Тема 16 « Учет капитала и резервов»

Методические указания

Цель изучения темы – получение знаний об учете капитала организации, его составляющих: уставного (складочного), добавочного, сумм переоценки активов, резервного капитала, о резервах предстоящих расходов и платежей, резервов под снижение стоимости материальных ценностей, финансовых вложений, по сомнительным долгам.

В результате изучения темы должны быть сформированы навыки ведения бух­галтерского учета собственного капитала, уставного, добавочного, резервного и чистой прибыли, заемного капитала, резервов, составления бухгалтерской (финансовой) отчетности, в частности бухгалтерского баланса и отчета о фи­нансовых результатах.

В процессе изучения темы следует обратить внимание на учет капитала, по­рядок его формирования, на достоверность отражения в учете дооценки и уцен­ки, при переоценке, порядок распределения прибыли, резервов, ведение учета заемных средств.

Хозяйственная деятельность организации начинается с ее создания учреди­телями и государственной регистрации. Наличие уставного капитала является обязательным условием образования и функционирования любого юридического лица.

Учет уставного (складочного) капитала (фонда) ведут на счете 80 «Уставный капитал». По экономическому содержанию – это счет источников собст­венных средств, по структуре и назначению – основной, пассивный, фон-
довый.

По счету 80 производятся записи: при формировании уставного капитала; при его увеличении или уменьшении (после внесения соответствующих измене­ний в устав и учредительные документы организации).

По кредиту счета отражают остаток средств на счете и их поступление, по де­бету – списание. Сальдо по счету 80 может быть только кредитовым и должно соответствовать размеру уставного капитала, зафиксированному в учредитель­ных документах организации.

Формирование и учет уставного капитала зависят от организационно-пра­во­вой формы экономического субъекта.

Порядок формирования уставного капитала акционерных обществ установ­лен Федеральным законом от 26 декабря 1995 г. (ред. от 29.12.2014 г.)
№ 208-ФЗ «Об акционерных обществах» [12] (далее – Закон 208-ФЗ).

На дату государственной регистрации организации в бухгалтерском учете де­лается запись о формировании уставного капитала: дебет счета 75 «Расчеты с уч­редителями» субсчет 1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал» кредит счета 80. После государственной регистрации на сумму зарегист­ри­рованного уставного капитала образуется задолженность учредителей
обществу.

Фактическое поступление вкладов учредителей отражается по кредиту сче­та 75/1 в корреспонденции со счетами учета денежных средств организации или других ценностей.

Планом счетов бухгалтерского учета предлагаются два варианта корреспон­денции счетов, связанных с увеличением уставного капитала: с использова­нием счета 75 и без использования данного счета.

При первом варианте, когда счет 75 «Расчеты с учредителями» использует­ся, в учете делаются следующие проводки:

– отражено увеличение уставного капитала: дебет счета 75/1 кредит счета 80;

– отражено использование добавочного капитала при увеличении уставно­го капитала: дебет счета 83 «Добавочный капитал» кредит счета 75/1;

– отражено использование нераспределенной прибыли на увеличение уставного капитала: дебет счета 84 кредит счета 75/1.

Если счет 75 не используется, в учете составляются записи:

– отражено использование добавочного капитала при увеличении уставного капитала: дебет счета 83 кредит счета 80;

– отражено использование нераспределенной прибыли на увеличение уставного капитала: дебет счета 84 кредит счета 80.

Отражение в учете результатов переоценки регламентируется
ПБУ 6/01 [26].

Если объект основных средств в результате переоценки дооценен, то сум­ма дооценки зачисляется в добавочный капитал организации:

– дооценен объект основных средств: дебет счета 01 кредит счета 83;

– дооценена амортизация: дебет счета 83 кредит счета 02.

Также добавочный капитал может формироваться за счет курсовых разниц, образовавшихся при внесении учредителями вкладов в уставный капитал ор­ганизации в иностранной валюте:

– уставный капитал (курс на дату регистрации): дебет счета 75/1 кредит сче­та 80;

– на валютный счет в счет вклада в уставный капитал (курс на дату зачисления валюты): дебет счета 52 кредит счета 75/1;

– отражена курсовая разница, связанная с расчетами с учредителями по вкладам, в уставный (складочный) капитал организации: дебет счета 75/1 кредит счета 83.

Аналитический учет по счету 83 организуется таким образом, чтобы обес­пе­чить формирование информации по источникам образования и направлениям ис­пользования средств.

Образование резервного капитала может носить обязательный и доброволь­ный характер. В обязательном порядке в соответствии с законодательством фор­мируют резервный капитал (фонд) акционерные общества.

Источником формирования резервного капитала является чистая прибыль, поэтому образование резервного капитала отражается в бухгалтерском уче­те записью: дебет счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» кредит счета 82 «Резервный капитал».

Использование резервного капитала отражается в учете по дебету счета 82 «Резервный капитал»:

– резервный фонд направлен на покрытие убытка организации за отчетный год: дебет счета 82 кредит счета 84;

– резервный фонд направлен на погашение облигаций акционерного общест­ва: дебет счета 82 кредит счетов 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» или 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам».

В процессе своей деятельности организации могут образовывать и другие раз­личные резервы.

Резервы, образованные путем включения в себестоимость продукции (работ, услуг), которые отражаются в учете на пассивном синтетическом счете 96 «Ре­зервы предстоящих расходов»:

– создан резерв предстоящих расходов на оплату отпусков работникам, за­нятым в производстве, во вспомогательном производстве, общепроизводст­вен­ного и общехозяйственного назначения, на гарантийное обслуживание и ремонт: дебет затратных счетов кредит счета 96;

– использован резерв предстоящих расходов: дебет счета 96 кредит счетов 20, 23, 70. 69 и т.д.

Объектом аналитического учета является каждый из образуемых резервов, которому на счете 96 отводится отдельный субсчет.

Ко второй группе относятся резервы, образованные путем включения в прочие расходы организации.

При начислении резерва под снижение стоимости материальных ценнос­тей используется счет 14 «Резервы под снижение стоимости материальных цен­ностей»:

– образован резерв под снижение стоимости материальных ценностей,
ког­да рыночная цена ниже фактической себестоимости материальных ценнос­тей: дебет счета 91/2 кредит счета14;

– восстановлен созданный в прошлом отчетном периоде резерв под сниже­ние стоимости материальных ценностей по мере списания материальных ценнос­тей, по которым образован резерв: дебет счета 14 кредит счета 91/1.

Резервы под обесценение финансовых вложений в ценные бумаги учитывают­ся на пассивном синтетическом счете 59 «Резервы под обесценение финан­со­вых вложений».

Для учета таких резервов используется счет 59 «Резервы под обесценение фи­нансовых вложений»:

– создан (увеличен) резерв: дебет счета 91/2 кредит счета 59.

Аналитический учет по счету 59 ведется по каждому резерву. При сос­тав­ле­нии бухгалтерского баланса сальдо по счету 58 «Финансовые вложения» пока­зывается за минусом сумм созданных резервов под обесценение финансовых вло­жений.

Резервы по сомнительным долгам создаются за счет прочих расходов орга­низации и фиксируются в учетной политике организации.

Если сомнительный долг, по которому создан резерв, в течение следующе­го года по каким-то причинам не списан, то остаток резервов по таким долгам присоединяется к прочим доходам отчетного года.

Неиспользованный остаток резервов по сомнительным долгам также присое­диняется к прочим доходам отчетного периода в случае изменения учетной по­литики организации в следующем году.

Учет резервов по сомнительным долгам ведется на пассивном синтетическом счете 63 «Резервы по сомнительным долгам». Создание резервов отражает­ся по кредиту, а списание сомнительных долгов и присоединение остатков ре­зервов – по дебету данного счета:

– резерв: дебет счета 91/2 кредит счета 63.

