Привлечение заемных средств путем выдачи собственного векселя

Выдача векселя с целью привлечения заемных средств

Согласно ПБУ 15/01 "Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию" (утв. Приказом Минфина РФ от 2 августа 2001 г. N 60н) в случаях, предусмотренных законодательством, организация может осуществлять привлечение заемных средств путем выдачи векселей (далее - выданные заемные обязательства).

Выдача собственного векселя для целей привлечения заемных средств отражается у векселедателя за балансом на счете 009 "Обеспечения обязательств и платежей выданные". При этом при получении денежных средств после передачи собственного векселя, т.е. фактического получения займа, делается проводка по дебету счета 51 "Расчетные счета" и кредиту счета 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам".

Согласно п. 11 ПБУ 15/01 затраты, связанные с получением и использованием займов и кредитов, включают, в частности, проценты и дисконт по причитающимся к оплате векселям. При этом применительно к обращению векселей в настоящем Положении под дисконтом понимается разница между суммой, указанной в векселе, и суммой фактически полученных денежных средств или их эквивалентов при размещении этого векселя.

Иными словами, фактически в случае выдачи собственного векселя для привлечения заемных средств проценты за пользование такими заемными средствами могут представлять собой либо проценты, указанные в самом векселе (процентные векселя), либо дисконт при размещении векселя (разница между номиналом и фактически полученными денежными средствами за него).

Согласно п. 18 ПБУ 15/01 проценты и дисконт по причитающимся к оплате векселям учитываются организацией-заемщиком в следующем порядке:

- по выданным беспроцентным векселям - векселедатель отражает сумму, указанную в векселе (в дальнейшем - вексельная сумма) как кредиторскую задолженность (т.е. в сумме фактически полученных денежных средств плюс дисконт = номинал векселя).

В случае начисления процентов на вексельную сумму по выданным векселям задолженность по такому векселю показывается у векселедателя с учетом причитающихся к оплате на конец отчетного периода процентов по условиям выдачи векселя (т.е. фактически полученные денежные средства = номинал векселя плюс проценты, указанные в векселе, приходящиеся на этот год).

При выдаче векселя для получения займа денежными средствами сумма причитающихся векселедержателю к оплате процентов или дисконта включается векселедателем в состав операционных расходов.

При этом организации дано право выбора, которое она должна зафиксировать в учетной политике: в целях равномерного (ежемесячного) включения сумм причитающихся процентов или дисконта в качестве расхода по выданным векселям организация-векселедатель может их предварительно учитывать как расходы будущих периодов.

Иными словами, схема бухгалтерских проводок может выглядеть следующим образом:

Д-т 009 - выдан собственный вексель в обеспечение возврата кредита

Д-т 51 К-т 66 - получен кредит в сумме фактически перечисленных денежных средств

Либо сразу Д-т 91 либо Д-т 97 К-т 66 - отражен дисконт или приходящиеся на текущий год проценты, указанные в векселе

Д-т 91 К-т 97 - ежемесячное списание дисконта или приходящихся на текущий год процентов, указанных в векселе

К-т 009 - получен к погашению ранее выданный собственный вексель

Д-т 66 К-т 51 - погашение векселя (по номиналу) и процентов

 

Дополнительные затраты, связанные с размещением заемных обязательств

Кроме того, согласно п. 11 ПБУ 15/01 затраты, связанные с получением и использованием займов и кредитов, включают дополнительные затраты, произведенные в связи с выпуском и размещением заемных обязательств, а также курсовые и суммовые разницы, относящиеся на причитающиеся к оплате проценты по займам и кредитам, полученным и выраженным в иностранной валюте или условных денежных единицах, образующиеся начиная с момента начисления процентов по условиям договора до их фактического погашения (перечисления).

Затраты по полученным займам и кредитам, включаемые в текущие расходы организации, являются ее операционными расходами и подлежат включению в финансовый результат организации (дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы").

Дополнительные затраты, производимые заемщиком в связи с выпуском и размещением заемных обязательств, могут включать также расходы, связанные с:

- оказанием заемщику юридических и консультационных услуг;

- осуществлением копировально-множительных работ;

- оплатой налогов и сборов (в случаях, предусмотренных действующим законодательством);

- проведением экспертиз;

- потреблением услуг связи;

- другими затратами, непосредственно связанными с размещением заемных обязательств.

Включение заемщиком дополнительных затрат, связанных с размещением заемных обязательств, производится в отчетном периоде, в котором были произведены указанные расходы.

Дополнительные затраты могут предварительно учитываться как дебиторская задолженность с последующим отнесением их в состав операционных расходов в течение срока погашения указанных выше заемных обязательств (т.е. например, собираться на отдельном субсчете счета 76 "Прочие дебиторы и кредиторы" либо на счете 97 "Расходы будущих периодов").

