Элементы финансовой отчетности

4.2 Финансовая отчетность отображает финансовое влияние операций и прочих событий за счет их объединения в крупные классы в соответствии с их экономическими характеристиками. Эти крупные классы называются элементами финансовой отчетности. Элементами, непосредственно связанными с оценкой финансового положения в бухгалтерском балансе, являются активы, обязательства и собственный капитал. Элементами, непосредственно связанными с оценкой результатов деятельности в отчете о прибылях и убытках, являются доходы и расходы. Отчет об изменениях в финансовом положении обычно отражает элементы отчета о прибылях и убытках и другие изменения элементов бухгалтерского баланса; соответственно, настоящие Концептуальные основы не определяют элементов, являющихся уникальными для этой формы отчетности.

4.3 Представление элементов финансовой отчетности в бухгалтерском балансе и отчете о прибылях и убытках подразумевает процедуру классификации с разбивкой на подклассы. Например, активы и обязательства могут классифицироваться по своему характеру или по функции в рамках деятельности организации для отражения информации способом, который наиболее полезен пользователям для целей принятия экономических решений.

Финансовое положение

4.4 Элементами, непосредственно связанными с оценкой финансового положения, являются активы, обязательства и собственный капитал. Они определяются следующим образом:

(a) Актив является ресурсом, контролируемым организацией в результате прошлых событий, от которого ожидается поступление будущих экономических выгод в организацию.

(b) Обязательство является существующей обязанностью организации, возникающей в результате прошлых событий, погашение которой, как ожидается, приведет к выбытию из организации ресурсов, содержащих экономические выгоды.

(c) Собственный капитал является остаточной долей в активах организации после вычета всех ее обязательств.

4.5 Определения актива и обязательства устанавливают их существенные характеристики, но не указывают критерии, которые должны быть соблюдены для их признания в бухгалтерском балансе. Таким образом, определения охватывают объекты, которые не признаются в качестве активов или обязательств в балансе, поскольку они не удовлетворяют критериям признания, рассматриваемым в пунктах 4.37–4.53. В частности, для признания актива или обязательства ожидание поступления в организацию или выбытия из нее будущих экономических выгод должно быть достаточно определенным для удовлетворения вероятностного критерия в пункте 4.38.

4.6 Анализируя статью на предмет ее соответствия определению актива, обязательства или собственного капитала, необходимо обращать внимание на ее внутреннее содержание и экономическую сущность, а не только на ее правовую форму. Таким образом, например, в случае финансовой аренды содержание и экономическая сущность заключаются в том, что арендатор получает экономические выгоды от использования актива, являющегося предметом аренды, на протяжении большей части срока его полезного использования в обмен на обязательства уплатить за это право сумму, приблизительно равную справедливой стоимости актива и соответствующих затрат на финансирование. Следовательно, финансовая аренда приводит к возникновению статей, которые удовлетворяют определению актива и обязательства и признаются в качестве таковых в балансе арендатора.

4.7 Бухгалтерские балансы, составленные в соответствии с действующими сегодня МСФО, могут включать в себя статьи, которые не удовлетворяют определениям актива или обязательства и не отражаются в составе собственного капитала. Однако определения, изложенные в пункте 4.4, будут учитываться при будущих пересмотрах действующих МСФО и формулировке новых МСФО.

Активы

4.8 Будущая экономическая выгода, заключенная в активе, представляет собой потенциал прямого или косвенного увеличения поступлений в организацию денежных средств и их эквивалентов. Такой потенциал может быть производственным и являться частью операционной деятельности организации. Он также может принимать форму конвертируемости в денежные средства или их эквиваленты либо способности уменьшать выбытие денежных средств, например, когда альтернативный производственный процесс снижает затраты на производство.

4.9 Организация обычно задействует свои активы в производстве товаров или оказании услуг, способных удовлетворить желания или потребности клиентов; поскольку эти товары или услуги могут удовлетворить такие желания или потребности клиенты готовы платить за них и тем самым увеличивают поступление денежных средств в организацию. Сами денежные средства оказывают "услугу" организации, поскольку позволяют ей получать доступ к другим ресурсам.

4.10 Будущие экономические выгоды, заключенные в активе, могут поступать в организацию несколькими способами. Например, актив может быть:

(a) использован сам по себе либо в сочетании с другими активами в ходе производства товаров или оказания услуг, которые будут проданы организацией;

(b) обменян на другие активы;

(c) использован для погашения обязательства; либо

(d) распределен в пользу собственников организации.