Аналитический учет по счету 63 ведется по каждому сомнительному
долгу. При составлении бухгалтерского баланса дебиторская задолженность показы­вается за минусом сумм созданных резервов по сомнительным долгам.

Целью учета кредитов, займов является формирование информации о полу­ченных кредитах и займах, полезной широкому кругу заинтересованных пользователей при принятии решений.

Правовой основой для привлечения заемных средств являются договор займа и кредитный договор.

Кредиты и займы – это разные понятия, так как правовые отношения регулируются разными договорами.

Заем – одна из форм кредита, оформляемых в виде договора, соглашения между двумя договаривающимися сторонами: заимодавцем и заемщиком.

Кредит – это заем в денежной форме, предоставляемый кредитором заем­щи­ку на условиях возвратности, с выплатой заемщиком процента за пользование кредитом.

Ведение бухгалтерского учета кредитов и займов регулируется Положением по бухгалтерскому учету «Учет расходов по займам и кредитам»
(ПБУ 15/2008) [42], а также ПБУ 4/99 [20].

Для бухгалтерских записей организации счетами учета кредитов и займов в зависимости от срока, на который они привлечены, являются: счет 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» и счет 67 «Расчеты по долгосрочным кре­дитам и займам».

В бухгалтерском учете денежные средства, полученные (возвращаемые) по договору займа или кредита, не будут признаваться ни доходами, ни           расходами.

Расходами, связанными с выполнением обязательств по полученным займам и кредитам (далее – расходы по займам), являются проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору) и дополнительные расходы по займам.

Для обеспечения отдельного отражения расходов по займам и кредитам от основной суммы кредиторской задолженности необходимо вести отдельные ре­гистры аналитического учета по балансовым счетам 66 и 67.

Расходы по займам и кредитам отражаются в бухгалтерском учете и отчет­ности в том отчетном периоде, к которому они относятся.

Расходы по займам и кредитам либо признаются прочими расходами, либо подлежат включению в стоимость инвестиционного актива.

Проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), включаются в стоимость инвестиционного актива при наличии следующих условий
[42, п. 9]:

– расходы по приобретению, сооружению и (или) изготовлению инвестицион­ного актива подлежат признанию в бухгалтерском учете;

– расходы по займам, связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива, подлежат признанию в бухгалтерском учете;

– начаты работы по приобретению, сооружению и (или) изготовлению инвестиционного актива.

Корреспонденция счетов по учету расходов по займам и кредитам в случае, когда проценты включаются в стоимость инвестиционного актива:

– начислены проценты по заемным средствам: дебет счета 08 кредит
счетов 66, 67;

– уплачены проценты по займу: дебет счетов 66, 67 кредит счета 51.

– Корреспонденция счетов по учету расходов по займам и кредитам в слу­чае, когда проценты включаются в состав прочих расходов:

– начислены проценты по заемным средствам: дебет счета 91/2 кредит сче­тов 66, 67;

– уплачены проценты по заемным средствам: дебет счетов 66, 67 кредит счета 51.

 

Источники: [1, 3, 6, 11, 19, 20, 22, 24, 42].

Вопросы для самопроверки:

1. На основании каких документов и источников формируется уставный капитал организации?

2. Каков порядок образования и учета добавочного капитала?

3. Порядок образования и использования суммы нераспределенной
прибыли.

4. За счет каких источников могут быть покрыты убытки организации?

5. За счет каких источников образуются резервы у организации?

6. На каких счетах учитываются кредиты банка и займы?

7. Как отражаются в учете проценты по заемным средствам?

