Проблемы государственного регулирования процесса возмещения НДС и возможные пути их разрешения

3.1 Практика возмещения НДС налоговыми органами: основные данные (на примере Управления ФНС России по Томской области, Инспекции ФНС России по г.Томску)

 

Налоговыми органами в соответствии с требованиями Налогового кодекса РФ постоянно проводятся камеральные и выездные налоговые проверки по вопросам правомерности предъявления к возмещению сумм НДС как при реализации товаров (работ, услуг) на экспорт, так и на внутреннем рынке.

При этом проведение камеральных проверок налогоплательщиков, предъявляющих суммы НДС к возмещению при экспорте товаров (работ, услуг) и по операциям на внутреннем рынке России, осуществляется налоговыми органами на основе принципа «стопроцентного охвата субъектов». Указанное вызвано повышенным, в последнее время, интересом государства к плательщикам, предъявляющим суммы НДС к возмещению из федерального бюджета, и положительно, на мой взгляд, влияет на сам процесс возмещения НДС – дисциплинирует, в некоторой степени, налогоплательщиков по соблюдению налогового законодательства в указанной сфере.

Основной упор в работе налоговых органов сделан на камеральные налоговые проверки. В последнее время значительно увеличилась численность работников отделов камерального контроля, по сравнению с отделами выездных налоговых проверок, также увеличилось количество запланированных камеральных проверок на одного инспектора, и, соответственно, расширился охват проверяемых камерально налогоплательщиков, в том числе по вопросам возмещения из бюджета НДС.

Камеральная налоговая проверка проводится в соответствии со ст.88 НК РФ в трехмесячный срок с момента представления налоговой декларации. Данное требование НК РФ приводит к необходимости государства в лице налоговых органов своевременно реагировать на нарушения законодательства налогоплательщиками при предъявлении сумм НДС к возмещению из бюджета. В то время как выездная налоговая проверка может быть проведена в течение трех лет.

Камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа уполномоченными должностными лицами (инспекторами) в соответствии с их служебными обязанностями без какого-либо специального решения руководителя.

Целью налоговой проверки является контроль за соблюдением налогоплательщиками законодательства по вопросу возмещения НДС, выявление и предотвращение налоговых правонарушений.

Основными этапами налоговой проверки правомерности возмещения из бюджета НДС являются:

а) проверка полноты представления налогоплательщиком документов, необходимых для подтверждения обоснованности применения ставки 0% при экспорте товаров (работ, услуг) и возмещения НДС;

б) визуальная проверка правильности оформления представленных документов (полноты заполнения всех необходимых реквизитов, четкости их заполнения и т.д.);

в) арифметический контроль данных, заявленных в налоговой декларации по НДС;

г) проверка обоснованности применения налоговых ставок, заявленных льгот, правильности исчисления налоговой базы и применения налоговых вычетов по НДС. На данном этапе осуществляются следующие мероприятия:

- проверка сопоставимости показателей декларации по НДС проверяемого периода с аналогичными показателями деклараций предыдущих периодов;

- сопоставление показателей проверяемой налоговой декларации по НДС с показателями деклараций по другим налогам и бухгалтерской отчетностью;

- оценка достоверности заявленных сумм возмещения НДС на основе анализа всей имеющейся в налоговом органе информации о финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика, полученной в соответствии с действующим законодательством или на основании соглашений по обмену информацией с правоохранительными и иными контролирующими органами, органами государственной власти и местного самоуправления и т.д. либо полученной от банков, других организаций по запросам, а также из иных источников (информация, поступающая от юридических и физических лиц (письма, жалобы, заявления и т.д), средств массовой информации и сети Интернет (рекламные объявления, содержащие сведения о возможной реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг) юридическими и физическими лицами и т.д.

При проведении налоговой проверки налоговый орган на основании ст. 31, 88, 93 НК РФ вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения, получить объяснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и предъявления к возмещению из бюджета сумм НДС.

Отказ налогоплательщика от представления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или непредставление их в установленные сроки признается налоговым правонарушением и влечет ответственность в виде взыскания штрафа в размере 50руб. за каждый непредставленный документ.

