Аудиторская проверка банковских кредитов

В учёте отражение полученного кредита проходит три стадии: получение кредита; возврат кредита; начисление и уплату процентов за пользование кредитными средствами. Нередко при осуществлении этих операций возникают ошибки.

Цель аудиторской проверки банковских кредитов — полу­чить достаточные доказательства достоверности показателей отчетности, отражающих задолжен­ность организации по полученным банковским кредитам.

Для достижения цели аудиторской проверки учета банковских кредитов необходимо проверить:

·  реальность и документированность кредитов;

·  обоснованность получения кредитов (источники получения кредитов);

·  целевое использование банковских кредитов, пол­ноту и своевременность их погашения (на ка­кие цели использованы полученные средства, как погашается задолженность по кредитам, наличие просроченных задолжен­ностей);

·  оценку остатков по непогашенным кредитам и уплату процентов по ним (учет процентов по кредитам, участие процентов в оценке имущества и в формировании финан­совых результатов);

·  ведение синтетического и аналитического учета операций по кредитам (приме­нение счетов учета кредитов и займов, отра­жение операций получения и погашения заемных средств, соблюдение принципов фор­мирования финансовых результатов).

В соответствии с утвержденным постановлением Правительства Российской Федерации № 696 от 23 сентября 2002 г. Федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности «Планирование аудита» (п. 10) в процессе планирования аудиторской проверки должна быть составлена и документально оформлена программа аудита – документ, определяющий характер, временные рамки и объем запланированных аудиторских процедур, необходимых для осуществления общего плана аудита.

Планирование аудита – один из важнейших процессов в осуществлении аудиторской проверки.

Процесс планирования аудита включает:

 ▪ определение его стратегии и тактики;

 ▪ составление общего плана аудиторской проверки;

 ▪ разработку аудиторской программы;

 ▪ определение конкретных аудиторских процедур;

 ▪ оценку объема аудиторской проверки.

Источниками информации для проверки являются:

1. Учетная политика предприятия.

2. Первичные документы по разделу (участку) учета.

3. Регистры синтетического учета по разделу (участку) учета.

4. Регистры аналитического учета по разделу (участку) учета.

5. Бухгалтерская отчетность.

В учетной политике предприятия представлено описание альтернативных учетных решений, выбор которых предоставлен экономическому субъекту.

Предприятиями и организациями могут использоваться раз­личные первичные учетные документы: это и унифицированные первичные документы, и документы, разрабатываемые предпри­ятиями самостоятельно.

При аудите банковских кредитов аудитору в качестве пер­вичных документов в бухгалтерии проверяемого предприятия предоставляют:

· выписки банка, если проценты снимаются с расчетного
счета;

· платежные поручения, если проценты перечисляются в другой банк;

· мемориальные ордера банка;

· выписки банка по ссудному счету;

· кредитные договоры;

· договоры залога;

· договоры страхования невозврата кредитов;

· дополнительные соглашения к кредитным договорам и др.

Аудитору предоставляются регистры синтетического и ана­литического учета, присущие выбранной в организации фор­ме бухгалтерского учета: журнал-ордер № 4, если применяется журнально-ордерная форма; соответствующие компью­терные формы по счетам 66, 67, главная книга, аналити­ческие ведомости, если учет ав­томатизирован.

При аудите банковских кредитов аудитор часто встречается с тем, что на предприятии не ведется аналитический учет креди­тов. Поэтому в целях экономии рабочего времени аудитору не всегда следует сразу приступать к проверке правильности на­числения процентов по банковским кредитам, если на предпри­ятии плохо отлажен аналитический учет кредитов. В подобных случаях аудитору следует сгруппировать все кредитные договоры по определенным признакам и только затем начать проверку правильности начисления и отражения в бухгалтерском учете предприятия процентов по банковским кредитам или поручить выполнить эту работу работникам бухгалтерии проверяемого предприятия (соответственно скорректировав затраты времени на проведение проверки).

Состав регистров синтетического учета зависит от приме­няемой на предприятии формы бухгалтерского учета (формы счетоводства). Методика проведения детальной проверки долж­на содержать перечень регистров синтетического учета, харак­терных для каждой формы счетоводства. Кроме того, данный раздел методики должен включать образцы регистров синтети­ческого учета, описание принципов их заполнения и взаимосвязи с другими регистрами.

При аудите банковских кредитов, учет которых ведется эко­номическим субъектом с помощью компьютера, аудитору следу­ет запросить распечатку такой формы, из которой он сможет получить интересующую его информацию в различных разрезах.

Бухгалтерская отчетность, в которой находит отражение учет кредитов и займов, должна включать следующие документы:

· официальную бухгалтерскую отчетность

- бухгалтерский баланс по ф. № 1,

- отчет о прибылях и убытках по ф. № 2,

- отчет о движении капитала по ф. № 3,

- отчет о движение денежных средств по ф. № 4,

- приложение к бухгалтерскому балансу по ф. № 5,

· отчетность, предоставляемую в соответствии с законодательством в органы Государственного комитета РФ по статистике;

· расчеты по налогам и платежам;

· расчеты, предоставляемые в государственные социальные внебюджетные фонды, и другие формы отчетности.

Также, в отчетности обязательно надо указать:

· задолженность по основным видам займов и кредитов, а также все изменения ее величины;

· все условия погашения выданных векселей и размещенных облигаций;

· сроки погашения основных видов займов, кредитов и других заемных обязательств;

· суммы затрат на займы и кредиты, включенные в операционные расходы и в стоимость инвестиционных активов.

Банковские кредиты находят отражение в бухгалтерском балансе, отчете о движении денежных средств, приложении к бухгалтерскому балансу.

