Об обязанности организации уплачивать авансовые платежи и представлять расчет в случаях, когда законом субъекта РФ такая обязанность не установлена

По вопросу об обязанности организаций уплачивать авансовые платежи по транспортному налогу и представлять соответствующий расчет по этому налогу по окончании отчетных периодов, в случаях, когда субъектами РФ в региональных законах такая обязанность (а также вообще, отчетные периоды) не установлена, возникла некоторая неопределенность.

Так, из письма Минфина РФ от 13.02.2006 г. N 03-06-04-02/02 следует, что обязанность исчислять и уплачивать авансовые платежи по транспортному налогу и обязанность представлять соответствующий расчет по этому налогу по окончании отчетных периодов установлена непосредственно положениями НК РФ, т.е. федеральным законодательством о налогах и сборах. Поэтому данные обязанности должны исполняться независимо даже от того, что региональный законодатель данные обязательства не установил. Кроме того, по мнению Минфина РФ, исходя из положений п. 6 ст. 362 НК РФ, региональный законодатель должен прямо указать отдельные категории налогоплательщиков, имеющие право не исчислять и не уплачивать авансовые платежи по налогу в течение налогового периода. Если же в региональном законе такого положения не содержится, необходимо считать, что действуют нормы федерального законодательства.

Таким образом, Минфин РФ, указывая в своем письме о необходимости представлять расчеты по транспортному налогу и уплачивать авансовые платежи по нему, фактически утверждает, что "порядок уплаты авансовых платежей" является категорией отличной от категорий "порядок уплаты налога" и "сроки уплаты налога". В связи с этим делается вывод, что поскольку данные элементы установлены положениями НК РФ, то они должны применяться независимо от того, установил ли соответствующие обязанности региональный законодатель на своей территории или не установил.

Однако по нашему мнению, вышеуказанная позиция Минфина РФ, является неправомерной по следующим основаниям.

Во-первых, в соответствии со ст. 356 Налогового кодекса РФ транспортный налог вводится в действие законами субъектов РФ, при этом законодательные (представительные) органы субъекта РФ определяют ставку налога в пределах, установленных Кодексом, порядок и сроки его уплаты.

В соответствии со ст. 1 Федерального закона от 20.10.2005 г. N 131-ФЗ "О внесении изменений в главу 28 НК РФ" ст. 360 НК РФ была изложена в новой редакции, согласно которой для налогоплательщиков-организаций были установлены отчетные периоды: первый квартал, второй квартал, третий квартал календарного года, являющегося налоговым периодом по транспортному налогу.

Однако этой же статьей, изложенной в новой редакции, была введена специальная норма - п. 3 ст. 360 НК РФ, согласно которой при установлении транспортного налога законодательные (представительные) органы субъектов РФ имеют право не устанавливать отчетные периоды.

Из совокупности указанных норм следует, что установление отчетных периодов региональными органами власти является их правом, но не обязанностью, и именно законодательные (представительные) органы субъектов РФ вправе как устанавливать, так и не устанавливать отчетные периоды по налогу.

В связи с этим, например, то обстоятельство, что в Законе г. Москвы от 23.10.2002 N 48 "О транспортном налоге" (в редакции Закона от 09.11.2005 N 53) отчетные периоды не установлены, по нашему мнению, непосредственно свидетельствует о том, что субъект РФ - г. Москва - воспользовался предоставленным ему федеральным законодательством правом и не стал на 2006 год вводить на своей территории соответствующие положения об отчетных периодах.

То есть, по нашему мнению, отсутствие в законе субъекта РФ положений об отчетных периодах должно приравниваться к их "неустановлению".

Указанный вывод косвенно подтверждается и тем, что Законом г. Москвы от 26.04.2006 N 17 в Закон г. Москвы от 23.10.2002 N 48 "О транспортном налоге" были внесены изменения, согласно которых в течение налогового периода уплата авансовых платежей по налогу налогоплательщиками, являющимися организациями, не производится. Данный закон распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2006 г.

Во-вторых, вышеуказанный вывод подтверждается и положениями п. 2 ст. 363 НК РФ, согласно которому налогоплательщики, являющиеся организациями, уплачивают авансовые платежи по налогу ":если законами субъектов РФ не предусмотрено иное".

В Законе г. Москвы "О транспортном налоге" (в редакции Закона от 09.11.2005 N 53) например, нормы об установлении обязанности плательщиков транспортного налога - организаций уплачивать авансовые платежи по этому налогу отсутствуют.

