Бухучет при безвозмездном получении имущества одаряемым

Внимание! С 1 января 2020 г. действуют изменения, внесенные в ПБУ 18/02 Приказом Минфина России от 20.11.2018 N 236н. Начать применять изменения можно и раньше, отразив этот факт в бухгалтерской (финансовой) отчетности. Для просмотра материала по данному вопросу перейдите по ссылке.

Имущество, полученное по договору дарения, в зависимости от того, является оно основным средством или материально-производственным запасом, принимается к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости (фактической себестоимости), которой признается его текущая рыночная стоимость на дату оприходования (п. 23 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, п. п. 4, 5, 7, 10 ПБУ 6/01, п. п. 2, 5, 9 ПБУ 5/01) <*>.

Если безвозмездно полученное имущество принимается к бухгалтерскому учету в качестве основного средства, то в учете одаряемого производится запись по дебету счета учета 08 "Вложения во внеоборотные активы" в корреспонденции с кредитом счета 98 "Доходы будущих периодов", субсчет 98-2 "Безвозмездные поступления", по рыночной стоимости (п. 29 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, Письмо Минфина России от 17.09.2012 N 07-02-06/223).

Особого порядка принятия к учету имущества, учитываемого в качестве материально-производственных запасов, нормативными актами, регулирующими бухгалтерский учет, не предусмотрено. Следовательно, такое имущество одаряемый может принимать к учету в порядке, аналогичном порядку для основных средств, что необходимо на основании п. 7.1 ПБУ 1/2008 закрепить в учетной политике для целей бухгалтерского учета. В этом случае принятие к бухгалтерскому учету безвозмездно полученных материально-производственных запасов отражается одаряемым по дебету счета 10 "Материалы" (41 "Товары") и кредиту счета 98, субсчет 98-2.

Расходы в виде стоимости полученного имущества учитываются для целей бухгалтерского учета в составе расходов по обычным видам деятельности в зависимости от того, что именно получил одаряемый:

- стоимость материалов признается по мере их списания в производство (п. п. 5, 7, 18 ПБУ 10/99);

- стоимость товаров для перепродажи учитывается при их реализации (п. п. 5, 7, 18 ПБУ 10/99);

- стоимость основного средства погашается путем начисления амортизации, которая учитывается в составе расходов ежемесячно (п. п. 17, 18, 19, 20, 21 ПБУ 6/01, п. п. 5, 16 ПБУ 10/99).

По мере признания в бухгалтерском учете указанных расходов одаряемый признает прочий доход, что отражается записью по кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы", и дебету счета 98, субсчет 98-2 (п. 7 ПБУ 9/99, п. 29 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, Инструкция по применению Плана счетов).

Как сказано выше, в налоговом учете внереализационный доход в размере рыночной стоимости полученного имущества признается единовременно в месяце подписания акта приема-передачи имущества, в то время как в бухгалтерском учете прочий доход признается по мере начисления амортизации (по безвозмездно полученным основным средствам) либо по мере списания стоимости иных безвозмездно полученных материальных ценностей на счета учета затрат на производство (расходов на продажу). В связи с этим в месяце подписания названного акта в бухгалтерском учете возникает вычитаемая временная разница (ВВР) и соответствующий ей отложенный налоговый актив (ОНА). Указанные ВВР и ОНА уменьшаются (погашаются) по мере признания прочего дохода в бухгалтерском учете (п. п. 11, 14, 17 ПБУ 18/02).

--------------------------------

<*> Формирование текущей рыночной стоимости производится на основе цены, действующей на дату оприходования имущества, полученного безвозмездно, на данный или аналогичный вид имущества. Данные о действующей цене должны быть подтверждены документально или экспертным путем. Под текущей рыночной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи полученного имущества (п. 10.3 ПБУ 9/99, п. 23 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, п. 29 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, п. 9 ПБУ 5/01).

<**> Заметим: если по договору дарения получено имущество, стоимость которого не учитывается для целей налогообложения прибыли в составе внереализационных доходов (см. выше), то на дату признания прочего дохода в бухгалтерском учете возникают постоянная разница (ПР) и соответствующий ей постоянный налоговый актив (п. п. 4, 7 ПБУ 18/02). Кроме того, в связи с тем что в налоговом учете, в отличие от бухгалтерского учета, расходы не признаются, возникают также ПР и соответствующее ей постоянное налоговое обязательство (ПНО) (п. п. 4, 7 ПБУ 18/02). В то же время организация, руководствуясь принципом рациональности ведения бухгалтерского учета (п. 6 ПБУ 1/2008), может не отражать указанные ПР и соответствующие им ПНА и ПНО, так как различный порядок признания доходов и расходов в бухгалтерском и налоговом учете не приводит к различию между показателями бухгалтерской и налогооблагаемой прибыли.

 См. дополнительно ситуации из практики.