Цель и задачи аудиторской проверки операций с денежными

   средствами

Бухгалтерский учет - один из ключевых элементов системы управления финансово-экономической деятельности предприятия. От формы его организации, качества исполнения и быстроты реакции на происходящие изменения во многом зависит конечный результат хозяйствования.

Роль бухгалтерской службы проявляется как во внутренней, так и во внешней предпринимательской среде. Все это требует, чтобы главный бухгалтер и руководитель предприятия обладали максимально полной и достоверной информацией о производственно-хозяйственном состоянии своего предприятия.

В этой связи им иногда требуются квалифицированная помощь в проведении экспресс-анализа внутренней и внешней финансово-экономической обстановки, а также рекомендации по ведению бухгалтерского учета и бизнеса в целом. Такая поддержка может быть обеспечена со стороны внутренней или внешней службы аудита, близкой по форме и содержанию работы к бухгалтерскому подразделению и тесно взаимодействующей с ним. Спрос на консультационные услуги в области оценки финансово-экономической устойчивости фирм породил специфическую форму посреднической деятельности, получившей название аудита.

В соответствии с Федеральным законом «Об аудите» от 07.08.2001 г№ 119-ФЗ (в редакции от 30.12.2001 г.) аудит - это независимая проверка бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности организации и индивидуального предпринимателя. Он состоит в обследовании бухгалтерской документации, методов и практики ведения бухгалтерского учета с целью установления их соответствия законодательству, а также полноты и точности отражения в учете всех элементов хозяйственной деятельности.

Методика аудита денежных средств весьма обширна и многогранна, т.к. денежные средства являются наиболее подвижными активами хозяйствующих субъектов и носят массовый характер в их хозяйственной деятельности. Операции по движению денежных средств проверяются сплошным методом. При этом аудитор должен тщательно проверить соблюдение кассовой и расчетно-платежной дисциплины и вопросы обеспечения сохранности денег, т.к. денежные отношения взаимосвязаны со всеми разделами учета финансово-хозяйственной деятельности.

Основными задачами аудита учета и внутреннего контроля денежных средств являются:

- подтверждение достоверности соответствующих показателей бухгалтерской отчетности;

- проверка полноты и своевременности оприходования денежных средств в кассу;

- проверка целесообразности и законности операций по использованию денежных средств при осуществлении наличных и безналичных расчетов, оценка своевременности и качества проведенных инвентаризаций денежных средств;

- выявление возможных нарушений - злоупотреблений, хищений, ошибок, допущенных при ведении денежных операций в результате прямого хищения; неоприходования поступивших денежных средств; излишнего списания денег по подложным документам, неправильного подсчета итогов в кассовых документах, повторного использования расходных документов за прошлые годы и проч.;

- оценка состояния синтетического и аналитического учета.

Чтобы составить объективное аудиторское заключение по результатам проведенной проверки, аудитор должен собрать соответствующие доказательства для обоснования своих выводов

Проверка бухгалтерского учета и финансовой отчетности предприятия, проводимая аудиторами, завершается составлением и выдачей аудиторского заключения, которое является юридическим документом. Заключение должно содержать объективную оценку достоверности отражения в финансовом отчете характеристик активов предприятия, его обязательств и величины собственного капитала.

Так как любое предприятие функционирует как во внутренней, так и внешней предпринимательской среде, то и аудит бывает внутренним и внешним.

Внутренний аудит чаще всего является частью управленческого контроля. Он дает руководству и учредителям предприятия информацию о достоверности отчетов менеджеров; кроме того, он позволяет предотвращать внутренние потери ресурсов - материальных, трудовых, денежных и дает возможность оценивать их динамику.

Внешний аудит предназначен для:

1) полной оценки системы бухгалтерского учета и финансовой отчетности предприятия;

2) подтверждения достоверности финансово-хозяйственной информации и соблюдения законодательства;

3) выдачи рекомендаций по вопросам организации и ведения бухгалтерского учета, а также по хозяйственной деятельности предприятия.

Методы проверки кассовых операций четко разработаны и имеют давнюю историю. Аудитор должен проверить соблюдение кассовой дисциплины в организации.