 

2.17. Тема 17 «Анализ имущественного состояния организации и струк­туры его финансирования»

Методические указания

Цель изучения темы – получение знаний о проведении анализа имущест­вен­ного состояния организации: динамике, составе, структуре активов (мате-риаль­но-производственных запасов, расчета коэффициентов накопления и обора­чиваемости, дебиторской задолженности, денежных средств по видам деятель­ности, источников финансовых средств).

В результате изучения темы должны быть сформированы навыки проведе­ния анализа имущественного состояния организации, составления сравнитель­ного аналитического баланса, порядка расчета ряда основных финансовых коэф­фициентов, показателей динамики, структуры баланса, абсолютных и отно­сительных величин, удельных весов, оценки состава и структуры собственных и заемных средств.

В процессе изучения темы следует обратить внимание на необходимость уметь читать баланс, знать содержание каждой статьи, способ оценки, определе­ние взаимосвязей между активом и пассивом баланса, порядок расчета важней­ших показателей финансового состояния организации, проведения анализа дви­жения денежных средств.

Анализ является той базой, на которой строится разработка финансовой по­литики организации.

Основным источником информации при проведении анализа финансового состояния является бухгалтерский баланс. Он представляет собой перечень в стои­мостной оценке имущества организации (активов) и источников их формирования (пассивов).

Актив баланса содержит сведения о составе и размещении активов организации и включает два раздела: «Внеоборотные активы» и «Оборотные
активы».

К внеоборотным активам относятся основные средства, нематериальные ак­тивы, долгосрочные финансовые вложения и другие активы со сроком полезного использования более 12 месяцев.

В состав оборотных активов включают запасы товарно-материальных ценностей, дебиторскую задолженность, ценные бумаги и другие краткосрочные финансовые вложения, денежные средства и прочие оборотные активы.

В основе расположения статей баланса лежит критерий ликвидности. Актив баланса строится в порядке возрастающей ликвидности.

Принципиальным для анализа финансового состояния является разделение активов на долгосрочные и краткосрочные, в пассиве – на долгосрочные и краткосрочные обязательства.

Источники подразделяются на собственные («Капитал и резервы») и на заемные («Долгосрочные обязательства» и «Краткосрочные обязательства).

В составе собственного капитала необходимо выделить долю его отдельных составляющих, а также отразить динамику его состава и структуры за последние периоды.

Анализ структуры баланса – это определение взаимосвязей между активом и пассивом баланса.

Для удобства проведения такого анализа и оценок структуры актива и пассива баланса его статьи подлежат группировке в отдельные специфические группы.

Цель – создание сравнительного аналитического баланса, который используется для определения важных характеристик финансового состояния организации и расчета ряда основных финансовых коэффициентов.

Сравнительный аналитический баланс получается из бухгалтерского баланса путем дополнения его показателями структуры и динамики активов и источников средств организации за отчетный период.

Все показатели сравнительного баланса можно разбить на три группы:

– показатели динамики баланса;

– показатели структуры баланса;

– показатели структурной динамики баланса.

Сравнительный баланс включает показатели горизонтального и вертикального анализа.

Горизонтальный анализ основывается не только на абсолютных показателях, но и на относительных – темпах прироста. Он заключается в сравнении показателей баланса на начало и конец отчетного периода и позволяет не только выявить скорость изменения каждого показателя, но и прогнозировать на основе полученных данных его изменение в будущем.

Вертикальный анализ показывает структуру средств организации и их источников. Вертикальный анализ сглаживает влияние инфляционных процессов, которые могут искажать абсолютные показатели отчетности, и позволяет проводить сравнение с другими организациями, чьи отчетные данные существенно отличаются от показателей анализируемой организации.

Горизонтальный и вертикальный анализ дополняют друг друга. На основе вертикального и горизонтального анализа баланса делают общие выводы о соответствии баланса требованиям, предъявляемым к «хорошему» балансу.

