Новация обязательства по оплате приобретенных товаров

НОВАЦИЯ ОБЯЗАТЕЛЬСТВА ПО ПОСТАВКЕ

ПРЕДВАРИТЕЛЬНО ОПЛАЧЕННЫХ ТОВАРОВ (РАБОТ, УСЛУГ)

НОВАЦИЯ ОБЯЗАТЕЛЬСТВА ПО ВОЗВРАТУ ЗАИМОДАВЦУ ЗАЙМА

В ОБЯЗАТЕЛЬСТВО ПО ПОСТАВКЕ ТОВАРОВ (РАБОТ, УСЛУГ)

 

1. НДС при новации обязательства по возврату заимодавцу займа в обязательство по поставке товаров (работ, услуг) >>>

2. Налог на прибыль при новации обязательства по возврату заимодавцу займа в обязательство по поставке товаров (работ, услуг) >>>

3. Бухучет при новации обязательства по возврату заимодавцу займа в обязательство по поставке товаров (работ, услуг) >>>

 

До новации: заемщик

Новация: обязательство заемщика по возврату займа заменено на обязательство по поставке товаров (выполнению работ, оказанию услуг)

После новации: поставщик (подрядчик, исполнитель)

 

1. НДС при новации обязательства по возврату заимодавцу займа в обязательство по поставке товаров (работ, услуг)

 

В результате новации обязательства заемщика по договору займа прекращаются (п. 1 ст. 414 ГК РФ). На его обязательства по НДС этот факт никак не влияет, так как суммы налога по этой операции ему не предъявляются (пп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ).

На дату подписания соглашения о новации средства, полученные ранее в качестве займа, признаются у поставщика (подрядчика, исполнителя) предоплатой (авансом). Соответственно, с этой суммы нужно начислить НДС и выставить покупателю (заказчику (бывшему заимодавцу)) счет-фактуру (пп. 2 п. 1 ст. 167, п. п. 1, 3 ст. 168 НК РФ).

 

Внимание! Поставщик (подрядчик, исполнитель) вправе не составлять счет-фактуру при единовременном выполнении следующих условий (пп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ):

- покупатель (заказчик (бывший заимодавец)) не является налогоплательщиком НДС или освобожден от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС;

- имеется письменное согласие сторон сделки о том, что счет-фактура не составляется.

 

При отгрузке товаров (выполнении работ, оказании услуг) по соглашению о новации на их стоимость начисляется НДС (пп. 1 п. 1, п. 14 ст. 167 НК РФ), а сумма НДС, исчисленная с предоплаты (аванса), принимается к вычету (п. 8 ст. 171, п. 6 ст. 172 НК РФ).

Подробнее о порядке вычета суммы НДС, исчисленной с аванса, см. Практическое пособие по НДС.

 

2. Налог на прибыль при новации обязательства по возврату заимодавцу займа в обязательство по поставке товаров (работ, услуг)

 

Проведение новации не влияет на порядок налогового учета по первоначальному договору, так как средства, полученные по договору займа, в доходы не включаются (пп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ).

После новации суммы, полученные ранее в качестве займа, признаются у поставщика (подрядчика, исполнителя) предоплатой (авансом). При методе начисления данные суммы в целях налогообложения не учитываются (пп. 1 п. 1 ст. 251 НК РФ).

После реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) по соглашению о новации налогоплательщику, применяющему метод начисления, нужно отразить выручку (п. 1 ст. 248, п. 1 ст. 249, п. 3 ст. 271 НК РФ).

 

3. Бухучет при новации обязательства по возврату заимодавцу займа в обязательство по поставке товаров (работ, услуг)

 

Расчеты по полученным займам отражаются в зависимости от срока, на который предоставлены заемные средства:

- на счете 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" (если срок займа не превышает 12 месяцев);

- на счете 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам" (если срок займа превышает 12 месяцев).

Полученная от контрагента предоплата (аванс) не является доходом в бухгалтерском учете и отражается в составе кредиторской задолженности на счете 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", на котором суммы полученных предоплат (авансов) учитываются обособленно (абз. 4, 5 п. 3, п. 12 ПБУ 9/99, Инструкция по применению Плана счетов). При новации обязательства по договору займа в обязательство по поставке товаров (выполнению работ, оказанию услуг) в бухгалтерском учете производится запись по дебету счета 66 (или 67) и кредиту счета 62.

 

Дебет	Кредит	Содержание операций
Получение денежных средств по договору займа
51 (50)	66 (67)	Получены денежные средства по договору займа <*>
Новация заемного обязательства в обязательство по поставке товаров (готовой продукции, работ, услуг)
66 (67)	62	Обязательство по возврату заемных средств новировано в обязательство по поставке товаров (готовой продукции, выполнению работ, оказанию услуг)
62-НДС (76-НДС)	68-НДС	Начислен НДС с суммы полученной предоплаты (аванса) <**>
62	90-1	Отражена реализация товаров (готовой продукции, работ, услуг) контрагенту во исполнение соглашения о новации
90-2	41 (43, 20)	Списана стоимость реализованных товаров (себестоимость готовой продукции, выполненных работ, оказанных услуг)
90-3	68-НДС	Начислен НДС
68-НДС	62-НДС (76-НДС)	Принят к вычету НДС, начисленный с суммы полученной предоплаты (аванса) <**>

 

--------------------------------

<*> Расчеты наличными не должны превышать лимит, установленный Банком России.

 

Для просмотра материала по данному вопросу перейдите по ссылке.

<**> Отметим: на практике для отражения НДС, начисленного с сумм поступившей предоплаты (аванса), зачастую используется счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", к которому открывается отдельный аналитический счет, например "НДС с предоплаты (аванса) полученной". При этом в бухгалтерском учете начисление НДС производится записью по дебету счета 76, аналитический счет "НДС с предоплаты (аванса) полученной", и кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам", аналитический счет 68-НДС "Расчеты по НДС". Вычет этого НДС производится обратной записью.

Однако из разъяснений Минфина России (Письмо от 12.04.2013 N 07-01-06/12203) следует, что основания для применения счета 76 в случае начисления НДС с предоплаты (аванса) отсутствуют.

Вместе с тем считаем, что если организацией закреплен в учетной политике порядок начисления НДС с применением счета 76, то это не противоречит требованиям действующих нормативных правовых актов.

 

Ситуации из практики:

Корреспонденция счетов: Новация обязательства по возврату займа и уплате процентов в обязательство по поставке готовой продукции.

 

ПРИОБРЕТЕННЫХ ТОВАРОВ (РАБОТ, УСЛУГ)

В ОБЯЗАТЕЛЬСТВО ПО ПОСТАВКЕ ТОВАРОВ (РАБОТ, УСЛУГ)

 

1. НДС при новации обязательства по оплате приобретенных товаров (работ, услуг) в обязательство по поставке товаров (работ, услуг) >>>

2. Налог на прибыль при новации обязательства по оплате приобретенных товаров (работ, услуг) в обязательство по поставке товаров (работ, услуг) >>>

3. Бухучет при новации обязательства по оплате приобретенных товаров (работ, услуг) в обязательство по поставке товаров (работ, услуг) >>>

 

До новации: покупатель (заказчик)

Новация: обязательство покупателя (заказчика) по оплате приобретенных товаров (работ, услуг) заменено на обязательство по поставке товаров (выполнению работ, оказанию услуг)

После новации: поставщик (подрядчик, исполнитель)

 

1. НДС при новации обязательства по оплате приобретенных товаров (работ, услуг) в обязательство по поставке товаров (работ, услуг)

 

После принятия к учету приобретенных по первоначальному договору товаров (работ, услуг) при наличии правильно оформленного счета-фактуры поставщика (подрядчика, исполнителя) покупатель (заказчик) вправе принять сумму "входного" НДС к вычету при условии, что приобретенные товары (работы, услуги) предназначены для использования в облагаемых НДС операциях (п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ). Проведение новации не предполагает какой-либо корректировки суммы налогового вычета.

О том, в какой срок можно принять к вычету "входной" НДС, см. Практическое пособие по НДС.

В момент подписания соглашения о новации стоимость приобретенных по первоначальному договору товаров (работ, услуг) может рассматриваться как предоплата (аванс) в счет предстоящей поставки товаров (выполнения работ, оказания услуг). Следовательно, поставщик (подрядчик, исполнитель) должен с предоплаты (аванса) исчислить НДС (пп. 2 п. 1 ст. 167 НК РФ, Постановление Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33 (п. 15)) и выставить контрагенту счет-фактуру (п. п. 1, 3 ст. 168 НК РФ, Письмо Минфина России от 06.03.2009 N 03-07-15/39 (п. 1)).

 

Внимание! Поставщик (подрядчик, исполнитель) вправе не составлять счет-фактуру при единовременном выполнении следующих условий (пп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ):

- покупатель (заказчик) не является налогоплательщиком НДС или освобожден от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС;

- имеется письменное согласие сторон сделки о том, что счет-фактура не составляется.

 

При отгрузке товаров (выполнении работ, оказании услуг) в рамках соглашения о новации на их стоимость начисляется НДС (пп. 1 п. 1, п. 14 ст. 167 НК РФ), а сумма НДС, исчисленная с предоплаты (аванса), принимается к вычету (п. 8 ст. 171, п. 6 ст. 172 НК РФ).

Подробнее о порядке вычета суммы НДС, исчисленной с аванса, см. Практическое пособие по НДС.