4.11 Многие активы, например, основные средства, имеют физическую форму. Однако физическая форма не является необходимым условием наличия актива; поэтому патенты и авторские права, например, являются активами, если от них ожидается поступление в организацию будущих экономических выгод и если они контролируются организацией.

4.12 Многие активы, например, дебиторская задолженность или недвижимость, ассоциируются с юридическими правами, в том числе, с правом собственности. При определении наличия актива право собственности не является необходимым условием; таким образом, например, арендуемая недвижимость является активом, если организация контролирует выгоды, которые, как ожидается, поступят от этой недвижимости. Несмотря на то, что способность организации контролировать выгоды обычно является результатом юридических прав, тем не менее, некоторые объекты могут удовлетворять определению актива даже в отсутствие контроля с юридической точки зрения. Например, ноу-хау, полученное в результате разработки, может удовлетворять определению актива, когда, сохраняя секрет ноу-хау, организация контролирует выгоды, поступление которых ожидается от него.

4.13 Активы организации возникают в результате прошлых операций или прочих прошлых событий. Организации обычно получают активы, приобретая или производя их, но другие операции или события также могут создавать активы; к примерам можно отнести недвижимость, полученную организацией от государства в рамках программы содействия экономическому развитию региона, и открытие месторождений полезных ископаемых. Операции или события, которые, как ожидается, произойдут в будущем, сами по себе не приводят к возникновению активов; следовательно, например, намерение приобрести запасы само по себе не удовлетворяет определению актива.

4.14 Между понесением затрат и созданием активов существует тесная связь, однако они не обязательно совпадают. Следовательно, когда организация несет затраты, это может свидетельствовать о попытках получения будущих экономических выгод, но не является прямым доказательством получения объекта, удовлетворяющего определению актива. Аналогично отсутствие соответствующих затрат не препятствует возникновению объекта, удовлетворяющего определению актива, и тем самым возможному признанию его в балансе; например, объекты, переданные в дар организации, могут удовлетворять определению актива.

Обязательства

4.15 Необходимой характеристикой обязательства является наличие у организации существующей обязанности. Обязанность предполагает необходимость выполнения определенных действий или достижения определенных показателей либо ответственность за это. Обязанности могут быть юридически закрепленными, возникшими в результате имеющего обязательную силу договора или законодательного требования. Это, как правило, справедливо, например, для сумм кредиторской задолженности за полученные товары и услуги. Однако обязанности могут также возникать в силу сложившейся практики ведения бизнеса, обычаев делового оборота и желания поддерживать хорошие деловые отношения или действовать справедливо. Если, например, организация в рамках своей политики принимает решение устранять дефекты в проданной продукции, даже если они будут выявлены после истечения срока действия гарантии, суммы, которые, как ожидается, будут затрачены на уже проданные товары, являются обязательствами.

4.16 Необходимо разграничивать существующую и будущую обязанности. Решение руководства организации приобрести активы в будущем само по себе не приводит к возникновению существующей обязанности. Обязанности обычно возникают исключительно в случае поставки актива или заключения организацией не подлежащего расторжению соглашения о его приобретении. В последнем случае безотзывный характер соглашения означает, что экономические последствия невыполнения обязательств, например, ввиду наличия существенного штрафа, практически или совсем не оставляют организации возможности избежать оттока ресурсов к другой стороне.

4.17 Погашение существующей обязанности обычно подразумевает передачу организацией ресурсов, заключающих в себе экономические выгоды, с целью удовлетворения требований другой стороны. Погашение существующей обязанности может осуществляться несколькими способами, например, за счет:

(a) выплаты денежных средств;

(b) передачи других активов;

(c) предоставления услуг;

(d) замещения данной обязанности другой обязанностью; либо

(e) конвертации обязанности в собственный капитал.

Обязанность также может погашаться другими способами, например, при утрате кредитором своих прав или отказе от них.

4.18 Обязательства возникают в результате прошлых операций или прочих прошлых событий. Таким образом, например, приобретение товаров и потребление услуг приводит к возникновению торговой кредиторской задолженности (если только они не были оплачены авансом или в момент поставки), а получение банковского займа влечет за собой обязанность его возвратить. Организация также может признать в качестве обязательств будущие скидки с объема ежегодных покупок, предоставляемые клиентам; в этом случае продажа товаров в прошлом является операцией, приводящей к возникновению обязательства.