Основными признаками «хорошего» баланса являются следующие:

– темп роста выручки должен быть больше темпов роста активов;

– происходит рост собственного капитала и этот темп должен быть не меньше темпа роста активов;

– дебиторская задолженность должна быть в соответствии с кредиторской задолженностью;

– запасы должны быть не больше минимальной величины источников их формирования;

– отсутствие резких изменений отдельных статей баланса;

– отсутствие «больных» статей (например, убытков, просроченной дебиторской задолженности).

– коэффициент обеспеченности запасов собственными источниками оборотных средств должен быть не менее единицы (минимум 0,8);

– коэффициент критической ликвидности должен быть не менее единицы (минимум 0,8).

Анализ динамики состава и структуры имущества дает возможность уста­но­вить размер абсолютного и относительного прироста (уменьшения) всего иму­щества организации и отдельных его видов.

Прирост актива указывает на расширение деятельности экономического субъек­та, но также может быть результатом влияния инфляции.

В ходе анализа определяется стоимость реальных активов, характеризую­щих производственный потенциал организации. К ним относятся: основные средства, производственные запасы и незавершенное производство.

Излишние запасы приводят к необоснованному отвлечению средств из хо­зяйственного оборота, что в конечном итоге влияет на рост кредиторской задол­женности и является одной из причин неустойчивого финансового             положения.

Недостаток запасов может привести к сокращению объема производства про­дукции и уменьшению суммы прибыли, что также влияет на ухудшение финан­сового состояния организации.

Коэффициент накопления характеризует уровень мобильности запасов то­варно-материальных ценностей и при оптимальном варианте должен быть мень­ше единицы.

Если коэффициент выше единицы, это свидетельствует о неблагоприятной структуре запасов предприятия, наличии излишних и ненужных производственных запасов, неоправданном росте остатков незавершенного произ-водства.

Рост запасов оценивается положительно, если сопровождается увеличением объема производства продукции. Чем медленнее производственные запасы оборачиваются в процессе функционирования организации, тем больше требуется хозяйственных средств.

Для оценки оборачиваемости запасов используются показатели:

– период оборота характеризует количество дней, в течение которых оп­ла­чиваются счета и реализуются материально-производственные запасы.

В целях нормального хода производства и сбыта продукции запасы долж­ны быть оптимальными. Увеличение удельного веса запасов может свидетельст­вовать:

– о расширении масштабов деятельности организации;

– о стремлении защитить денежные средства от обесценивания под воздействием инфляции;

– о неэффективном управлении запасами, вследствие чего значительная часть капитала замораживается на длительное время в запасах, замедляется его оборачиваемость.

В то же время недостаток запасов (сырья, материалов, топлива) также отрицательно сказывается на производственных и финансовых результатах деятельности экономического субъекта.

Для анализа дебиторской задолженности, кроме баланса, используются материалы первичного и аналитического бухгалтерского учета.

В процессе анализа изучаются динамика, состав, причины и сроки образо­ва­ния дебиторской задолженности; устанавливается сумма нормальной и просро­ченной задолженности.

Качественное состояние дебиторской задолженности характеризует ве-роятность ее получения в полной сумме. Чем больше срок дебиторской задолжен­ности, тем ниже вероятность ее получения. Дебиторская задолженность по сро­кам образования классифицируется на задолженность до одного месяца, от од­ного до трех месяцев, от трех до шести месяцев, от шести месяцев до года и свы­ше одного года.

Обобщенным показателем качества задолженности является оборачиваемость. Коэффициент оборачиваемости рассчитывается как отношение объема отгрузки по отпускным ценам (выручка от продажи без налога на добавленную стоимость) к средней величине дебиторской задолженности. Он характеризует ско­рость, с которой дебиторская задолженность будет превращена в денежные средства, т. е. ликвидность предприятия.

Оборачиваемость дебиторской задолженности может быть рассчитана в днях. Этот показатель отражает среднее количество дней, необходимое для ее возв­рата.