Данные нюансы бухгалтерского учета должны найти отражение в учетной политике организации.

 

Примеры бухгалтерского отражения некоторых операций по приобретению векселей

Порядок отражения в бухгалтерском учете операций по приобретению ценных бумаг (в том числе векселей) предусмотрен в Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации (утв. Приказом Минфина РФ от 31 октября 2000 г. N 94н), в ПБУ 19/02 "Учет финансовых вложений" (утв. Приказом Минфина РФ от 10 декабря 2002 г. N 126н).

По нашему мнению, возможны следующие схемы бухгалтерских проводок при приобретении векселей:

Примечание: хотелось бы особо подчеркнуть, что счет 08 "Вложения во внеоборотные активы" использован в нижеприведенных проводках только для наглядности формирования первоначальной стоимости приобретаемых ценных бумаг. В практической работе рекомендуется для этих целей использовать иной счет, например, отдельный субсчет счета 76 "Прочие дебиторы и кредиторы" либо формировать стоимость непосредственно на счете 58 "Финансовые вложения".

 

┌────────────────────────────┬─────────────────────────────────────┬───────────────────────────────┐

│ Наименование операции │ Бухгалтерские проводки │ Примечание │

│ ├─────────────────┬───────────────────┤ │

│ │ Дебет │ Кредит │ │

├────────────────────────────┴─────────────────┴───────────────────┴───────────────────────────────┤

│Приобретение беспроцентных векселей третьих лиц с расчетом денежными средствами (в том числе│

│бухгалтерский учет возможных расходов, связанных с их приобретением) │

├────────────────────────────┬─────────────────┬───────────────────┬───────────────────────────────┤

│Фактические расходы по прио-│ 08 │ 60 │Суммы, уплаченные продавцу│

│бретению ценных бумаг │ │ │ценных бумаг в соответствии с│

│ │ │ │договором │

│ ├─────────────────┼───────────────────┼───────────────────────────────┤

│ │ 08 │ 76 │Оплаченные информационные и│

│ │ │ │консультационные услуги, свя-│

│ │ │ │занные с приобретением ценных│

│ │ │ │бумаг │

│ ├─────────────────┼───────────────────┼───────────────────────────────┤

│ │ 08 │ 76 │Вознаграждения посредническим│

│ │ │ │организациям │

│ ├─────────────────┼───────────────────┼───────────────────────────────┤

│ │ 08 │ 66/проценты │Проценты по заемным средствам,│

│ │ │ │привлеченным для приобретения│

│ │ │ │ценных бумаг, начисленные по│

│ │ │ │условиям договора до момента│

│ │ │ │принятия к бух. учету этих│

│ │ │ │ценных бумаг │

├────────────────────────────┼─────────────────┼───────────────────┼───────────────────────────────┤

│Приняты на учет финансовые│ 58/2 │ 08 │В момент оформления документов,│

│вложения в виде ценных бумаг│ │ │подтверждающих право организа-│

│ │ │ │ции на ценные бумаги, и перехо-│

│ │ │ │да к организации финансовых│

│ │ │ │рисков, связанных с этими цен-│

│ │ │ │ными бумагами │

├────────────────────────────┼─────────────────┼───────────────────┼───────────────────────────────┤

│Особенности бух. учета неко-│ 91 │ 76 │Если организации оказаны ин-│

│торых расходов, связанных с│ │ │формационные и консультационные│

│приобретением ценных бумаг │ │ │услуги, связанные с принятием│

│ │ │ │решения о приобретении ценных│

│ │ │ │бумаг, и организация не при-│

│ │ │ │нимает решения о таком приоб-│

│ │ │ │ретении, стоимость таких услуг│

│ │ │ │относится в состав операционных│

│ │ │ │расходов │

│ ├─────────────────┼───────────────────┼───────────────────────────────┤

│ │ 91 │ 08 │В случае несущественности│

│ │ │ │величины дополнительных затрат│

│ │ │ │по приобретению ценных бумаг по│

│ │ │ │сравнению с суммой, уплаченной│

│ │ │ │продавцу по договору, такие│

│ │ │ │затраты организация вправе│

│ │ │ │признать прочими операционными│

│ │ │ │расходами в том отчетном│

│ │ │ │периоде, в котором были приняты│

│ │ │ │к бух. учету указанные ценные│

│ │ │ │бумаги │

├────────────────────────────┼─────────────────┼───────────────────┼───────────────────────────────┤

│Особенности бух. учета│ 91 │ 76 │Операционными расходами призна-│

│некоторых расходов, свя-│ │ │ются: оплата услуг банка, депо-│

│занных с содержанием цен-│ │ │зитария за хранение финансовых│

│ных бумаг │ │ │вложений, предоставление выпис-│

│ │ │ │ки со счета депо и т.п. │

├────────────────────────────┴─────────────────┴───────────────────┴───────────────────────────────┤