Таким образом, по нашему мнению, отсутствие соответствующей нормы в региональном Законе о транспортном налоге, также свидетельствует о том, что законом субъекта РФ, как раз и предусмотрено иное положение, отличное от положений федерального законодательства в части обязательств по уплате этих авансовых платежей. То есть отсутствие положений о порядке уплаты налога в виде авансового платежа в нормах закона субъекта РФ (что осуществлено в пределах полномочий по п. 2 ст. 363 НК РФ), свидетельствует о введении законом субъекта РФ "иного порядка", а именно уплаты транспортного налога по итогам исключительного налогового периода.

Тем более, что уплата авансовых платежей - это способ уплаты налога (п. 6 Письма ВАС РФ от 31.05.1994 N С1-7/ОП-370), поэтому сроки уплаты налога и сроки уплаты авансовых налоговых платежей, хотя и не тождественные категории, но тем не менее взаимосвязанные, поэтому, по нашему мнению, региональный законодатель, не введя отчетные периоды и не указав об обязанности налогоплательщиков уплачивать налог авансом, полностью реализовал предоставленные ему полномочия по этому вопросу.

В-третьих, в соответствии с п. 3 ст. 57 НК РФ сроки уплаты налогов определяются календарной датой или истечением периода времени, исчисляемого годами, кварталами, месяцами, неделями и днями, а также указанием на событие, которое должно наступить или произойти.

Кроме того, как мы уже указывали выше, в соответствии со ст. 356 НК РФ, вводя транспортный налог, законодательные (представительные) органы субъекта Российской Федерации определяют порядок и сроки его уплаты налога. Следовательно, установление порядка и сроков авансовых платежей, по нашему мнению, находится в компетенции именно региональных органов власти.

Таким образом, положения об обязанности представления отчетных расчетов по транспортному налогу, распространяется только на тех плательщиков, которые расположены в тех субъектах РФ, которые установили в своих региональных законах обязанности по уплате авансовых платежей и по предоставлению налоговых расчетов по итогам каждого отчетного периода.

В-четвертых, основным аргументом сторонников иной точки зрения, являются положения п. 6 ст. 363 НК РФ в соответствии с которой, субъекты РФ должны активно, а не пассивно, определиться по вопросам введения отчетных периодов и уплате авансовых платежей по транспортному налогу.

Однако по нашему мнению, п. 6 ст. 363 НК РФ не вступает в противоречие с положениями п. 2 ст. 363 НК РФ, поскольку речь в п. 6 ст. 363 НК РФ идет о тех субъектах РФ, где законодательными органами установлены отчетные периоды (I квартал, полугодие, 9 месяцев календарного года), определены сроки по исчислению и уплате авансовых платежей, однако предусмотрено освобождение от уплаты авансовых платежей по отдельным категориям налогоплательщиков.

Кроме того, необходимо отметить, что ни нормы НК РФ, ни положения регионального законодательства г. Москвы о транспортном налоге не устанавливают сроков уплаты авансовых платежей по этому налогу. Не установлены сроки уплаты налога и в ряде других субъектов РФ. Так, в Законе Свердловской области от 29.11.2002 г. N 43-ОЗ "Об установлении и введении в действие транспортного налога на территории Свердловской области" (в ред. от 21.11.2005 г.) также не предусмотрена обязанность налогоплательщиков - организаций по исчислению и уплате авансовых платежей по итогам отчетных периодов, не установлены сроки уплаты авансовых платежей и сроки представления расчетов.

Данное обстоятельство необходимо учитывать особенно в условиях, когда и п. 1 ст. 17 НК РФ, и п. 3 ст. 57 НК РФ, непосредственно рассматривают срок уплаты налога в качестве существенного элемента налога, без определения которого налог вообще не может считаться установленным.

Кроме того, в случае, когда законодателем не определен момент исполнения налогоплательщиком обязательств по уплате авансовых платежей, налоговые органы не могут реализовать свои полномочия ни по принудительному взысканию этих платежей (ст. 46 НК РФ), ни по начислению и взысканию пени (ст. 75 НК РФ).

Тем более, что в соответствии с правовой позицией Конституционного Суда РФ, изложенной в Определении от 94.07.2002 N 200-О: "...анализ ст. 75 в целом, а также других положений НК РФ приводит к выводу, что уплата пеней связывается законодателем не с налоговым или отчетным периодом, а с днем уплаты налога, установленным законодательным актом об этом налоге...".

Вышеуказанное обстоятельство также подтверждает вывод о том, что, например, на территории г. Москвы, на территории Свердловской области не установлены обязанности плательщиков транспортного налога уплачивать его авансом.

Кроме того, необходимо учитывать, что в соответствии с п. 6 ст. 3 НК РФ при установлении налогов должны быть определены все элементы налогообложения. Акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, что бы каждый точно знал, какие налоги (сборы), когда и в каком порядке он должен платить. А также, в соответствии с п. 7 ст. 3 НК РФ все противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов).