Объективные признаки налоговых преступлений

 

Рассмотрим признаки преступлений налоговой сферы, в частности, объект и объективную сторону.

В литературных источниках юридической направленности отсутствует единое мнение, касающееся объекта налоговых преступлений. Наиболее распространенной является точка зрения, согласно которой видовым объектом налоговых преступлений можно назвать порядок общественных отношений в области обложения налогами, установленный в соответствии с федеральным законом. Также стоит упомянуть таможенные платежи, страховые взносы, направляемые в государственные фонды. Также представлено мнение, по которому объектом посягательства в налоговых преступлениях являются основы экономической безопасности государства. М.А. Золотов и Е.Е. Данилова считают, что роль объекта играет сочетание отношений по взиманию налоговых платежей в РФ, которые находятся под охраной уголовного закона. Также стоит упомянуть отношения, формирующиеся в рамках налогового контроля, наложение наказаний на виновных [14]. Также в юридической литературе указывается, что, если имеет место посягательство на основной объект налоговых преступлений, имеет место воздействие виновного на должностные лица налогового органа или государственных фондов, которые защищают государственные интересы.

В настоящее время в юридической литературе высказывается позиция о том, что налоговые преступления должны относиться к посягательствам на порядок управления. Данный подход, вероятно, необходимо именовать историческим (такие преступления длительное время относились к преступлениям, направленным против порядка управления.

Роль объекта посягательства играют общественные отношения, кото-рые охраняются уголовным законом. Данным отношениям в обществе может причиняться вред, а также возможна угроза причинения вреда. В соответствии с тем, насколько обширны общественные отношения, на которые осуществляется воздействие, в уголовном праве существуют следующие объекты:

-    Общий.

-    Родовой.

-    Видовой.

-    Непосредственный.

Учитывая то, что структура УК РФ построена в соответствии с родовым и видовым объектами, целесообразно определить, что понимается под этими понятиями. Каждый из представленных подходов к определению объекта налоговых преступлений является по своему верным. Однако зачастую отражает лишь отдельный аспект преступного посягательства. Для определения объекта преступления, как представляется, необходимо рассмотреть вопрос об общественной опасности налоговых преступлений определить, каким наиболее значимым общественным отношениям причиняется ущерб при совершении рассматриваемых деяний.

Опасность для общества является основной категорией. Таким образом, раскрытие опасности преступления для общества - это демонстрация того, насколько навредит обществу данное преступление. Действующий российский уголовный закон выделяет в общественной опасности качественную сторону, к таковой относится характер общественной опасности. Также выделяется количественная составляющая, ее традиционно именуют - степень общественной опасности. Рассматриваемые нами преступные деяния обладают высокой степенью общественной опасности как с точки зрения качественных, так и количественных характеристик. Общественная опасность налоговых преступлений определяется, в первую очередь, посредством устанавления функций самих налогов и сборов. Их значения для наполнения бюджета и реализации его функций. В данном случае все достаточно просто - непоступление налогов в бюджет способно подорвать саму основу государства: невозможность финансирования необходимых расходов, в первую очередь, расходов на оборону, социальную сферу, здравоохранение. Однако при определении особенностей и уровня опасности для общества изучаемых преступлений нужно принимать во внимание другие факторы, в том числе, не всегда материального характера. Обязанность платить налоги - одна из фундаментальных обязанностей любого гражданина любого цивилизованного государства. Неисполняя такую обязанность лицо подрывает сами основы конституционного строя, дестабилизируя существование самого государства [8].

Общественная опасность налоговых преступлений характеризуется следующими проявлениями:

1)  первое и наиболее очевидное проявление - это непоступление (или поступление не в полном объеме) денежных средств в бюджет РФ. При этом ущерб и от одного преступления, связанного с неуплатой налогов может быть крайне существенным.

2)  в связи с тем, что налоговые поступления - основная доходная часть бюджета, непоступление таких платежей влечет сокращение расходов государства, в том числе, оборонных, социальных, невыполнение обязательств, взятых государством. В условиях, когда осуществляется уход от сырьевой зависимости экономики России, а также имеют место все чаще возникающие кризисные явления, постоянно накладываются санкционные меры, решение поставленных перед государством задач политического и экономического характера напрямую зависит от поступлений налогов, которые делают возможным формирование доходной части бюджета государства;

3)  при неуплате налогов со стороны предпринимателей нарушается конкурентная среда, в которой одни участники хозяйственного оборота, не заплатившие налоги, то есть имеющие экономию, имеют конкурентное пре-имущество перед другими - такие налоги оплативших и, соответственно, лишенные части денежных средств;

4)  одним из ключевых проявлений общественной опасности изучаемых преступлений является их постепенное сращение налоговых преступлений с общеуголовными, в первую очередь, коррупционной направленности;

5)  нарушения в налоговой сфере, неуплата налогов имеют негативный характер для общественных отношений, когда создается впечатление о том, что налоги - это некая абстрактная категория, а при неуплате таковых ответственность не наступает, что, в свою очередь, подрывает доверие к органам государственной власти, подрывает основы государственного управления.

Далее рассмотрим особенности объективной стороны преступлений, связанных с налогами. Например, для различных подобных преступлений объект будет различным.

Объективную сторону преступления, которая предусматривается в соответствии со ст. 198 УК РФ, можно описать как осуществление следующих действий:

-    незаполнение декларации или расчета, а также прочих документов, которые обязательно требуется заполнять по законам Российской Федерации;

-    внесение в налоговую декларацию или другие документы сведений, которые являются заведомо ложными.

Преступление налогового характера должно быть совершено в крупном размере для квалификации его как преступного.

Наступление уголовной ответственности возможно, если к этому име-ются основания за отдельный налоговый период, который прописывается в Налоговом Кодексе Российской Федерации.

Рассчитывая размер ущерба от преступления, то есть сумму не упла-ченного налога, сформировавшегося в результате уклонения, нужно принимать во внимание только те налоги, которые устанавливаются в соответствии с законом для определенного налогового периода, в течение которого было совершено уголовно-наказуемое деяние.

В ситуациях, когда акт законодательства прописывает отмену налогов, либо они снижены (речь идет о снижении размеров ставок налогов), расчет необходимо производить с учетом этого нового обстоятельства. Однако следует учитывать, что в этом случае законодательному акту, устанавливающему такие изменения должна быть придана обратная сила.

Уклонением от уплаты налогов - это любые умышленные деяния, ко-торые направлены на неуплату налогов, сборов, иных обязательных платежей в крупном или особо крупном размере. Такие действия влекут непоступление налогов в бюджет Российской Федерации частично или полностью, в бюджет субъектов РФ, а равно в местные бюджеты.

Способами уклонения от уплаты налогов перечислены в диспозиции статьи уголовного закона. К таковым относятся:

-    включение в налоговую декларацию, иные документы, обязательных для предоставления по законам Российской Федерации заведомо ложных сведений. Такое деяние предполагает активное действие виновного лица;

-    незаполнение декларации, а также иных обязательных документов. Данное деяние образует бездействие.

Однако, изложенная позиция о возможности совершения изучаемого преступления, как путем действия, так и бездействия, поддерживается в научной литературе не всеми авторами. Отдельные авторы избегают характеристики вышеуказанного деяния вообще, раскрывая лишь способы совершения преступления. Иные авторы указывают, что объективная сторона налоговых преступлений характеризуется сложным деянием. Такого мнения придерживается, например, В.Е. Батюкова, которая указывает, что данные преступления являются длящимися, и могут быть совершены только путем бездействия.

Внесение в декларацию или иные обязательны документы изначально ложных сведений может быть выражено в том, что в документах умышленно не отражаются данные, касающиеся доходов из определенных источников, объектах, подлежащих обложению налогами, а также в уменьшении существующего размера дохода, искажению его размера, ведь эти данные используются при исчислении налогов [17]. К примеру, расходы, которые вычитаются при определении дохода, облагаемого налогами. Среди заведомо ложной информации можно упомянуть данные, касающиеся времени понесенных расходов, не соответствующие действительности. Также стоит сказать о полученных доходах, искажениях в расчетах показателей, которые являются характеристикой определенного вида деятельности.

Выделим следующие основные способы совершения налоговых пре-ступлений;

1)  увеличение затрат организации (индивидуального предпринимателя) на хозяйственную или другую деятельность коммерческого характера. Это можно увидеть в том, что имеет место завышение цены приобретаемых материалов, сырья или техники. Также можно увидеть это в том, что растет количество произведенных работ, заключаются фиктивные соглашения на те работы и услуги, которые не были произведены;

2)  увеличение размеров вычетов налогов. Когда используется данный метод, плательщик налогов для того, чтобы уклониться от выплаты налогов полностью осуществляет завышение в отчетности данных, которые касаются размеров вычетов. Таким образом уменьшаются налоговые обязательства;

3)  уменьшение базы, облагаемой налогами. Данный способ наиболее популярен. В данном случае могут использоваться различные механизмы, которые связаны с тем, что реальная заработная плата работников компании занижается, используются серые схемы выплат, занижается реальное число работников, скрываются некоторые из получаемых доходов или информация о выручке от торговых точек, организованных нелегально;

4)  перевод части доходов, получаемых от деятельности, а также объектов из облагаемых налогами в льготную категорию или в категорию тех, которые вовсе не подлежат обложению налогами. Методы, которые входят в данную группу, позволяют снижать налоговую ставку или исключать его уплату вовсе. К примеру, для этого составляются фиктивные арендные договоры, в соответствии с которыми роль арендатора играет компания-льготник, однако при этом оборудование или помещение эксплуатируются тем предприятием, которое не имеет прав на льготы.

Суть объективной стороны преступного действия, которое предусматривается в соответствии со ст. 199.1 УК РФ состоит в совершении следующих деяний:

- невыполнение обязанностей налогового агента, связанных с исчислением, удержанием, а также перечислением налоговых сумм, а также перечислений в соответствующий бюджет сумм, указанных в законодательстве Российской Федерации. Преступление, как и два предыдущих, должно иметь крупный размер (определен в примечании).

Налоговые агенты - это лица, которые должны выполнять обязанности, связанные с исчислением, удержанием у плательщика налогов сумм и из последующим переводом в соответствующий бюджет. Данные обязанности возлагаются лишь на те компании или физические лица, которые играют роль источников выплат доходов, подлежащих налогообложению, к примеру, на доходы физических лиц.

В юридической литературе справедливо указывается на юридико- технические недоставки в конструкции данной нормы. К примеру, можно отметить, что, в соответствии с действующим законодательством в сфере обложения налогами, налоговые агенты не производят действий, связанных с удержанием и исчислением сборов в государственные фонды.

Информация из ст. 199.1 УК РФ в качестве альтернативных обязанностей налогового агента, невыполнение которых - это объективная сторона преступления, также связана с критикой в юридической литературе. Таким образом, появляются проблемы при квалификации. Невыполнение обязанностей, связанных с исчисление и удержанием налогов, может быть отнесено к стадии, на которой происходит приготовление к преступлению. Таким образом, добиться требуемого результата можно, если налоги не перечисляются в бюджет. В литературных источниках нельзя найти единого мнения по данному вопросу. Некоторые авторы критикуют отсылку на то, что налоговый агент выполняет обязанности по исчислению и удержанию налогов, нарушение которых не приводит к опасности для общества, другие же говорят о том, что есть необходимость указывать данные обязанности в диспозиции ст. 199.1 УК РФ.

Преступление, которое предусматривается в соответствии со ст. 199.1 УК РФ, окончено с того момента, когда налоговый агент не перечислил налоговые суммы в порядке и в сроки, которые установлены в соответствии с законодательством РФ. При этом размер неперечисленных налогов должен быть крупным [16].

Для квалификации лица по ст. 199.2 УК РФ деяние должно быть со-вершено в крупном размере.

В литературе можно найти указание на то, что преступление, указанное в ст. 199.2 УК РФ, обладает наиболее сложным составом, причем как с точки зрения уголовного и правового описания, так и со стороны определения противозаконных моментов на практике.

В разъяснениях Высшей судебной инстанции приведено подробное объяснение того, что является объективной стороной состава преступления сокрытия. Сокрытием является действие, которое несет за собой препятствование тому, что налоговые недоимки взыскиваются в принудительном порядке и в крупном объеме.

В литературе также нет однозначного подхода к установлению признаков сокрытия. Например, высказано мнение, что действия умышленного характера, которые связаны с действительной утайкой финансов или имущества компании или индивидуального предпринимателя, за счет чего должно осуществляться взыскание налоговых недоимок, а также утаивание информации об имуществе от налоговых органов.

Таким образом, несмотря на значительное количество правоприменительной практики, множество трудов ученых юристов, разъяснений Высшей Судебной инстанции, отдельные вопросы квалификации требуют дополнительного разъяснения. К таковым вопросам, необходимо отнести правила определения размера ущерба, необходимости четкого определения формы деяния - действия или бездействия, и возможного ухода от казуистичного толкования признаков преступлений в сфере налогообложения.