Материалы, полученные в ходе ремонта основных средств

 

Нередко у организаций возникает вопрос о том, как учитывать материалы в налоговом учете, полученные в ходе ремонта основных средств, а также работ капитального характера и разборки объектов незавершенного капитального строительства.

С 01.01.2009 г. стоимость имущества, полученного при ремонте основных средств, определяется как сумма налога, исчисленная с дохода, предусмотренного п.п. 13 и 20 ч. 2 ст. 250 НК РФ.

До 01.01.2009 г. вопрос об определении стоимости имущества, полученного при ремонте основных средств, не имел четкого правового регулирования.

Так, ст. 254 НК РФ устанавливала порядок определения стоимости только для имущества, полученного при демонтаже или разборке выводимых из эксплуатации основных средств.

Минфин РФ в письме от 10.09.2007 N 03-03-06/1/656 приравнивал получение материальных ценностей вследствие ремонта к выявлению ТМЦ в результате инвентаризации или получению их при демонтаже объекта основных средств. Поэтому указывал, что для целей налогообложения прибыли такие ценности входят в состав внереализационных доходов на основании п.п. 13 и 20 ст. 250 НК РФ, а расходы в виде суммы налога на прибыль, уплаченного с указанного внереализационного дохода, учитываются при уменьшении налоговой базы согласно п. 2 ст. 254 НК РФ.

Внеся соответствующие дополнения в абз. 2 п. 2 ст. 254 НК РФ, законодатель определил, что первоначальная стоимость имущества, полученного при ремонте основных средств, определяется как сумма налога с дохода, уплаченного при их выявлении.

Несмотря на тот факт, что в абз. 2. п. 2 ст. 254 НК РФ изменения вносились в конце 2008 года, Федеральным законом от 25.11.2009 N 281-ФЗ вновь были внесены уточнения в данный абзац. Дело в том, что при продаже имущества, полученного в ходе ремонта основных средств, налогоплательщику приходилось уплачивать налог на прибыль дважды: первый раз - при признании дохода в виде рыночной стоимости при постановке на учет и второй раз - при реализации данных МПЗ.

Федеральным законом от 25.11.2009 N 281-ФЗ были внесены уточнения в п. 2 ст. 254 НК РФ. Начиная с 2010 года стоимость материалов, полученных при ремонте основных средств, определяется как сумма дохода, определяемого в соответствии с пунктами 13 и 20 ст. 250 НК РФ.

 

Стоимость возвратной тары

 

Кроме того, при стоимостной оценке материальных расходов следует учитывать положения п. 3 ст. 254 Налогового кодекса РФ об особенностях учета в составе расходов стоимости возвратной тары. Согласно этим положениям, если стоимость возвратной тары включена в цену, то из общей суммы расходов на приобретение материалов исключается стоимость возвратной тары по цене ее возможного использования или реализации. Стоимость невозвратной тары и упаковки, принятых от поставщика с товарно-материальными ценностями, включается в сумму расходов на их приобретение.

Следует учитывать, что отнесение тары к возвратной или невозвратной определяется условиями договора (контракта) на приобретение товарно-материальных ценностей. Статьей 517 Гражданского кодекса РФ определено, что, если иное не установлено договором поставки, покупатель обязан возвратить поставщику многооборотную тару, в которой поступил товар, в порядке и в сроки, установленные законом, иными правовыми актами, принятыми в соответствии с ними обязательными правилами или договором. Следовательно, порядок расчетов и уровень цен на возвратную тару оговариваются при заключении договоров на поставку продукции в такой таре между предприятиями-изготовителями продукции и покупателями. При этом условие о возврате тары не зависит от ее вида и возможности дальнейшего использования.

 

6. Товарно-материальные ценности, работы и услуги собственного
производства

 

В стоимость товарно-материальных ценностей включаются расходы на транспортировку. При этом п. 2 ст. 254 Налогового кодекса РФ это положение не ставится в зависимость от того, кто осуществляет транспортировку (сторонняя организация или сама организация).

В случае изготовления ТМЦ собственными силами в соответствии с п. 4 ст. 254 Налогового кодекса РФ при использовании в качестве сырья, запасных частей, комплектующих, полуфабрикатов и иных материальных расходов продукции собственного производства оценка указанной продукции собственного производства производится исходя из оценки готовой продукции, в соответствии со ст. 319 Налогового кодекса РФ. Аналогичный порядок применяется и в отношении результатов работ и услуг собственного производства.

 

7. Суммовые разницы, возникающие при приобретении
материально-производственных запасов

 

Хотелось бы также отметить, что согласно ПБУ 10/99 "Расходы организации" в составе расходов по обычным видам деятельности отражаются суммовые разницы. Связано это с тем, что п. 6.6 ПБУ 10/99 предусмотрено следующее:

"Величина оплаты определяется (уменьшается или увеличивается) с учетом суммовых разниц, возникающих в случаях, когда оплата производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (условных денежных единицах). Под суммовой разницей понимается разница между рублевой оценкой фактически произведенной оплаты, выраженной в иностранной валюте (условных денежных единицах), исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату принятия к бухгалтерскому учету соответствующей кредиторской задолженности, и рублевой оценкой этой кредиторской задолженности, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату признания расхода в бухгалтерском учете".

Иными словами, отрицательные суммовые разницы увеличивают расходы по обычным видам деятельности, а положительные, соответственно, уменьшают расходы. Аналогичная норма содержится в п. 5 ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов":

"Фактические затраты на приобретение материально-производственных запасов определяются (уменьшаются или увеличиваются) с учетом суммовых разниц, возникающих до принятия материально-производственных запасов к бухгалтерскому учету в случаях, когда оплата производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (условных денежных единицах). Под суммовой разницей понимается разница между рублевой оценкой фактически произведенной оплаты, выраженной в иностранной валюте (условных денежных единицах), кредиторской задолженности по оплате запасов, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату принятия ее к бухгалтерскому учету, и рублевой оценкой этой кредиторской задолженности, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату ее погашения".

Данный механизм отражения суммовых разниц, который применяется в бухгалтерском учете, непосредственно влияет на налоговые обязательства предприятий, поскольку и при стоимостной оценке материальных расходов в целях налогообложения он также должен применяться.

 

Расходы на транспортировку

 

В стоимость товарно-материальных ценностей включаются расходы на транспортировку. При этом п. 2 ст. 254 Налогового кодекса РФ это положение не ставится в зависимость от того, кто осуществляет транспортировку (сторонняя организация или сама организация).

Приказом Минтранса России от 18.09.2008 N 152 утверждены обязательные реквизиты и порядок заполнения путевых листов, которые должны применять юридические лица и индивидуальные предприниматели, эксплуатирующие автотранспорт. Ранее использовались формы путевых листов, утвержденные постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 N 78. Однако, поскольку законодательство не устанавливает требования о наличии путевых листов у заказчика транспортных услуг, и их оказание может быть подтверждено другими документами, суды при разрешении споров о признании расходов на транспортировку при отсутствии путевых листов вставали на сторону налогоплательщиков (постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 05.03.2007 N Ф04-231/2007(31203-А70-25), ФАС Поволжского округа от 13.12.2005 N А55-2451/05-51, ФАС Северо-Кавказского округа от 14.05.2005 N Ф08-2608/2005-1047А).