 

2. Налог на прибыль при новации обязательства по оплате приобретенных товаров (работ, услуг) в обязательство по поставке товаров (работ, услуг)

 

У покупателя (заказчика), применяющего метод начисления, в результате новации не возникает каких-либо налоговых последствий, влияющих на признание расходов на приобретение товаров (работ, услуг) по первоначальному договору (ст. 272 НК РФ).

После новации стоимость приобретенных по первоначальному договору товаров (работ, услуг) может рассматриваться как предоплата (аванс) в счет предстоящей поставки товаров (выполнения работ, оказания услуг). При применении метода начисления данные суммы в целях налогообложения не учитываются (пп. 1 п. 1 ст. 251 НК РФ).

После реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) по соглашению о новации налогоплательщику, применяющему метод начисления, следует отразить выручку (п. 1 ст. 248, п. 1 ст. 249, п. 3 ст. 271 НК РФ).

 

3. Бухучет при новации обязательства по оплате приобретенных товаров (работ, услуг) в обязательство по поставке товаров (работ, услуг)

 

Кредиторская задолженность по оплате приобретенных товаров (материалов, работ, услуг) отражается в учете организации на счете 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками". Полученная от контрагента предоплата (аванс) не является доходом в бухгалтерском учете и отражается в составе кредиторской задолженности на счете 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" обособленно (абз. 4, 5 п. 3, п. 12 ПБУ 9/99, Инструкция по применению Плана счетов). Новация обязательства по оплате приобретенных товаров в обязательство по поставке товаров отражается по дебету счета 60 и кредиту счета 62.

 

Дебет	Кредит	Содержание операций
Получение товаров, материалов (принятие работ, услуг)
41 (10, 20)	60	Отражена задолженность организации по оплате товаров (материалов, работ, услуг)
19	60	Отражен НДС, предъявленный контрагентом
68-НДС	19	Принят к вычету НДС (при наличии у организации права на вычет)
90-2	41 (20)	Включена в себестоимость продаж стоимость приобретенных товаров (работ, услуг)
Новация обязательства по оплате полученных товаров в обязательство по поставке товаров (готовой продукции, работ, услуг)
60	62	Задолженность перед контрагентом по оплате товаров (материалов, работ, услуг) новирована в обязательство по поставке товаров (продукции, работ, услуг)
62-НДС (76-НДС)	68-НДС	Начислен НДС с предоплаты (аванса), полученной в неденежной форме <*>
62	90-1	Признан доход от реализации товаров (продукции, работ, услуг) во исполнение соглашения о новации
90-3	68-НДС	Начислен НДС с выручки от реализации товаров (продукции, работ, услуг)
90-2	41 (43, 20)	В себестоимость продаж списана стоимость реализованных товаров (продукции, работ, услуг)
68-НДС	62-НДС (76-НДС)	Принят к вычету НДС, ранее начисленный с предоплаты (аванса) <*>

 

--------------------------------

<*> Отметим: на практике для отражения НДС, начисленного с сумм поступившей предоплаты (аванса), зачастую используется счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", к которому открывается отдельный аналитический счет, например "НДС с предоплаты (аванса) полученной". При этом в бухгалтерском учете начисление НДС производится записью по дебету счета 76, аналитический счет "НДС с предоплаты (аванса) полученной", и кредиту счета 68, аналитический счет 68-НДС "Расчеты по НДС". Вычет этого НДС производится обратной записью.

Однако из разъяснений Минфина России (Письмо от 12.04.2013 N 07-01-06/12203) следует, что основания для применения счета 76 в случае начисления НДС с предоплаты (аванса) отсутствуют.

Вместе с тем считаем, что если организацией закреплен в учетной политике порядок начисления НДС с применением счета 76, то это не противоречит требованиям действующих нормативных правовых актов.

 

НОВАЦИЯ ОБЯЗАТЕЛЬСТВА ПО ОПЛАТЕ ПРИОБРЕТЕННЫХ ТОВАРОВ

(РАБОТ, УСЛУГ) В ОБЯЗАТЕЛЬСТВО ПО ВОЗВРАТУ ЗАЙМА

 

1. НДС при новации обязательства по оплате приобретенных товаров (работ, услуг) в обязательство по возврату займа >>>

2. Налог на прибыль при новации обязательства по оплате приобретенных товаров (работ, услуг) в обязательство по возврату займа >>>

3. Бухучет при новации обязательства по оплате приобретенных товаров (работ, услуг) в обязательство по возврату займа >>>

 

До новации: покупатель (заказчик)

Новация: обязательство покупателя (заказчика) по оплате реализованных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) заменено на обязательство по возврату займа

После новации: заемщик

 

1. НДС при новации обязательства по оплате приобретенных товаров (работ, услуг) в обязательство по возврату займа

 

Проведение новации не влияет на порядок налогообложения по первоначальному договору. Поэтому корректировать суммы НДС, ранее принятые к вычету, не нужно (п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ).