Привлечение кредитов банков является дополни­тельным источником финансирования коммерче­ской деятельности организаций. Кредитные взаи­моотношения организаций с банками строятся на основе кредитных договоров, которые опреде­ляют взаимные обязательства и ответственность сторон.

При проверке аудитор выясняет, имеются ли в наличии кредитные договоры, отвечают ли они нормам ГК РФ.

Все операции, связанные с выдачей и погаше­нием кредитов, регулируются правилами банков и кредитными договорами между предприятием-за­емщиком и банком на договорной основе. Анали­зируя договоры, аудитор устанавливает, преду­сматриваются ли в них:

• цель кредитования;

• сроки кредита;

• порядок и условия выдачи и погашения кре­дита;

• формы обеспечения обязательств;

• процентные ставки, порядок и сроки уплаты процентов;

• обязательства, права и ответственность сто­рон по выдаче и погашению кредита;

• перечень документов и периодичность их представления банку;

• другие условия.

Аудитор уточняет, используются ли кредиты и займы по целевому назначению или нет, как погашались задолженности по кредитам (в виде де­нежных средств, путем передачи векселя, взаимо­зачетом). Полноту и своевременность погашения кредитов аудитор проверяет по выпискам банка.

Аудитор проверяет, имеются ли просрочен­ные задолженности по кредитам, устанавливает причины несвоевременного возврата и какие меры предпринимаются для их погашения.

Анализируя дебетовые обороты по счетам 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" и 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам" в корреспонденции со счетами 51 "Расчетный счет", 52 "Валютный счет" и другими, аудитор проверяет своевремен­ность погашения полученных кредитов.

Аудитору следует обратить внимание на во­просы обеспеченности кредита. Основными вида­ми кредитного обеспечения являются поручите­льство, гарантия, залог ценных бумаг, товаров, другого имущества. Договоры о залоге достаточно распространены. При этом необходимо прове­рить: реальность договора о залоге, не составлен ли он формально, насколько конкретизированы в нем предметы залога.

Для погашения кредитов используются де­нежные средства с расчетного и валютного сче­тов, а также ценные бумаги.

Аудитор проверяет правильность применения плана счетов по видам кредитов, как организован синтетический и аналитический учет по этим сче­там, соответствуют ли данные аналитического учета данным синтетического учета, Главной книге, соответствуют ли остатки в этих регистрах остаткам на соответствующих счетах в балансе организации.

Оценивая систему бухгалтерского учета, аудитор для получения документальных доказательств использует соответствующие методы аудита: пересчет, инвентаризацию, подтверждение, прослеживание, аналитические процедуры и др. В частности, метод арифметической проверки применяется для установления правильности расчета процентов по кредитам.

Инвентаризация позволяет проверить достоверность расчетов с банками, выявить расхождения между кредиторской задолженностью банкам по полученным ссудам, отраженным в учете и фактически имевшей место.

Для получения информации о реальности остатков на счетах учета денежных средств, расчетов, дебиторской и кредиторской задолженности аудитор получает подтверждение в письменной форме от независимой третьей стороны. Например, в банке можно получить справку о составе задолженности предприятия перед банком с расшифровкой по номерам кредитных договоров. В случае наличия расхождения между учетными данными и информацией третьей стороны должны быть применены дополнительные аудиторские процедуры для выяснения причин этого.

На всех этапах аудиторской проверки может быть использован такой метод, как устный опрос персонала, руководства экономического субъекта и независимой (третьей) стороны. Результаты устных опросов записываются в виде протокола или краткого конспекта. Наряду с этим могут быть использованы бланки с перечнем вопросов, обеспечивающих тестирование системы внутреннего контроля.

Для получения доказательств способом проверки документов аудитор должен тщательно изучить внешнюю и внутреннюю документацию по кредитам и займам, установить, определены ли в приказе по учетной политике самостоятельно разрабатываемые документы по учету кредитных операций.

Существенное значение имеет использование метода прослеживания, в ходе которого аудитор проверяет отдельные нетипичные статьи и события в первичных документах и их отражение в регистрах синтетического и аналитического учета, находит заключительную корреспонденцию счетов и убеждается в том, что соответствующие хозяйственные операции правильно или неправильно отражены в бухгалтерском учете. Аудитору целесообразно изучить кредитовые обороты по аналитическим счетам, ведомостям, отчетам, синтетическим счетам, отраженные в Главной книге, обращая внимание не нетиповые корреспонденции счетов. При прослеживании выборочно могут быть проверены кредитные договоры банков, с которыми они заключены впервые или формулировка которых недостаточно ясна для того, чтобы с точностью выявить источник погашения процентов.

Правильно выбранные методы позволяют аудитору выявить возможные нарушения и ошибки и наоборот, соответствующие нарушения требуют применения определенных методов.

При проверке системы бухгалтерского учета, внутреннего контроля и для последующего составления процедур аудита необходимо учитывать возможные нарушения по кредитам и займам. Ими, например, могут быть: отсутствие документов, оформляющих кредитные отношения; включение в себестоимость продукции (работ, услуг) процентов по кредитам, которые не могут быть в нее включены; нарушение принципов оценки имущества (включение в инвентарную стоимость внеоборотных активов процентов за кредит после принятия этих объектов на учет или сверх установленных норм); некорректное применение льготы по налогу на прибыль на финансирование капитальных вложений, произведенных за счет кредитов; нарушение принципов формирования финансовых результатов для целей налогообложения (отсутствие корректировки прибыли на сумму затрат по оплате процентов за кредиты банков сверх учетной ставки ЦБ России, увеличенной на три пункта и др.); нарушение принципов формирования финансовых результатов (отнесение на собственные источники финансирования процентов по кредитам, превышающих учетную ставку ЦБ России) и др.