4.19 Некоторые обязательства могут оцениваться исключительно с использованием значительного объема оценочных суждений. Некоторые организации описывают такие обязательства как оценочные обязательства. В некоторых странах такие оценочные обязательства не считаются обязательствами, поскольку концепция обязательства сформулирована более узко и включает в себя исключительно те суммы, которые могут быть определены без использования расчетных оценок. Определение обязательства в пункте 4.4 использует более широкий подход. Таким образом, в тех случаях, когда оценочное обязательство обусловлено существующей обязанностью и удовлетворяет оставшейся части определения, оно является обязательством, даже если при этом необходимо использовать расчетные оценки для определения его суммы. Примеры включают в себя оценочные обязательства в отношении предстоящих выплат по действующим гарантиям и оценочные обязательства в отношении пенсионных выплат.

Собственный капитал

4.20 Несмотря на то, что в пункте 4.4 собственный капитал определяется как остаточная доля, он может быть разделен на определенные подклассы в бухгалтерском балансе. Например, в случае акционерного общества средства, внесенные акционерами, нераспределенная прибыль, резервы, представляющие собой перераспределение нераспределенной прибыли, и резервы, представляющие собой корректировки, обеспечивающие поддержание капитала, могут быть показаны отдельно. Подобная классификация может быть уместной при принятии решений пользователями финансовой отчетности, когда она указывает на юридические или прочие ограничения способности организации распределять или иным образом использовать свой собственный капитал. Она также может свидетельствовать о наличии у сторон, обладающих долями владения в организации, различных прав в отношении получения дивидендов или возврата внесенного собственного капитала.

4.21 В ряде случаев создание резервов требуется в соответствии с законодательством или прочими нормативными правовыми актами с целью дополнительной защиты организации и ее кредиторов от последствий убытков. Прочие резервы могут создаваться, если национальное налоговое законодательство предусматривает освобождение от налоговых обязательств или их уменьшение при отчислениях в такие резервы. Информация о наличии и размере таких юридических, нормативных и налоговых резервов может быть уместной при принятии решений пользователями финансовой информации. Отчисления в состав таких резервов являются перераспределением нераспределенной прибыли, а не расходами.

4.22 Величина, в которой собственный капитал отражается в бухгалтерском балансе, зависит от оценки активов и обязательств. Как правило, совокупная величина собственного капитала лишь по случайному стечению обстоятельств соответствует совокупной рыночной стоимости акций организации или сумме, которая может быть получена в результате поэтапного выбытия чистых активов организации либо выбытия организации в целом при соблюдении допущения о непрерывности деятельности.

4.23 Коммерческая, производственная и хозяйственная деятельность зачастую осуществляются такими организациями, как индивидуальные предприниматели, партнерства, трасты и различные виды государственных коммерческих организаций. Нормативно-правовая база, применяемая в отношении таких организаций, зачастую отличается от той, которая применяется в отношении акционерных обществ. К примеру, для таких организаций может быть предусмотрено лишь небольшое количество ограничений в отношении распределения сумм, включенных в собственный капитал, в пользу собственников или прочих выгодоприобретателей, или такие ограничения могут отсутствовать вовсе. Тем не менее, определение собственного капитала и прочие аспекты настоящих Концептуальных основ, касающиеся собственного капитала, справедливы и для таких организаций.

Результаты деятельности

4.24 Прибыль часто используется в качестве оценки результатов деятельности либо в качестве основы других оценок, например, доходности инвестиций или прибыли на акцию. Элементами, непосредственно связанными с оценкой прибыли, являются доходы и расходы. Признание и оценка доходов и расходов и, следовательно, прибыли отчасти зависят от концепций капитала и поддержания величины капитала, которые используются организацией при подготовке своей финансовой отчетности. Эти концепции рассматриваются в пунктах 4.57–4.65.

4.25 Доходы и расходы определяются следующим образом:

(a) Доходы представляют собой увеличение экономических выгод в течение отчетного периода в форме поступлений или улучшения качества активов либо уменьшения величины обязательств, которые приводят к увеличению собственного капитала, не связанному со взносами участников капитала.

(b) Расходы представляют собой уменьшение экономических выгод в течение отчетного периода в форме выбытия или "истощения" активов или увеличения обязательств, которые приводят к уменьшению собственного капитала, не связанному с его распределением между участниками капитала.

