Изменения, действующие с 2006 года

 

1. В связи с изменениями, вносимыми в законодательство РФ о наследовании и дарении, с 1 января 2006 года не подлежат налогообложению доходы в денежной и натуральной формах, получаемые от физических лиц в порядке дарения, за исключением случаев дарения недвижимого имущества, транспортных средств, акций, долей, паев, если иное не предусмотрено законодательством.

Из доходов, полученных в порядке дарения и освобождаемых от налогообложения в случае, если даритель и одаряемый являются членами семьи и (или) близкими родственниками в соответствии с Семейным кодексом РФ (супругами, родителями и детьми, в том числе усыновителями и усыновленными, дедушкой, бабушкой и внуками, полнородными и неполнородными (имеющими общих отца или мать) братьями и сестрами), не исключаются доходы в денежной и натуральной формах, получаемые от физических лиц в порядке дарения (вновь введенный Федеральным законом от 1 июля 2005 г. N 78-ФЗ пункт 18.1 статьи 217 НК РФ).

2. Пункт 1 статьи 208 НК РФ дополняется подпунктом 9.1, в соответствии с которым к доходам, полученным от источников в РФ, относятся выплаты правопреемникам умерших застрахованных лиц в случаях, предусмотренных законодательством РФ об обязательном пенсионном страховании (подп. 9.1 п. 1 ст. 208 НК РФ в редакции Закона N 204-ФЗ).

3. Законом N 58-ФЗ в статью 214.1 НК РФ "Особенности определения налоговой базы, исчисления и уплаты налога на доходы по операциям с ценными бумагами и операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, базисным активом по которым являются ценные бумаги" внесены следующие изменения.

Доход (убыток) по операциям купли-продажи ценных бумаг, в том числе инвестиционных паев паевых инвестиционных фондов, определяется как разница между суммами доходов, полученными от реализации ценных бумаг, и документально подтвержденных расходов на приобретение, реализацию и хранение ценных бумаг, фактически произведенных налогоплательщиком (включая расходы, возмещаемые профессиональному участнику рынка ценных бумаг, управляющей компании, осуществляющей доверительное управление имуществом, составляющим паевой инвестиционный фонд).

В составе указанных расходов с 1 января 2006 года учитывается налог на наследование и (или) дарение, уплаченный налогоплательщиком при получении ценных бумаг в собственность.

В случае если организацией-эмитентом был осуществлен обмен (конвертация) акций, при реализации акций, полученных налогоплательщиком в результате обмена (конвертации) в качестве документально подтвержденных расходов налогоплательщика признаются расходы по приобретению акций, которыми владел налогоплательщик до их обмена (конвертации) (п. 3 ст. 214.1 НК РФ в редакции Закона N 58-ФЗ).

С 1 января 2007 года при определении дохода (убытка) по операциям купли-продажи ценных бумаг не будут предоставляться имущественные вычеты, предусмотренные подпунктом 1 пункта 1 статьи 220 НК РФ согласно Закону N 58-ФЗ.

 

Глава 4. Единый социальный налог

 

Порядок исчисления и уплаты ЕСН, ведения учета и представления отчетности по ЕСН определяется следующими нормативными документами:

главой 24 "Единый социальный налог" HK РФ;

приказом Минфина РФ от 17 марта 2005 г. N 40н "Об утверждении формы расчета авансовых платежей по единому социальному налогу и рекомендаций по ее заполнению";

приказом Минфина РФ от 10 февраля 2005 г. N 21н "Об утверждении формы налоговой декларации по единому социальному налогу для лиц, производящих выплаты физическим лицам, и порядке ее заполнения";

приказом МНС РФ от 27 июля 2004 г. N САЭ-3-05/443 "Об утверждении форм индивидуальных и сводных карточек учета сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, сумм начисленного единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (налогового вычета) и порядка их заполнения" и рядом других.

Страховые организации также являются плательщиками единого социального налога (далее - ЕСН).

 

Объект налогообложения

 

Объектом налогообложения для страховых организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

Напомним, что безвозмездные выплаты в пользу лиц, не связанных с организацией-налогоплательщиком ни трудовым, ни гражданско-правовым договором, предметом которого является выполнение работ (оказание услуг), объектом обложения ЕСН не являются (п. 1 ст. 236 НК РФ) и включаются в налоговую базу.

