Порядок использования отдельных способов документального метода контроля

Контроль документов может осуществляться двумя способами:

сплошной способ, в ходе которого специалистом (ревизором) анализируются все хозяйственные операции субъекта внутреннего аудита, а также документы бухгалтерского учета, которыми оформлялись эти операции;

выборочной способ, в ходе которого анализируется часть документов бухгалтерского учета, оформленных в подтверждение проведенных субъектом внутреннего аудита финансово-хозяйственных операций.

При выборочном способе контроля специалист (ревизор) должен применять экономический анализ показателей, характеризующих различные стороны коммерческой деятельности субъекта, с целью выявления несоответствий и отклонений взаимосвязанных показателей с последующим выявлением причин их образования.

Специалист (ревизор) самостоятельно определяет способы и последовательность проведения контрольных действий, обеспечивающих наибольшую эффективность внутреннего аудита.

Если при выборочном способе контроля устанавливаются нарушения законодательства, то специалистом (ревизором) решается вопрос о целесообразности применения сплошного способа.

Подлежащие контролю документы могут рассматриваться:

в последовательном порядке, в каком они подшиты или изложены, без предварительного подбора и классификации;

систематизированным способом, т.е. по ранее намеченным однородным операциям или иным группировкам.

Обнаружив те или иные нарушения, специалист (ревизор) должен определить, какие факты какими документами ему нужно обосновать.

Методы формально-правового контроля документов при комплексном внутреннем аудите делятся на ряд соответствующих процессов, непосредственно связанных между собой.

Контроль за соблюдением правил составления и оформления документов. Закон Республики Беларусь от 12 июля 2013 г. N 57-З «О бухгалтерском учете и отчетности» предусматривает, что факт совершения хозяйственной операции подтверждается первичным учетным документом, имеющим юридическую силу, который составляется ответственным исполнителем совместно с другими участниками операции.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по типовым формам, утвержденными уполномоченными государственными органами, либо республиканскими органами государственного управления по согласованию с Министерством финансов Республики Беларусь. При отсутствии утвержденных типовых форм или недостатке содержащейся в них информации организация принимает к учету самостоятельно разработанные и утвержденные первичные учетные документы, которые должны содержать следующие обязательные сведения:

наименование документа, дату его составления;

наименование организации, фамилию и инициалы индивидуального предпринимателя, являющегося участником хозяйственной операции;

содержание и основание совершения хозяйственной операции, ее оценку в натуральных и стоимостных показателях или в стоимостных показателях;

должности лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и (или) правильность ее оформления, их фамилии, инициалы и подписи.

В зависимости от характера хозяйственных операций и системы обработки данных в первичные учетные документы могут включаться иные сведения, не являющиеся обязательными.

Первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции, а если это не представляется возможным, - непосредственно после ее совершения.

Изучение подлинности документов и содержащихся в них реквизитов и записей.

Он производится в целях выявления фактов подлога, доступными для специалиста (ревизора) способами.

К числу таких способов, прежде всего, относится осмотр документов. С его помощью можно выявить следы подклейки, подчисток, травления, приписок и других изменений цифровых и иных записей, а также подписи с использованием средств копировальной техники.

Нередко подделка устанавливается по особенностям почерка и подписей. В одном или разных документах подписи и записи тех или иных лиц могут существенно отличаться по внешним признакам.

Осмотр документов с целью выявления подделки сочетается с контролем правил составления и оформления документов. Осматривая документ, специалист (ревизор) одновременно обращает внимание на правильность его формы, наличие необходимых реквизитов, способ исполнения записей, правильность и обоснованность имеющихся исправлений и прочее.

Нарушения установленного порядка составления и оформления документов во многих случаях бывают связаны с подделкой документов. Поэтому после установления подобных нарушений необходимо выяснить возможность подделки путем контроля отраженных в документе операций по существу. Могут быть применены также и некоторые другие приемы выявления подделки по формальным признакам, например, сопоставление разных экземпляров одного и того же документа, копии документа с подлинником, сопоставление номера документа в книге регистрации и т.п.

Счетный контроль. Цель егосостоит в том, чтобы выяснить правильность сделанных в документах подсчетов итоговых сумм, вычисления процентов, умножения количественных показателей на ценностные и т.п. Счетный контроль позволяет выявить случаи хищений путем завышения итогов в горизонтальных и вертикальных графах платежных ведомостей и других документов, неправильного подсчета процентов и т.д.

Нормативный контроль. С его помощью контролируется правильность применения в документах цен, расценок, норм естественной убыли, расхода материалов, соблюдение нормативов и др.

В случае выявления подобных фактов за этим должно следовать изучение причин нарушений, выяснение их подлинного характера и результатов.

Контроль соответствия отраженных в документах операций установленным правилам. Он дает возможность выяснить правомерность самых различных производственных, хозяйственных и иных операций и действий и выявить факты нарушений правил, например, выдачи зарплаты другому лицу без доверенности, незаконный зачет пересортицы ценностей, передачу ценностей другому материально ответственному лицу без проведения инвентаризации, бестоварные операции по переброске ценностей с одного объекта на другой с целью сокрытия недостачи, нарушение сроков сдачи отчетов и др.