Если при проведении проверки обоснованности возмещения НДС у налогового органа возникает необходимость получения информации о деятельности налогоплательщика, связанной с иными лицами, налоговым органом могут быть истребованы у этих лиц документы, относящиеся к деятельности проверяемого (так называемая встречная проверка). Отказ лица предоставить указанные документы также является налоговым правонарушением и влечет взыскание штрафа в размере 5 тысяч рублей.

При проведении налоговой проверки налоговый орган при необходимости направляет мотивированный запрос в банк о представлении справки по операциям и счетам налогоплательщиков.

Для проверки правильности и достоверности права налогоплательщика на получение возмещения из бюджета НДС налоговым органом тщательно проверяются следующие моменты:

во – первых, с чем связано возмещение НДС, с какими операциями, т.е. для чего и с какой целью приобретались товары (работы, услуги), НДС по которым предъявляется к возмещению, они должны быть связаны с деятельностью самого предприятия, которая облагается НДС;

во-вторых, был ли уплачен НДС, предъявляемый к возмещению, поставщикам и каким образом; тщательной проверки подвергаются факты оплаты векселями, заемными средствами, путем зачета взаимных требований, где, как правило, задействована целая цепочка фирм, которые все должны быть проверены;

в-третьих, отгружались ли в действительности поставщиками товары (работы, услуги), НДС по которым предъявляется к возмещению и приняты ли они к учету налогоплательщика; здесь также проверяется наличие фирм-поставщиков, их регистрация, во избежание возмещения НДС по несуществующим организациям – «мертвым душам»;

в-четвертых, осуществляется проверка содержания и оформления документов, необходимых для подтверждения обоснованности возмещения НДС: счетов-фактур, платежных документов, договоров, актов выполненных работ (услуг), накладных, т.е. всех необходимых первичных документов налогоплательщика;

в-пятых, проверяется порядок ведения налогоплательщиком бухгалтерского учета, а именно, правильности отражения операций, связанных с возмещением НДС.

По результатам налоговой проверки, в случае выявления обстоятельств, свидетельствующих о совершении налогового правонарушения, либо установления фактов, что сумма НДС к возмещению исчислена налогоплательщиком в завышенном размере либо полностью заявлена неправомерно, должностным лицом, проводившим проверку составляется докладная записка (при выездной налоговой проверки - акт), где указываются документально подтвержденные факты налоговых правонарушений (фактов неправомерного возмещения НДС) и связанные с ним обстоятельства их совершения.

В случае установления фактов неправомерного предъявления к возмещению сумм НДС по результатам проверок (как камеральных, так и выездных) налоговым органом (в лице руководителя инспекции или его заместителя) выносится решение об отказе в возмещении сумм НДС из федерального бюджета. Если же указанное нарушение привело и к неуплате налога на добавленную стоимость, то налогоплательщик привлекается указанным решением к налоговой ответственности, предусмотренной ст.122 НК РФ, в виде взыскания штрафа в размере 20% (40% - при наличии умысла) от суммы неуплаченного налога.

По проведению налоговых проверок по вопросу правомерности предъявления к возмещению сумм НДС Федеральной налоговой службой РФ по налогам и сборам постоянно издаются инструктивные методические рекомендации, регламенты, а также направляются соответствующие письма и указания.

Кроме этого, ФНС России контролирует процесс возмещения из федерального бюджета НДС посредством системы отчетов, которые составляются налоговыми органами на местах, обобщаются и анализируются Управлениями субъектов РФ и представляются ежемесячно в ФНС РФ.

Главным недостатком системы отчетов по возмещению НДС является отсутствие специального раздела либо отдельной формы отчета по возмещению НДС, предъявляемому по операциям на внутреннем рынке России, в связи с чем, проанализировать состояние дел в данной сфере государственного регулирования наглядно, в динамике, на сегодняшний день не представляется возможным.

По возмещению НДС при экспорте товаров (работ, услуг) с 2000г. утвержден специальный раздел отчета, заполняемый ежемесячно. Однако при этом, каждый год структура представляемых сведений в указанном отчете изменялась, в связи с чем, произвести анализ данных с точки зрения их сопоставимости очень сложно. Конкретные значения отчетов по возмещению НДС при экспорте товаров (работ, услуг) по Томской области приведены в таблицах 3.1., 3.2., 3.3., 3.4., 3.5.