В силу того, что кассовые операции носят массовый характер, этот этап аудиторской проверки является достаточно трудоемким. Однако кассовые операции однообразны, а методы процедуры проверки достаточно просты.

3.2 Аудит оформления первичных документов и синтетического учета

   операций с денежными средствами

Цель аудиторской проверки кассовых операций – установление соответствия применяемой в организации методики учета и оформления операций по движению наличных денежных средств действующим в РФ в проверяемом периоде нормативным документам для формирования мнения о достоверности бухгалтерской отчетности во всех существенных аспектах.

Кассовые операции целесообразно проверять сплошным методом.

Аудиторская проверка кассовых операций проводится в следующей последовательности:

- инвентаризация кассы и обследование условий хранения денежных средств;

- проверка правильности документального оформления операций;

- проверка полноты и своевременности оприходования денежных средств;

- аудиторская проверка правильности списания денег в расход;

- проверка соблюдения кассовой и финансовой дисциплины;

- проверка правильности отражения операций на счетах бухгалтерского учета;

- оформление результатов проверки.

При составлении программы проверки следует оценить эффективность внутреннего контроля за движением и сохранность денежных средств и других ценностей в кассе.

Перед тем как приступить к проверке операций с денежными средствами, аудитор подтверждает первоначальную оценку систем внутреннего контроля и бухгалтерского учета этих операций. Одним из способов получения данных является тестирование по заранее подготовленному вопроснику. Пример вопросника по анализируемому хозяйству приведен в таблице 10.

По результатам тестирования устанавливается фактическое отношение администрации к организации учета, обеспечению сохранности и целевого использования денежных средств на предприятии. Полученная оценка сравнивается с первоначальной оценкой, сформулированной на стадии планирования аудита. Если такая оценка окажется ниже первоначальной, то необходимо скорректировать объем и порядок проведения других аудиторских процедур.

С помощью тестирования аудитор дает предварительную оценку соблюдения на предприятии кассовой дисциплины, выявляет наиболее уязвимые участки, планирует состав основных контрольных процедур, определяет особенности ведения учета в организации.

Таблица 10 - Тесты проверки состояния систем внутреннего контроля и бухгалтерского учета операций с денежными средствами в НУК УХПМ

Содержание вопроса или объект исследования	Содержание ответа (результат проверки)	Символ*	Выводы и решения
Заключен ли договор о материальной ответственности с кассиром?	Имеется приказ и договор	У4	Приказ и договор отвечают установленным требованиям
Созданы ли условия, обеспечивающие сохранность денежных средств?	Помещение кассы оборудовано сигнализацией, денежные средства хранятся в сейфе	У4	Надлежащие условия хранения денежных средств обеспечены
Полностью ли заполняются необходимые реквизиты в кассовых документа?	В некоторых документах не заполняются не все реквизиты	У1	Риск контроля высокий. Обратить внимание на оформление документов
Снимаются ли ежедневно остатки денежных средств в кассе?	Да	У4	Риск контроля низкий
Проверяются ли полнота оприходования поступивших денежных средств?	Регулярно	У4	Риск контроля низкий
Соблюдается ли установленный лимит кассы?	Имеются случаи нарушения лимита	У1	Слабый контроль
Как регулярно проверяет гл. бухгалтер соответствие данных первичных банковских документов и учетных регистров?	Еженедельно	У3	Контроль удовлетворительный
Имеются ли схемы отражения на счетах операций с денежными средствами?	Определен только рабочий план счетов, схем нет	У2	Возможно наличие ошибок в корреспонденции счетов
Как регулярно обрабатываются и отражаются в учете выписки банка?	Данные выписок отражаются в учете в день их поступления	У4	Риск контроля низкий
Соответствуют ли данные учетных регистров отчету о движении денежных средств (ф.№ 4)	соответствуют	У4	Риск контроля низкий

* - У1 – низкий уровень, У2 – ниже среднего уровня, У3 – средний уровень; У4 – высокий уровень.

Как видно, в целом в НУК УХПМ состояние учета денежных средств соответствует предъявляемым требованиям.

