правило, совпадает с реальными процессами осуществления хозяйственных операций по заготовлению материалов. Поэтому текущий учет процесса их заготовления ведется сразу по фактической себестоимости.

На средних и крупных предприятиях такой вариант неприемлем из-за большого количества хозяйственных операций и документов, несвоевременного поступления сопроводительных документов и неритмичной поставки материалов.