Выплаты и вознаграждения по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг вне зависимости от формы, в которой они производятся, не признаются объектом налогообложения, если:

у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде;

у налогоплательщиков - индивидуальных предпринимателей или физических лиц такие выплаты не уменьшают налоговую базу по налогу на доходы физических лиц в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Рассмотрим некоторые вопросы более подробно.

Суммы среднего заработка, выплачиваемые страховыми организациями работникам, призванным на военные сборы, не являются выплатами, осуществляемыми работодателем по трудовым договорам, поскольку не связаны с выполнением работником трудовых обязанностей. На этом основании данные выплаты не признаются объектом обложения ЕСН в соответствии с пунктом 1 статьи 236 НК РФ (письмо Минфина РФ от 21 февраля 2005 г. N 03-05-01-04/42).

Такой вывод сделан Минфином РФ на основании порядка осуществления этих выплат в соответствии с пунктом 3 Положения о финансировании расходов, связанных с реализацией Федерального закона "О воинской обязанности и военной службе", утвержденного постановлением Правительства РФ от 3 марта 2001 г. N 157. Согласно указанному документу финансирование данных расходов осуществляется за счет средств федерального бюджета. Таким образом, рассматриваемые выплаты в конечном счете являются выплатами, производимыми государственными организациями, и подлежат компенсации через военные комиссариаты в месячный срок после представления предприятиями и организациями необходимых документов.

При этом эти же суммы подлежат обложению НДФЛ в общеустановленном порядке. Указанные выплаты не носят характера компенсационных в терминологии статьи 164 ТК РФ, поскольку не связаны с исполнением трудовых обязанностей и не подпадают под действие пункта 3 статьи 217 НК РФ (письмо Минфина России от 21 февраля 2005 г. N 03-05-01-04/42). При этом указанные выплаты в целях исчисления налога на прибыль учитываются в составе расходов в соответствии с пунктом 6 статьи 255 НК РФ. Суммы, полученные от военных комиссариатов, признаются объектом обложения налогом на прибыль, поскольку в статье 251 НК РФ не поименованы.

При выплате вознаграждений членам совета директоров необходимо исходить из следующего. Если с членами совета директоров заключены трудовые договоры, то выплаты по таким договорам облагаются ЕСН в общеустановленном порядке (п. 1 ст. 236 НК РФ). Однако если трудовые договоры в рассматриваемом случае не заключаются, по мнению Президиума ВАС РФ и исходя из статьи 103 ГК РФ и пункта 1 статьи 64 Закона N 208-ФЗ, а также принимая во внимание, что деятельность совета директоров акционерного общества по осуществлению руководства обществом и отношения между советом директоров общества и самим обществом регулируются нормами гражданского законодательства, эти отношения являются гражданско-правовыми.

С другой стороны, совет директоров (наблюдательный совет) является одним из органов управления акционерным обществом и осуществляет общее руководство его деятельностью в пределах компетенции. Следовательно, выплата вознаграждения членам совета директоров общества в соответствии с пунктом 2 статьи 64 Закона N 208-ФЗ связана с выполнением ими управленческих функций. Такая деятельность подпадает под объект налогообложения, предусмотренный частью 1 статьи 236 НК РФ (постановление Президиума ВАС РФ от 26 июля 2005 г. N 1456/05).

Аналогичная точка зрения высказывалась ранее и территориальными налоговыми органами (письма Управления МНС РФ по г. Москве от 29 июня 2004 г. N 28-08/42923 и от 30 октября 2003 г. N 28-11/60729). В указанных письмах отмечалось также, что рассматриваемые расходы на выплаты в пользу физических лиц не поименованы в статье 270 НК РФ, понесены в связи с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода, и поэтому в соответствии со статьями 255 и 264 НК РФ должны учитываться в целях налогообложения прибыли и признаваться объектом обложения ЕСН (то есть п. 3 ст. 236 НК РФ применяться не должен).

Если нет трудовых отношений, то такие расходы не могут быть учтены ни по статье 255 НК РФ (это не трудовые отношения), ни по подпункту 18 пункта 1 статьи 264 НК РФ (решение вопросов общего руководства деятельностью общества не может квалифицироваться как управление организацией или отдельными ее подразделениями в смысле подпункта 18 пункта 1 статьи 264 НК РФ). Таким образом, выплаты, производимые членам совета директоров, не должны рассматриваться в качестве расходов, уменьшающих размер налоговой базы по налогу на прибыль (письмо Минфина РФ от 7 декабря 2004 г. N 03-05-01-04/102).