О недостаточности эффективности внутреннего контроля могут свидетельствовать факты:

- отсутствие в организации постоянно действующей системы проведения внезапных ревизий (инвентаризация кассы);

- наличия признаков формального поведения ревизий кассы;

- отсутствие в организации приказа руководителя, устанавливающего

     периодичность проверок кассы;

- отсутствие в штате кассира, когда эти функции возложены на другого

     работника без письменного распоряжения руководителя организации;

- отсутствие договора о полной материальной ответственности с кассиром;

- предоставление права подписи приходных и расходных кассовых ордеров другим лицам помимо руководителя организации и главного бухгалтера, не отраженное распоряжением руководителя организации.

Одновременно проводится проверка условий хранения денежных средств, в ходе, которой аудитору необходимо выяснить:

- обеспечена ли сохранность денег при доставке из банка и во время выдачи заработной платы;

- имеется ли для хранения денег и других ценностей в кассе сейф или несгораемый шкаф;

- застрахована ли касса организации;

- соблюдается ли правила хранения ключей от сейфа.

Так, в Порядке ведения кассовых операций установлено, что ключи от металлических шкафов и печати хранятся у кассира, которым запрещается оставлять их в условленных местах, передавать посторонним лицам либо изготовлять неучтенные дубликаты. Учтенные дубликаты ключей в опечатанных кассиром пакетах, шкатулках и др. хранятся у руководителей предприятия, не реже одного раза в квартал проводится их проверка комиссией, назначаемой руководителем предприятия, результаты ее фиксируется в акте;

  - соблюдается ли установленный лимит хранения денежной наличности по отдельным датам.

Как показала проверка, в НУК УХПМ условия сохранности денежной наличности соответствуют предъявляемым требованиям: помещение кассы изолировано, денежные средства хранятся в несгораемом сейфе, с кассиром заключен договор о материальной ответственности, второй ключ от кассы хранится у руководителя учреждения в опечатанном конверте, учреждение обеспечивает сохранность денег при доставке их из банка.

Организации имеют в своих кассах наличные деньги в пределах лимитов, установленных банками по согласованию с руководителями организации. Лимит остатка кассы для организации с 01.01.98. устанавливается в соответствии с Положением ЦБ от 05.01.98. №14-П «О правилах организации наличного денежного обращения на территории РФ».

Организация обязана сдавать в банк всю денежную наличность сверх установленного лимитом остатка наличных денег в кассе в порядке и сроки, согласованные с обслуживающими банками. По организации, не предоставившей расчет на установление лимита остатка наличных денег в кассе ни в одно из обслуживающих учреждение банка, лимит остатка кассы считается нулевым, а несданная денежная наличность – сверхлимитной (п.2.5 Положения).

К аудиторской проверке предоставляется справка банка об установлении лимита остатка наличных денежных средств в кассе. Превышение установленных лимитов в кассе допускается лишь в течение 3-х рабочих дней в период выплаты заработной платы, премий пособий по временной нетрудоспособности работникам организации (в районах Крайнего Севера 5 дней).

Если отсутствует справка банка об установлении лимита остатка кассы или выявлены случаи превышения лимита, аудитор предупреждает клиента о возможных штрафных санкциях, установленных Указом Президента РФ от 23.05.94. №106 «Об осуществлении комплексных мер по своевременному и полному внесению в бюджет налогов и иных обязательных платежей», а именно:

- за несоблюдение действующих порядка хранения свободных денежных средств, а также за накопление в кассах наличных денег сверх установленных лимитов – штраф в 3-х кратном размере выявленной сверхлимитной кассовой наличности;

- на руководителей организации, допустивших указанные нарушения, налагаются административные штрафы в 50-кратном установленном законодательством РФ размере минимальной месячной оплаты труда.

Чековые книжки, корешки использованных чеков, а так же неиспользованные чеки в НУК УХПМ хранятся у главного бухгалтера в условиях, исключающих возможность их утери. Испорченные чеки погашаются надписью «аннулировано» и хранятся подклеенными к корешкам чеков.

Направления использования денежных средств и их целевое назначение организация определяет по своему усмотрению. Владельцы счета на обороте денежных чеков указывают целевое назначение получаемых денежных сумм. Коммерческие банки проверяют целевое использование организациями полученных в банках денежных средств и при необходимости могут предъявлять к ним соответствующие требования (Инструктивное письмо ЦБ РФ от 16.03.95. №14-4/95).

