Классификация по способу включения в себестоимость: затраты прямые и косвенные

Классификация затрат по способу их отражения в отчетности на прямые и косвенные широко используется в современном российском бухгалтерском финансовом и налоговом учете. Именно такая терминология принята в системе законодательного регулирования бухгалтерского учета в Российской Федерации.

Прямыми затратами считаются такие затраты, которые можно прямо и экономично отнести к какому-либо изделию. К прямым относятся:

- прямые материальные затраты,

- прямые затраты на оплату труда (прямые трудовые затраты),

- прочие прямые затраты.

Прямые материальные затраты – это затраты на сырье, материалы и покупные полуфабрикаты, которые входят в состав и становятся частью готовой продукции, их стоимость на единицу изделия можно определить прямо и экономично. Примерами прямых материальных затрат можно считать электронные платы и корпуса – при сборке телевизоров, доски и панели – при производстве мебели, покупную стоимость товаров, предназначенных для продажи – в торговле.

Если затраты материалов на единицу изделия учитывать экономически невыгодно (гвозди, клей, заклепки и т.п.), их относят к вспомогательным материалам, расходы по ним – к косвенным общепроизводственным, которые учитываются за период и специальными методами распределяются между видами продукции.

Прямые затраты на оплату труда – расходы на оплату труда рабочих, которые можно прямо и экономично отнести на определенное готовое изделие. Речь идет о заработной плате рабочих на сборке, штучной обработке и тому подобных работах, где отработанное сотрудником время можно прямо соотнести с конкретным изделием. Работа механиков, контролеров и прочего вспомогательного персонала, если ее невозможно соотнести с каждой единицей продукции, относится к косвенным общепроизводственным расходам.

В общей сумме затрат организации могут быть и прочие прямые затраты – например, когда производство конкретного изделия или заказа требует аренды специального оборудования или особого рода подготовительных или восстановительных работ (наладка станка для конкретного изделия, специальное охлаждение, утилизация отработанных материалов и т.п.). В этом случае арендная плата или сумма расходов на содержание и эксплуатацию машин и оборудования будет отнесена к прочим прямым затратам.

Прямые материальные и прямые трудовые затраты всегда являются переменными, прочие прямые затраты могут быть и постоянными.

Размер прямых переменных затрат на единицу выпуска от объема производства не зависит. Его можно изменить увеличением интенсивности труда и путем экономии материальных ресурсов (пересмотра нормативных спецификаций[6]); снижаются удельные переменные затраты и в процессе отладки и стандартизации производственных процессов (эффект обучения).

Затраты, которые нельзя считать прямыми, относят к категории косвенных. Косвенные затраты – это совокупность затрат, которые невозможно отнести на одно конкретное изделие или вид изделий (в зависимости от того, что является объектом калькуляции) и их тем или иным способом распределяют между изделиями согласно выработанной методике, которая должна быть отражена в учетной политике предприятия. Косвенные затраты распределяются на одно изделие пропорционально некоторой базе, в качестве которой выбирают показатель, наилучшим образом характеризующий потребление этого вида ресурсов (затрат)[7]. Распределение косвенных затрат позволяет сформировать полную себестоимость, но в зависимости от базы распределения результаты будут различаться (см. главу 4)(см. оцессе отладки и стандартизации произвосдвтенных процессов (эффект обучения)чебника.брикатов, внутрицехового незавершенног.

Иными словами, косвенные затраты – все остальные, кроме прямых. Косвенные затраты могут содержать переменные составляющие (электроэнергия, расходы по снабжению, косвенная заработная плата) или быть полностью постоянными (аренда, страхование, налоги, амортизация). Принципиальным для бухгалтерского учета является также деление косвенных затрат на производственные и непроизводственные[8].

Структура косвенных расходов, формируемых в рамках процедур исчисления себестоимости, приведена на рисунке 3.4. Перечень затрат, представленных на этом рисунке, не исчерпывающий, все статьи в нем комплексные, то есть сами по себе состоящие из множества других, более конкретных видов затрат.

Рисунок 3.4. Структура косвенных расходов организации.

Соотношение прямых и косвенных, производственных и непроизводственных расходов при формировании показателя добавленной стоимости представлено на рис. 3.5.

Рисунок 3.5. Прямые и косвенные затраты.

Прямые материалы

Прямые затраты

Производственные затраты

Добавленная стоимость

Косвенные затраты

Непроизводственные затраты

В управленческом учете принято делить на две группы - к общепроизводственным расходам (ОПР) относятся все непрямые расходы, возникающие в производственных и обслуживающих подразделениях, - это расходы на организацию, обслуживание и управление производством. Все затраты непроизводственных подразделений относятся к непроизводственным, поскольку вызываются иными функциями управления.

Отнесение затрат к прямым и косвенным определяется принятой в организации учетной политикой и методами калькуляции затрат[9]. Например, на некоторых производствах, выпускающих однородную продукцию (энергетика, угольная и нефтяная промышленность), все затраты могут быть прямыми. В сфере услуг (например, в финансовом консалтинге), наоборот, прямые затраты выделить довольно трудно, и все затраты можно считать косвенными. Вообще, на предприятиях обрабатывающих отраслей и в сфере услуг (отрасли с высокой добавленной стоимостью) косвенные расходы существенны, их доли в структуре себестоимости превышают доли прямых затрат. В целом можно сказать, что соотношение прямых и косвенных затрат является функцией отраслевой принадлежности организации и связано с технологическими особенностями производства.

Врезка. Почему прямые затраты называются прямыми? Согласно определению, они могут быть прямо и экономично соотнесены с единицей калькуляции и всегда - в любой момент времени, на любом этапе ее изготовления – входит в оценку этой единицы. Если продукция, завершенная или нет с точки зрения технологического процесса, находится на складе и в производственном подразделении предприятия, в ее оценке обязательно содержатся суммы прямых расходов, уже понесенных для ее изготовления. Косвенные же расходы подлежат распределению периодически, только в моменты составления отчетности, и суммы их сильно зависят от выбранных принципов распределения. Так, при калькуляции по прямым затратам в оценке продукции косвенных может совсем не содержаться.