 

Таблица 3.1. - Данные отчета УФНС РФ по Томской области по возмещению НДС при экспорте за 2000 год

ПОКАЗАТЕЛИ	СУММА (руб.)
1	2
Заявлено к возмещению налогоплательщиками по состоянию на 1 января 2000г.	402.562
Признано к возмещению налоговыми органами по состоянию на 1 января 2000г.	1.403.329
Заявлено к возмещению налогоплательщиками в текущем году	262.452.997
Отказано в возмещении налоговыми органами в связи с необоснованностью возмещения в текущем году, в том числе - по заявленным к возмещению суммам предыдущих лет - по заявленным к возмещению суммам в текущем году	81.125.446 200.326 80.925.120
Признано к возмещению налоговыми органами в текущем году, в том числе - по заявленным к возмещению суммам предыдущих лет - по заявленным к возмещению суммам в текущем году	114.627.917 202.236 114.425.681

 

Таблица 3.2. - Данные отчета УФНС РФ по Томской области по возмещению НДС при экспорте за 2001 год

ПОКАЗАТЕЛИ	СУММА (тыс.руб.)
1	2
Заявленные налогоплательщиками к возмещению суммы НДС, по которым до 01.01.2001г. налоговыми органами не принято решение о возмещении или отказе	67.102
Признано к возмещению налоговыми органами, но не возмещено по состоянию на 1 января 2001г.	12.755
Заявлено к возмещению налогоплательщиками в текущем году	569.589
Признано к возмещению налоговыми органами в текущем году, в том числе - по заявленным к возмещению суммам предыдущих лет - по заявленным к возмещению суммам в текущем году	357.048 55.613 301.435
1	2
Возмещено в порядке зачета Фактически возвращено на расчетные счета налогоплательщиков Остаток к возмещению по признанным налоговыми и судебными органами суммам НДС Суммы, признанные к возмещению арбитражными судами после принятия решения налогового органа об отказе в возмещении НДС	368.726 14.462 21.471 34.856

 

Таблица 3.3. - Данные отчета УФНС РФ по Томской области по возмещению НДС при экспорте за 2002 год

ПОКАЗАТЕЛИ	СУММА (тыс.руб.)
1	2
Заявленные налогоплательщиками к возмещению суммы НДС, по которым до 01.01.2002г. налоговыми органами не принято решение о возмещении или отказе	125.317
Признано к возмещению налоговыми органами и арбитражными судами, но не возмещено по состоянию на 1 января 2002г.	21.628
Заявлено к возмещению налогоплательщиками в текущем году	689.539
Отказано в возмещении налоговыми органами в связи с необоснованностью возмещения в текущем году, в том числе - по заявленным к возмещению суммам до 1 января 2001г. - по заявленным к возмещению суммам в текущем году	441.068 140.326 300.742
Признано к возмещению налоговыми органами в текущем году, в том числе - по заявленным к возмещению суммам предыдущих лет - по заявленным к возмещению суммам в текущем году	125.196 - 15.009 140.205
Суммы, признанные к возмещению арбитражными судами после принятия решения налогового органа об отказе в возмещении НДС по налоговой ставке 0%	94042
Остаток к возмещению по заявлениям налогоплательщиков, по которым налоговыми органами не принято решение о возмещении или отказе	248.592
Возмещено в порядке зачета	182.198
Фактически возвращено на расчетные счета налогоплательщиков на отчетную дату	22.040

 

Таблица 3.4. - Данные отчета УФНС РФ по Томской области по возмещению НДС при экспорте за 2003 год

ПОКАЗАТЕЛИ	СУММА (тыс.руб.)
1	2
Заявленные налогоплательщиками к возмещению суммы НДС, по которым до 1 января 2003г. налоговыми органами не принято решение о возмещении или отказе	164.633
Признано к возмещению налоговыми органами и арбитражными судами, но не возмещено по состоянию на 1 января 2003г.	62.226
Заявлено к возмещению налогоплательщиками в текущем году	429.164
Отказано в возмещении налоговыми органами в связи с необоснованностью возмещения в текущем году, в том числе - по заявленным к возмещению суммам до 1 января 2003г. - по заявленным к возмещению суммам в текущем году	114.112 62.714 51.398
Признано к возмещению налоговыми органами в текущем году, в том числе - по заявленным к возмещению суммам до 01.01.2003г. - по заявленным к возмещению суммам в текущем году	369.812 100.813 268.999
Суммы, признанные к возмещению арбитражными судами после принятия решения налогового органа об отказе в возмещении НДС по налоговой ставке 0%	49.350
Остаток к возмещению по заявлениям налогоплательщиков, по которым налоговыми органами не принято решение о возмещении или отказе	109.873
Фактически возмещено налогоплательщикам в отчетном периоде по налоговой ставке 0%, в том числе - в погашение задолженности по НДС - в погашение задолженности по пеням и налоговым санкциям по НДС - в погашение задолженности по другим налогам (сборам) - в погашение задолженности по пеням и налоговым санкциям по другим налогам (сборам) - в счет текущих платежей по НДС - в счет текущих платежей по другим налогам (сборам) - возвращено на расчетный счет	397.957 163.016   4.195 59.704 2.715 91.003   34.526 42.798