4.26 Определения доходов и расходов устанавливают необходимые характеристики, но не указывают критерии, которые должны быть соблюдены для признания в отчете о прибылях и убытках. Критерии признания доходов и расходов рассматриваются в пунктах 4.37–4.53.

4.27 С целью предоставления информации, которая является уместной при принятии экономических решений, доходы и расходы могут быть представлены в отчете о прибылях и убытках различными способами. Например, принято разграничивать статьи доходов и расходов, возникающие в ходе обычной деятельности организации, и те, которые к ней не относятся. Такое разграничение основано на том, что информация о природе статьи является уместной при оценке способности организации генерировать денежные средства и эквиваленты денежных средств в будущем; например, маловероятно, что побочная деятельность, такая как выбытие долгосрочной инвестиции, будет осуществляться на регулярной основе. В рамках подобного разграничения статей необходимо обращать внимание на характер организации и ее деятельности. Статьи, возникающие в результате обычной деятельности одной организации, могут быть необычными для другой организации.

4.28 Разграничение статей доходов и расходов и их объединение различными способами также позволяют представить несколько оценок результатов деятельности организации. Такие оценки будут отличаться по составу статей, включенных в их расчет. Например, в отчете о прибылях и убытках могут отражаться валовая прибыль, прибыль или убыток от обычной деятельности до налогообложения, прибыль или убыток от обычной деятельности после налогообложения, а также прибыль или убыток.

Доходы

4.29 Определение доходов включает в себя как выручку, так и прочие доходы. Выручка возникает в ходе обычной деятельности организации и имеет разные наименования, включая такие как "выручка от продаж", "вознаграждение за услуги", "проценты", "дивиденды", "роялти" и "арендная плата".

4.30 Прочие доходы представляют собой другие статьи, которые удовлетворяют определению доходов и могут возникать как в ходе обычной деятельности организации, так и без отношения к ней. Такие прибыли представляют собой увеличение экономических выгод и, таким образом, не отличаются от выручки по своему характеру. Следовательно, они не считаются отдельным элементом в настоящих Концептуальных основах.

4.31 Прочие доходы включают, например, прибыли от выбытия внеоборотных активов. Определение доходов также включает нереализованные прибыли; например, прибыли, возникающие при переоценке рыночных ценных бумаг и в результате увеличения балансовой стоимости долгосрочных активов. Когда прочие доходы признаются в отчете о прибылях и убытках, они обычно отражаются отдельно, поскольку информация о них полезна при принятии экономических решений.

Статьи прибылей, как правило, представляются в отчетности за вычетом сопутствующих расходов.

4.32 Различные виды активов могут быть получены или улучшены в качестве за счет доходов; примерами могут быть денежные средства, дебиторская задолженность, а также товары и услуги, полученные в обмен на поставленные товары и услуги. Доходы также могут возникнуть в результате погашения обязательств. Например, организация может предоставить кредитору товары и услуги с целью урегулирования обязанности выплатить непогашенный заем.

Расходы

4.33 Определение расходов включает в себя разного рода убытки, а также расходы, которые возникают в ходе обычной деятельности организации. Расходы, которые возникают в ходе обычной деятельности организации, включают в себя, например, себестоимость продаж, заработную плату и амортизацию. Они обычно представляют собой выбытие или "истощение" активов, таких как денежные средства и их эквиваленты, запасы, основные средства.

4.34 Убытки представляют собой прочие статьи, которые удовлетворяют определению расходов и могут возникать как в ходе обычной деятельности организации, так и без отношения к ней. Убытки представляют собой уменьшение экономических выгод и, таким образом, не отличаются от других расходов по своему характеру. Следовательно, они не считаются отдельным элементом настоящих Концептуальных основ.

4.35 Убытки включают в себя, например, убытки, обусловленные стихийными бедствиями, такими как пожар или наводнение, а также убытки от выбытия внеоборотных активов. Определение расходов также включает в себя нереализованные убытки; например, убытки, возникающие в результате увеличения обменного курса иностранной валюты по займам организации, полученным в этой валюте. Когда убытки признаются в отчете о прибылях и убытках, они обычно отражаются отдельно, поскольку информация о них полезна при принятии экономических решений. Убытки, как правило, отражаются за вычетом сопутствующих им доходов.