Операции, связанные с возвратом денежного займа и уплатой процентов, не влияют на обязательства заемщика (бывшего покупателя (заказчика)) по НДС, так как налог в данном случае ему не предъявляется (пп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ).

 

2. Налог на прибыль при новации обязательства по оплате приобретенных товаров (работ, услуг) в обязательство по возврату займа

 

Для покупателя (заказчика), применяющего метод начисления, новация не влечет каких-либо налоговых последствий, влияющих на признание расходов на приобретение товаров (работ, услуг) по первоначальному договору. Это обусловлено тем, что расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений гл. 25 НК РФ, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому относятся, независимо от факта их оплаты (п. 1 ст. 272 НК РФ).

Средства, направленные в погашение займа, в расходы налогоплательщика не включаются (п. 12 ст. 270 НК РФ). Суммы процентов по займу учитываются в составе внереализационных расходов при условии, что они направлены на получение дохода (пп. 2 п. 1 ст. 265, п. 1 ст. 252 НК РФ).

В общем случае для целей налогообложения прибыли расходом признаются проценты, исчисленные исходя из фактической ставки, установленной договором (п. 1 ст. 269 НК РФ).

Особые правила следует применять в отношении процентов по долговым обязательствам, которые возникли в результате сделок, признаваемых в соответствии с Налоговым кодексом РФ контролируемыми (п. п. 1, 1.1 - 1.3 ст. 269 НК РФ), а также в отношении контролируемой задолженности согласно п. п. 2 - 6 ст. 269 НК РФ (с учетом норм п. п. 7 - 13 ст. 269 НК РФ). В данном материале не рассматриваем проценты по указанным сделкам и по контролируемой задолженности.

Таким образом, для включения в состав расходов процентов по договору займа по общему правилу должник по первоначальному обязательству не рассчитывает предельную величину процентов. Проценты в таком случае учитываются в полном объеме.

В налоговом учете проценты по договору займа учитываются должником по первоначальному обязательству на дату признания расхода в соответствии с гл. 25 НК РФ (п. 3 ст. 328 НК РФ). Так, если он применяет метод начисления, то по соглашению о новации, срок действия которого приходится более чем на один отчетный (налоговый) период, расходы в виде процентов признаются на конец каждого месяца соответствующего отчетного (налогового) периода независимо от даты (сроков) таких выплат, предусмотренной соглашением о новации (п. 8 ст. 272, п. 4 ст. 328 НК РФ). В случае когда срок действия соглашения о новации истекает (заем возвращается) в течение календарного месяца, сумма процентов включается в расходы на дату прекращения такого соглашения (возврата займа) (п. 8 ст. 272 НК РФ).

 

 См. дополнительно:

- как учитываются проценты по договору денежного займа.

 

3. Бухучет при новации обязательства по оплате приобретенных товаров (работ, услуг) в обязательство по возврату займа

 

Кредиторская задолженность перед контрагентом по оплате приобретенных у него товаров (работ, услуг) учитывается на счете 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками". Расчеты по полученным займам отражаются в зависимости от срока, на который предоставлены заемные средства:

- на счете 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" (если срок займа не превышает 12 месяцев);

- на счете 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам" (если срок займа превышает 12 месяцев).

При новации кредиторской задолженности по оплате товаров (работ, услуг) в заемное обязательство в бухгалтерском учете организации производится запись по дебету счета 60 и кредиту счета 66 (или 67), субсчет "Расчеты по основной сумме заемного обязательства".

Проценты, которые подлежат уплате заимодавцу по заемному обязательству, начисляются ежемесячно исходя из размера, установленного соглашением о новации, и отражаются в составе прочих расходов, за исключением той их части, которая включается в стоимость инвестиционного актива (п. п. 6, 7, 8 ПБУ 15/2008, п. п. 11, 14.1, 18 ПБУ 10/99).

 

Дебет	Кредит	Содержание операций
Поступление товаров (принятие выполненных работ, оказанных услуг)
41 (10, 20)	60	Отражена задолженность организации по оплате товаров (материалов, работ, услуг)
19	60	Отражен НДС, предъявленный контрагентом
68	19	Принят к вычету НДС (при наличии у организации права на вычет)
90-2	41 (20)	Включена в себестоимость продаж стоимость приобретенных товаров (работ, услуг)
Новация обязательства по оплате приобретенных товаров (работ, услуг) в заемное обязательство
60	66 (67)	Кредиторская задолженность перед контрагентом новирована в заемное обязательство
91-2	66 (67)	Начислены проценты за пользование займом

 

 См. дополнительно ситуации из практики.