│Приобретение беспроцентных векселей по цене ниже номинала и последующая их продажа (предъявление к│

│оплате) с получением дохода │

├────────────────────────────┬─────────────────┬───────────────────┬───────────────────────────────┤

│Приобретены ценные бумаги │ 08 │ 51 │По учетной цене, т.е. по│

│ │ │ │фактическим расходам на их│

│ │ │ │приобретение (в сумме ниже│

│ │ │ │номинала) │

│ ├─────────────────┼───────────────────┼───────────────────────────────┤

│ │ 58/2 │ 08 │В момент оформления документов,│

│ │ │ │подтверждающих право организа-│

│ │ │ │ции на ценные бумаги и на по-│

│ │ │ │лучение дохода по ним, и пе-│

│ │ │ │рехода к организации финансовых│

│ │ │ │рисков, связанных с этими цен-│

│ │ │ │ными бумагами │

├────────────────────────────┼─────────────────┼───────────────────┼───────────────────────────────┤

│Проданы ценные бумаги│ 91 │ 58/2 │По учетной цене, т.е. по│

│(предъявлены к оплате) │ │ │фактическим расходам на их│

│ │ │ │приобретение (в сумме ниже│

│ │ │ │номинала) │

├────────────────────────────┼─────────────────┼───────────────────┼───────────────────────────────┤

│Получены денежные средства│ 51 │ 91 │В сумме, исходя из согласо-│

│за проданные ценные бумаги │ │ │ванной сторонами продажной│

│ │ │ │стоимости бумаг (может быть│

│ │ │ │отличной от их номинала) │

├────────────────────────────┼─────────────────┼───────────────────┼───────────────────────────────┤

│Если продажная стоимость│ 91 │ 99 │Прибыль от реализации ценных│

│бумаг больше фактических│ │ │бумаг │

│расходов на их приобретение │ │ │ │

├────────────────────────────┴─────────────────┴───────────────────┴───────────────────────────────┤

│Списание на финансовые результаты, согласно учетной политике организации по долговым ценным│

│бумагам превышения номинальной стоимости над фактическими затратами на приобретение бумаг в│

│течение срока их обращения равномерно по мере начисления дохода, обусловленного в долговых ценных│

│бумагах (случай приобретения векселей, в которых предусмотрено начисление процентов или дисконта) │

├────────────────────────────┬─────────────────┬───────────────────┬───────────────────────────────┤

│Приобретены долговые ценные│ 08 │ 51 │По учетной цене, т.е. по│

│бумаги │ │ │фактическим расходам на их│

│ │ │ │приобретение │

│ ├─────────────────┼───────────────────┼───────────────────────────────┤

│ │ 58/2 │ 08 │В момент оформления документов,│

│ │ │ │подтверждающих право организа-│

│ │ │ │ции на ценные бумаги и на полу-│

│ │ │ │чение дохода по ним, и перехо-│

│ │ │ │да к организации финансовых│

│ │ │ │рисков, связанных с этими цен-│

│ │ │ │ными бумагами │

├────────────────────────────┼─────────────────┼───────────────────┼───────────────────────────────┤

│По мере начисления про-│ 76 │ 91 │Ежемесячно (ежеквартально) на-│

│центов, указанных в долго-│ │ │численные проценты в сумме,│

│вых ценных бумагах │ │ │указанной в долговых ценных│

│ │ │ │бумагах (т.е. на момент│

│ │ │ │погашения ценных бумаг указан-│

│ │ │ │ные в них проценты на фи-│

│ │ │ │нансовые результаты должны│

│ │ │ │быть начислены полностью) │

├────────────────────────────┼─────────────────┼───────────────────┼───────────────────────────────┤

│Списание части суммы превы-│ 58/2 │ 91 │Ежемесячно (ежеквартально)│

│шения номинальной стоимости│ │ │часть суммы указанного превыше-│

│бумаг над фактическими за-│ │ │ния пропорционально сумме на-│

│тратами на их приобретение │ │ │численных процентов по ценным│

│ │ │ │бумагам (т.о. на момент пога-│

│ │ │ │шения ценных бумаг их учетная│

│ │ │ │стоимость на счете 58/2 должна│

│ │ │ │сравняться с номиналом) │

├────────────────────────────┼─────────────────┼───────────────────┼───────────────────────────────┤

│Получены проценты по ценным│ 51 │ 76 │В начисленной сумме согласно│

│бумагам │ │ │указаниям в самих ценных│

│ │ │ │бумагах │

├────────────────────────────┼─────────────────┼───────────────────┼───────────────────────────────┤