 

Таблица 3.5. - Данные отчета УФНС РФ по Томской области по возмещению НДС при экспорте за 2004 год

ПОКАЗАТЕЛИ	СУММА (тыс.руб.)
1	2
Заявленные налогоплательщиками к возмещению суммы НДС, по которым до 1 января 2004г. налоговыми органами не принято решение о возмещении или отказе	109.872
Признано к возмещению налоговыми органами и арбитражными судами, но не возмещено по состоянию на 1 января 2004г.	6.127
Заявлено к возмещению налогоплательщиками в текущем году	571.404
Отказано в возмещении налоговыми органами в связи с необоснованностью возмещения в текущем году, в том числе - по заявленным к возмещению суммам до 1 января 2004г. - по заявленным к возмещению суммам в текущем году	82.215 17.478 64.737
Признано к возмещению налоговыми органами в текущем году, в том числе - по заявленным к возмещению суммам до 01.01.2004г. - по заявленным к возмещению суммам в текущем году	466.603 91.860 374.743
Суммы, признанные к возмещению арбитражными судами после принятия решения налогового органа об отказе в возмещении НДС по налоговой ставке 0%	7.857
Остаток к возмещению по заявлениям налогоплательщиков, по которым налоговыми органами не принято решение о возмещении или отказе	132.458
Фактически возмещено налогоплательщикам в отчетном периоде по налоговой ставке 0%, в том числе - в погашение задолженности по НДС - в погашение задолженности по пеням и налоговым санкциям по НДС - в погашение задолженности по другим налогам (сборам) - в погашение задолженности по пеням и налоговым санкциям по другим налогам (сборам) - в счет текущих платежей по НДС - в счет текущих платежей по другим налогам (сборам) - возвращено на расчетный счет	373.236 117.111 534 14.580 1.228 69.448 14.540 155.795

 

Таблица 3.6. - Данные отчета УФНС РФ по Томской области по возмещению НДС при экспорте за 2005 год

ПОКАЗАТЕЛИ	СУММА (тыс.руб.)
1	2
Заявленные налогоплательщиками к возмещению суммы НДС, по которым до 1 января 2005г. налоговыми органами не принято решение о возмещении или отказе	131.000
Признано к возмещению налоговыми органами и арбитражными судами, но не возмещено по состоянию на 1 января 2005г.	12.348
Заявлено к возмещению налогоплательщиками в текущем году	511.905
Отказано в возмещении налоговыми органами в связи с необоснованностью возмещения в текущем году, в том числе - по заявленным к возмещению суммам до 1 января 2005г. - по заявленным к возмещению суммам в текущем году	19.049 9.109 9.940
Признано к возмещению налоговыми органами в текущем году, в том числе - по заявленным к возмещению суммам до 01.01.2005г. - по заявленным к возмещению суммам в текущем году	410.674 121.588 289.086
Суммы, признанные к возмещению арбитражными судами после принятия решения налогового органа об отказе в возмещении НДС по налоговой ставке 0%	5.646
Остаток к возмещению по заявлениям налогоплательщиков, по которым налоговыми органами не принято решение о возмещении или отказе	213.182
Фактически возмещено налогоплательщикам в отчетном периоде по налоговой ставке 0%, в том числе - в погашение задолженности по НДС - в погашение задолженности по пеням и налоговым санкциям по НДС - в погашение задолженности по другим налогам (сборам) - в погашение задолженности по пеням и налоговым санкциям по другим налогам (сборам) - в счет текущих платежей по НДС - в счет текущих платежей по другим налогам (сборам) - возвращено на расчетный счет	291.172 115.476 518   1.345 47 49.418 27.185   97.183