Проверка показала, что в НУК УХПМ соблюдается полнота оприходования выручки от реализации продукции в полном объеме. Записи в кассовой книге, приходных кассовых ордерах соответствуют отчетам, накладным и счетам (счетам-фактурами) по реализации продукции.

Правила осуществления расчетов в России устанавливает ЦБ РФ ст.4 Федерального закона от 02.12.90 N 394-1 «О Центральном банке РФ» (в ред. Федерального закона от 26.04.95 №65-ФЗ). Руководствуясь этой нормой, ЦБ РФ устанавливает предельные размеры расчетов наличными деньгами. Так, с 21.11.2001г. согласно указанию ЦБ РФ от 14.11.2001г. №1050 «Об установлении предельного размера расчетов наличными деньгами в РФ между юридическими лицами» предельный размер расчетов наличными деньгами по одному платежу составляет между юридическими лицами – 60 тыс. руб. Указом Президента РФ от 23.05.94. №1006 «Об осуществлении комплексных мер по своевременному и полному внесению в бюджет налогов и иных обязательных платежей» предусмотрены следующие меры ответственности за несоблюдение расчетной дисциплины:

- за осуществление расчетов наличными денежными средствами с другими организациями сверх установленных предельных сумм – штраф в 2-х кратном размере суммы произведенного платежа;

- за неоприходование (неполное оприходование) в кассу денежной наличности – штраф в 3-х кратном размере не оприходованной суммы;

-  на руководителей организации, допустивших указанные нарушения, налагаются административные штрафы в 50-кратном установленном законодательством РФ размере минимальной месячной оплаты труда.

В ходе проверки не выявлено случаев превышения расчета наличными средствами в НУК УХПМ между организациями.

 Аудиторская проверка показывает, что наибольшее число нарушений при расходовании средств из кассы связано с денежными выплатами работникам и подотчетным суммам, но в учреждении таких нарушений не наблюдается.

Заработная плата, пособия по временной нетрудоспособности, премии выделяются из кассы не по кассовым ордерам, а по платежным и расчетно-платежным ведомостям, которые подписывают руководитель организации и главный бухгалтер. Все выплаты персонифицированы и содержат подпись получателя денег. Возможно выдача денег по доверенности, в этом случае кассир делает запись «по доверенности», а саму доверенность прикрепляет к ведомости. При проверке правильности выплаты денег по платежным ведомостям установлено, что все внесенные в них лица являются работниками данного учреждения.

Однако проведенный аудит кассовых операций в НУК УХПМ позволил установить,что некоторые первичные документы, кассовые ордера и авансовые отчеты, имеют отдельные дефекты, тогда как первичные документы, не содержащие обязательных реквизитов, не должны приниматься к учету. Это оговорено в нормативных документах:

1) п.19 Порядка ведения кассовых операций в РФ от 22.09.93. № 40

2) п.44 Положение о документах и документообороте в бухгалтерском учете (Утв. Минфином СССР от 29.07.1983.№ 105.

 

Таблица 11 - Перечень первичных документов НУК УХПМ, имеющих дефекты оформления за 2004 - 2005 гг.

Номер документа	Наименование документа	Дата документа	Сумма,  руб.	Описание дефекта
26	Авансовый отчет	01.04.04	2458	Исправлен год 2003 на 2004
245	ПКО	12.07.04	200	Исправлен год 2002 на 2004
156	РКО	13.03.05	5867	Указан 2004г. вместо 2005г.
235	ПКО	06.07.05	5750	Нет подписи кассира
234	ПКО	06.07.05	11500	Нет подписи кассира
505	РКО	06.07.05	200	Нет подписи кассира, не указан документ, удостоверяющий получателя
502	РКО	06.07.05	600	Нет подписи кассира, не указан документ, удостоверяющий получателя
508	РКО	06.07.05	1864	Нет подписи кассира, не указан документ, удостоверяющий получателя

 

Не допускается принимать к учету первичные документы, составленные с нарушением установленных требований по их оформлению.