Методы контроля достоверности отраженных в документах фактов путем логического анализа делятся на ряд соответствующих положений, взаимосвязанных между собой. Их можно разбить на следующие процессы.

Встречный контроль. Сопоставление нескольких экземпляров одного и того же документа. Другими разновидностями встречного контроля являются: изучение отражения операции в документах другой организации (по запросу или другого подразделения организации), сопоставление в различных организациях записей по взаимным расчетам.

Встречный контроль является одним из эффективных методов выяснения реальности и правильности отражения в документах различных хозяйственных операций и других обстоятельств.

Наибольшее распространение имеют случаи неоприходования полученных в других организациях материальных ценностей, отпущенных из банка денежных средств, уменьшение количества полученных ценностей или изменение иных данных о состоявшейся операции путем подделки тех экземпляров документов, которые поступают в соответствующую организацию.

Для проведения встречного контроля специалист (ревизор) имеет право истребовать посредством направления письменных запросов от контрагентов субъекта внутреннего аудита копии документов и иную информацию по операциям и расчетам и сличать изучаемые им документы с документами, находящимися в этих организациях.

Сопоставление документов, отражающих операции (факты), с документами, обосновывающими их. Этот метод направлен на выявление противоречий между различными документами и операциями. В тех случаях, когда для совершения каких-либо действий требуется документальное обоснование, сопоставление документов, отражающих эти действия, с документами, обосновывающими их, дает определенную возможность проконтролировать реальность действий и их соответствие содержанию основания. Так, например, при изучении правильности выплаты заработной платы по расчетно-платежным ведомостям производят сопоставление указанных в них сумм с суммами, значащимися в нарядах, счетах, трудовых соглашениях.

Сопоставление исполнительных и распорядительных документов. Распорядительные документы содержат распоряжение уполномоченных лиц на совершение каких-либо действий. Исполнительные документы удостоверяют совершение этих действий. Сопоставление первых со вторыми позволяет проконтролировать, соответствуют ли совершенные действия содержанию распоряжения.

Сопоставление первичных и производных документов. К первичным документам относятся такие, которые непосредственно фиксируют совершенные операции или иные фактические обстоятельства. В производных документах эти операции и обстоятельства отражаются на основе первичных или других производных документов.

Сопоставлением первичных и производных документов выявляются такие нарушения, которые вызывают противоречия между ними. Противоречия могут выражаться в следующем: в производных документах отсутствуют записи об операциях, отраженных в первичных документах; в производных документах имеются записи об операциях, не отраженных в первичных документах; в первичных и производных документах одни и те же операции отражены различно.

Сопоставление данных в первичных документах, отражающих одни и те же операции (факты). Этот метод основан на том, что многие операции получают отражение в нескольких первичных документах или же, хотя и в одном, но в различных аспектах.

Так, в некоторых накладных указываются одновременно данные о полученном материале и таре. Сопоставление этих данных в ряде случаев выявляет несоответствие между ними, выражающееся в том, что тары оказывается недостаточно или, напротив, больше, чем нужно для размещения материала. Подобные расхождения нередко бывают следствием отпуска неучтенных ценностей, переписки накладных с целью занижения количества отпущенных ценностей.

Важное значение может иметь сопоставление и многих других документов, например, накладных на отпуск материалов, пропусков на их вывоз с территории складов, путевых листов, товарно-транспортных накладных.

Сопоставление документов, отражающих взаимосвязанные операции (факты). Взаимная связь различных операций и отражающих их документов позволяет исследовать эти операции методом взаимного контроля.

Так, производство строительно-монтажных работ может быть проконтролировано по расходу материалов, по выплате заработной платы, по данным работы механизмов и иным, связанным с контролируемыми работами, операциям.

В свою очередь правильность выплаты заработной платы, расхода материалов и т.д. исследуется по документам, фиксирующим выполнение работ.

Сопоставление документов, отражающих данные о предстоящих и выполненных работах. Этот метод чаще всего применяется в целях контроля за объемом выполненных строительно-монтажных работ, а также работ по оказанию услуг.

Характер, объем, стоимость, и другие данные о предстоящих работах указываются в договорах подряда (субподряда), проектах, сметах, трудовых соглашениях, дефектных актах. Их сопоставляют с актами приемки выполненных работ и другими документами, отражающими производство работ. Расхождения в данных могут свидетельствовать о приписках.

Исследование объективной возможности операций (фактов). Нередко возникают противоречия в документах, при которых реальность одних отраженных в документах обстоятельств исключает или ставит под сомнение действительность других. Подобные противоречия выявляются при сопоставлении соответствующих обстоятельств на предмет их объективной возможности. Конкретные направления исследования могут быть различны. Они зависят от содержания и обстановки контролируемых процессов.