Показатели оборачиваемости дебиторской задолженности сравниваются за ряд периодов или со средними показателями по отрасли, или с таковыми по ус­ловиям договоров с покупателями.

Сравнение фактической оборачиваемости с рассчитанной по условиям до­говоров дает возможность оценить степень своевременности платежей покупа­телями.

Сокращение сроков погашения платежей приводит к ускорению оборачивае­мости капитала.

Состояние расчетной дисциплины характеризуется динамикой и структурой дебиторской задолженности.

Основная цель анализа движения денежных средств заключается в выявлении причин их дефицита (избытка) и определении источников поступления, направлений расходования и в контроле текущей ликвидности и платежеспособности организации.

Анализ движения денежных средств значительно дополняет методику оценки платежеспособности и ликвидности и дает возможность реально оценить финансово-экономическое состояние.

Прямой метод основан на определении притока (выручка, авансы, полученные и т. д.) и оттока (оплата счетов поставщиков, возврат полученных займов и т. д.) денежных средств. Исходный элемент – выручка.

Косвенный метод основан на учете операций, связанных с движением денежных средств, и корректировке чистой прибыли. Исходный элемент –
прибыль.

При проведении аналитической работы оба метода (прямой и косвенный) до­полняют друг друга и дают реальное представление о движении потока денеж­ных средств в организации за расчетный период.

Источником информации для анализа движения денежных средств яв-ляется «Отчет о движении денежных средств», составленный на основе пря-мого метода.

В ходе анализа движения денежных средств необходимо выяснить
следующее:

а) в случае притока денежных средств:

– не произошел ли приток за счет увеличения краткосрочных обязательств, которые потребуют погашения в будущем;

– нет ли роста акционерного капитала за счет дополнительной эмиссии акций;

– не было ли распродажи имущества (основных средств, производственных запасов и т. д.);

– сокращаются ли запасы материальных ценностей, незавершенного произ­водства, готовой продукции на складе и товаров;

б) в случае оттока денежных средств:

– нет ли снижения показателей оборачиваемости активов;

– нет ли замедления оборачиваемости оборотных средств;

– не растут ли абсолютные значения запасов, дебиторской задолженнос­ти;

– не было ли резкого увеличения объема продаж, что требует дополнитель­ных денежных потоков;

– не было ли чрезмерных выплат акционерам сверх рекомендуемой нормы распределения чистой прибыли (30–40 %);

– своевременно ли выплачиваются налоги в бюджет и взносы во внебюджет­ные фонды;

– не было ли длительной задолженности персоналу по оплате труда.

В результате анализа можно сделать предварительные выводы о причинах дефицита денежных средств.

В процессе анализа движения денежных средств можно установить, где у ор­ганизации генерируется денежная наличность, а где расходуется.

Более эффективное управление денежными средствами проявляется:

– в улучшении оперативного управления денежным оборотом с точки зре­ния сбалансированности поступления и расходования денежных средств;

– оптимизации затрат и расчета объема продаж за счет больших возможнос­тей маневрирования денежными средствами;

– в улучшении маневрирования заемными средствами;

– в снижении расходов на процентные платежи по долговым обяза-тельст­вам;

– в повышении ликвидности баланса организации;

– в высвобождении денежных средств для инвестирования в более доходные объекты при относительно невысоких расходах на обслуживание долга;

– в получении кредитов для инвестиций от потенциальных зарубежных партнеров.

 

Источники: [2, 4, 10, 57].

Вопросы для самоконтроля:

1. Цель и задачи анализа финансового состояния организации.

2. Какой основной источник информационной базы используется
для проведения анализа?

3. Порядок проведения горизонтального анализа.

4. Порядок проведения вертикального анализа.

5. Анализ динамики состава и структуры имущества организации.

6. Проведение анализа материально-производственных запасов.

7. Анализ дебиторской задолженности.

8. Анализ движения денежных средств прямым методом.

9. Анализ движения денежных средств косвенным методом.