В соответствии со ст. 120 Налогового кодекса РФ предусмотрены в связи с этим финансовые санкции:

- штраф в размере 5000 руб.;

- если нарушения совершены в течении более одного налогового периода – штраф в размере 15000 руб.

При проверке кассовых операций необходимо уделить особое внимание правильности оформления кассовых первичных документов. В НУК УХПМ на всех приходных и расходных кассовых ордерах бухгалтерские проводки указаны не на соответствующих графах. Нет штампов «оплачено», «получено» на ПКО и РКО.

Нарушено: п.20.Порядка ведения кассовых операций в РФ (Утв. Советом директоров ЦБ РФ от 22.09.93. №40).

В журнале - ордере № 1 за июнь месяц 2005 по счету 71 «Расчеты с подотчетными лицами указана итоговая сумма за месяц 105275руб.37коп. При проверке реальности данной суммы нами выявлено, что фактическая сумма составляет 108963руб.37коп. Сумма занижена на 3688руб. Соответственно итог по журналу-ордеру также занижен на эту сумму. Следовательно, сальдо по счету 50 «Касса» на 1 июля 2005 года подсчитано не верно.

Лимит наличных денежных средств в кассе НУК УХПМ составил 13000 руб.

Нами проведена проверка соблюдения лимита кассы выборочно по отдельным датам 2004 и 2005 гг. по кассовой книге. Следует вывод, что в целом он соблюдается, хотя суммы превышения лимита не сдаются в банк утром следующего дня, а как правило выдаются под отчет отдельным лицам на хозяйственные и операционные расходы. Поскольку нами выявлены отдельные ошибки за июнь месяц 2005 года мы произвели анализ соблюдения лимита и расчет остатка денег в кассе по данным журнала-ордера №1 и ведомости №1.

 

Таблица 12 - Соблюдение лимита кассы в НУК УХПМ

Дата	Лимит кассы, руб.	Приход, руб.	Расход, руб.	Фактические остатки, руб.	Сопоставление с лимитом  (+,-), руб.
С-до нач.		869.25
01.06.05	13000	81009.95	61661.95	20217.25	-7217.25
02.06.05	13000	4000	19646	4571,25	8428.75
03.06.05.	13000	-	4485	86.25	12913.75
06.06.05	13000	30000	20074	10012.25	2987.75
07.06.05	13000	-	9726	286.25	12713.75
08.06.05.	13000	15000	13336	1950.25	11049.75
09.06.05	13000	14000	14029.42	1920.83	11079.17
10.06.05	13000	3500	4524	896.83	12003.17
14.06.05	13000	14166	5258	9804.83	804.83
15.06.05	13000	2500	3836	8468.83	4521.17
16.06.05	13000	-	3864	4604.83	8395.17
17.06.05	13000	-	1900	2704.83	10295.17
20.06.05	13000	72400	64856	10248.83	2751.17
21.06.05.	13000	54	6003	4299.3	8700.17
22.06.05	13000	1500	5200	599.83	12400.17
23.06.05	13000	-	300	299.83	12700.17
24.06.05	13000	16000	11550	4749.83	8250.17
27.06.05	13000	-	700	4049.83	8950.17
28.06.05	13000	32000	33146	2903.83	10096.17
29.06.05	13000	8000	5100	5803.83	7196.17
30.06.05	13000	15185	23788	-2799.17	х

 

Как видно из приведенных данных, в НУК УХПМ лимит кассы в целом соблюдается, за исключением одного дня - остатка наличных денег в кассе на конец 01.06.2005г.

Однако, на 30.06.05 нами выведен результат - сальдо на конец месяца по кассе с минусом, тогда как в ведомости № 1 он значится в сумме 888руб.83коп. Это несоответствие явилось результатом допущенных ошибок при заполнении журнала-ордера № 1 (приложение Э).

 

 

При рассмотрении правильности составления кассовой книги были также выявлены следующие недостатки:

- не на всех листах кассовой книги имеются подписи бухгалтера;

- большинство записей «от кого получено или кому выдано» написано неразборчиво;

- не заполняется строка в остатке на конец дня «в том числе на заработную плату, выплаты социального характера»;

- по некоторым операциям не указаны корреспондирующие счета.

Данной ошибки могло не быть при механизированной обработке первичных документов и учетных регистров.