│Ценные бумаги переданы для│ 91 │ 58/2 │По номиналу (т.к. в течение│

│погашения │ │ │срока их обращения фактические│

│ │ │ │расходы на приобретение были│

│ │ │ │доведены до номинальной стои-│

│ │ │ │мости бумаг) │

├────────────────────────────┼─────────────────┼───────────────────┼───────────────────────────────┤

│Погашены ценные бумаги │ 51 │ 91 │По номиналу │

├────────────────────────────┴─────────────────┴───────────────────┴───────────────────────────────┤

│Продажа векселей по договорам, которые прямо предусматривают оплату неденежными средствами, в том│

│числе векселями сторонних организаций (мена векселей третьих лиц) │

├────────────────────────────┬─────────────────┬───────────────────┬───────────────────────────────┤

│Передан финансовый вексель│ 91 │ 58/2 │По учетной стоимости на счете│

│покупателю │ │ │58/2, т.е. по фактическим│

│ │ │ │расходам на его приобретение │

│ ├─────────────────┼───────────────────┼───────────────────────────────┤

│ │ 62 │ 91 │В сумме, исходя из согласован-│

│ │ │ │ной сторонами продажной стои-│

│ │ │ │мости бумаг (может быть отлич-│

│ │ │ │ной от их номинала) │

├────────────────────────────┼─────────────────┼───────────────────┼───────────────────────────────┤

│В счет оплаты задолженности│ 60 (76) │ 62 │По согласованной договорной│

│по переданному векселю│ │ │стоимости │

│получены финансовые векселя│ │ │ │

│третьих лиц │ │ │ │

├────────────────────────────┼─────────────────┼───────────────────┼───────────────────────────────┤

│Оприходованы полученные век-│ 08 │ 60 (76) │По договорной стоимости, т.е.│

│селя третьих лиц │ │ │по фактическим расходам на их│

│ │ │ │приобретение │

│ ├─────────────────┼───────────────────┼───────────────────────────────┤

│ │ 58/2 │ 08 │В момент оформления документов,│

│ │ │ │подтверждающих право организа-│

│ │ │ │ции на ценные бумаги и на полу-│

│ │ │ │чение дохода по ним, и пере-│

│ │ │ │хода к организации финансовых│

│ │ │ │рисков, связанных с этими цен-│

│ │ │ │ными бумагами │

├────────────────────────────┼─────────────────┼───────────────────┼───────────────────────────────┤

│Если продажная стоимость│ 91 │ 99 │Прибыль от реализации ценных│

│векселя больше фактических│ │ │бумаг │

│расходов на их приобретение │ │ │ │

├────────────────────────────┴─────────────────┴───────────────────┴───────────────────────────────┤

│Приобретение векселей, оплата которых обеспечена собственным векселем покупателя │

├────────────────────────────┬─────────────────┬───────────────────┬───────────────────────────────┤

│Оприходованы полученные век-│ 08 │ 60 (76) │По договорной стоимости, т.е.│

│селя третьих лиц │ │ │по фактическим расходам на их│

│ │ │ │приобретение │

│ ├─────────────────┼───────────────────┼───────────────────────────────┤

│ │ 58/2 │ 08 │В момент оформления документов,│

│ │ │ │подтверждающих право организа-│

│ │ │ │ции на ценные бумаги и на по-│

│ │ │ │лучение дохода по ним, и пере-│

│ │ │ │хода к организации финансовых│

│ │ │ │рисков, связанных с этими цен-│

│ │ │ │ными бумагами │

├────────────────────────────┼─────────────────┼───────────────────┼───────────────────────────────┤

│В обеспечение оплаты полу-│ 60 (76) │ 60/векс. │По номиналу векселя на сумму│

│ченных векселей выдан собст-│ │ │задолженности │

│венный вексель организации │ │ │ │

├────────────────────────────┼─────────────────┼───────────────────┼───────────────────────────────┤

│Погашен предъявленный к│ 60/векс. │ 51 │С расчетного счета │

│оплате векселедержателем├─────────────────┼───────────────────┼───────────────────────────────┤

│ранее выданный собственный│ │ или 50 │Наличными через кассу │

│вексель организации ├─────────────────┼───────────────────┼───────────────────────────────┤

│ │ │ или 62 │Товарами, др. │

│ ├─────────────────┼───────────────────┼───────────────────────────────┤

│ │ │ или 76 │Расчет иным способом │

├────────────────────────────┼─────────────────┼───────────────────┼───────────────────────────────┤

│В случае, если погашение│ 60/векс. │ 91 │На разницу │

│векселя произведено на сумму│ │ │ │

│меньше его номинала │ │ │ │

└────────────────────────────┴─────────────────┴───────────────────┴───────────────────────────────┘