 

Таблица 3.5. - Данные отчета УФНС РФ по Томской области по возмещению НДС при экспорте за 2006 год

ПОКАЗАТЕЛИ	СУММА (тыс.руб.)
1	2
Заявленные налогоплательщиками к возмещению суммы НДС, по которым до 1 января 2006г. налоговыми органами не принято решение о возмещении или отказе	213.182
Признано к возмещению налоговыми органами и арбитражными судами, но не возмещено по состоянию на 1 января 2006г.	4.760
Заявлено к возмещению налогоплательщиками в текущем году	850.201
Отказано в возмещении налоговыми органами в связи с необоснованностью возмещения в текущем году, в том числе - по заявленным к возмещению суммам до 1 января 2006г. - по заявленным к возмещению суммам в текущем году	16.668 2.896 13.772
Признано к возмещению налоговыми органами в текущем году, в том числе - по заявленным к возмещению суммам до 01.01.2006г. - по заявленным к возмещению суммам в текущем году	861.915 209.967 651.948
Суммы, признанные к возмещению арбитражными судами после принятия решения налогового органа об отказе в возмещении НДС по налоговой ставке 0%	4.751
Остаток к возмещению по заявлениям налогоплательщиков, по которым налоговыми органами не принято решение о возмещении или отказе	184.800
Фактически возмещено налогоплательщикам в отчетном периоде по налоговой ставке 0%, в том числе - возвращено на расчетный счет	859.295 275.588

 

Проанализировав приведенные данные по возмещению НДС при экспорте товаров (работ, услуг) по Томской области за пять лет, можно условно сопоставить их для наглядного прослеживания динамики, приведенной в таблице 3.8.

 

Таблица 3.6. - Динамика возмещения экспортного НДС по Томской области за 2000- 2006г. (в тыс. руб.)

Показатели	2000г.	2001г.	2002г.	2003г.	2004г.	2005 г.	2006 г.
1	2	3	4	5	6	7	8
Заявлено к возмещению НДС по экспорту	262.453	569.589	689.539	429.164	681.276	511.905	850.201
Признано к возмещению налоговым органом	114.628	301.435	140.205	369.812	466.603	410.674	861.915
Отказано в возмещении налоговым органом	80.925	142.837	300.742	51.398	82.215	19.049	16.668

На основании изложенного, можно сделать вывод, что вплоть до 2002 года суммы предъявляемого налогоплательщиками НДС к возмещению при экспорте товаров (работ, услуг) постоянно росли и лишь в 2003 году произошел значительный спад, что во многом объясняется, с одной стороны, некоторыми успехами налоговых органов по работе в данной сфере возмещения НДС, но с другой стороны, «перепрофилированием» недобросовестных налогоплательщиков на возмещение НДС при операциях на внутреннем рынке России, где работа налоговых органов еще недостаточна эффективна. В 2004 году рост заявленных сумм к возмещению обусловлен объемом экспортных поставок предприятиями, реализующими собственную продукцию (ФГУП «Сибирский химический комбинат», ЗАО «Томская нефть», ОАО «Восточная транснациональная компания, Соболиное»).

В связи с чем, не смотря на рост сумм НДС, признанных к возмещению в абсолютном выражении, в текущем периоде 2004 года следует отметить о резком снижении заявленных к возмещению сумм предприятиями-экспортерами, использующими схемы уклонения от налогообложения и приносящими наибольший ущерб бюджету. Это обусловлено усилением контроля со стороны Управления по обоснованности заявленных сумм к возмещению путем рассмотрения материалов на комиссии по организациям - перепродавцам независимо от размера заявленных сумм, и проводимыми налоговыми органами на постоянной основе комплекса контрольных мероприятий в отношении данной категории налогоплательщиков-экспортеров. Практически в текущем периоде исключены получившие распространение в 2000-2002 г.г. сделки, совершаемые по многоступенчатой «схеме», в которых участвовали несколько фирм, многократно перекупая однотипный товар на российском рынке в завершении оформляя товар в таможенном режиме «экспорт», результатом которых являлось незаконное использование государственных средств (в данном случае получение возмещения из бюджета).