В налоговую базу не включаются выплаты, не признаваемые объектом обложения ЕСН в соответствии с пунктом 3 статьи 236 НК РФ, то есть любые выплаты (независимо от их формы), если у налогоплательщиков-организаций они не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль в текущем отчетном (налоговом) периоде.

В целях налогообложения прибыли на расходы не относятся только те выплаты, которые не могут быть учтены в составе расходов в соответствии со статьей 270 НК РФ. При этом порядок отражения расходов в бухгалтерском учете не имеет значения.

Однако существуют постановления ФАС Московского округа от 2 ноября 2005 г. по делу N КА-А40/10569-05, ФАС Московского округа от 17 октября 2005 г. по делу N КА-А40-/9611-05 и ФАС Северо-Западного округа от 22 сентября 2006 г. по делу N А26-637/2005-29, согласно которым налогоплательщик вправе предусмотреть выплату работникам, которые не входят в фонд оплаты труда, из чистой прибыли, что и было осуществлено.

На указанном основании в 2005 году перечень выплат, на которые не должен начисляться ЕСН, значительно расширился.

 

Налоговая база

 

Налоговая база для страховых организаций определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 НК РФ, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

При определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в ст. 238 НК РФ), вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты, в частности, полная или частичная оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица - работника, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в его интересах, оплата страховых взносов по договорам добровольного страхования (за исключением сумм страховых взносов, указанных в подп. 7 п. 1 ст. 238 НК РФ).

 

Необлагаемый оборот

 

Не подлежат обложению ЕСН:

1. Пособия по временной нетрудоспособности, пособия по уходу за больным ребенком, пособия по безработице, беременности и родам. По данному пункту отражаются не только пособия по временной нетрудоспособности, выплачиваемые за счет средств Фонда социального страхования РФ, они не подлежат обложению ни единым социальным налогом, ни страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование.

Аналогично пособию, выплачиваемому за счет средств ФСС РФ, не подлежит обложению ЕСН часть пособия по временной нетрудоспособности, выплачиваемая застрахованному работодателем за счет собственных средств на основании пункта 1 статьи 8 Федерального закона от 29 декабря 2004 г. N 202-ФЗ "О бюджете Фонда социального страхования Российской Федерации на 2005 год" за первые два дня временной нетрудоспособности (письмо Минфина РФ от 4 мая 2005 г. N 03-03-01-04/2/74).

Освобождаются от налогообложения только те суммы, которые выплачиваются работникам за счет средств работодателей в пределах ограничений, установленных законодательством. Сумма, выплачиваемая работнику в случае временной нетрудоспособности сверх исчисленного в соответствии с законодательством РФ пособия по временной нетрудоспособности, подлежит обложению ЕСН в общеустановленном порядке (письмо Минфина РФ от 4 мая 2005 г. N 03-03-01-04/2/74).

2. Все виды установленных законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных:

с возмещением вреда, причиненного увечьем или иным повреждением здоровья;

бесплатным предоставлением жилых помещений и коммунальных услуг, питания и продуктов, топлива или соответствующего денежного возмещения;

увольнением работников, включая компенсации за неиспользованный отпуск;

возмещением иных расходов, включая расходы на повышение профессионального уровня работников;

трудоустройством работников, уволенных в связи с осуществлением мероприятий по сокращению численности или штата, реорганизацией или ликвидацией организации;

выполнением физическим лицом трудовых обязанностей (в том числе переездом на работу в другую местность и возмещением командировочных расходов).

При оплате налогоплательщиком расходов на командировки работников как внутрь страны, так и за ее пределы не подлежат налогообложению суточные в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ, а также фактически произведенные и документально подтвержденные целевые расходы на проезд до места назначения и обратно, сборы за услуги аэропортов, комиссионные сборы, расходы на проезд в аэропорт или на вокзал в местах отправления, назначения или пересадок, на провоз багажа, расходы по найму жилого помещения, расходы на оплату услуг связи, сборы за выдачу (получение) и регистрацию служебного заграничного паспорта, сборы за выдачу (получение) виз, а также расходы на обмен наличной валюты или чека в банке на наличную иностранную валюту. При непредставлении документов, подтверждающих оплату расходов по найму жилого помещения, суммы такой оплаты освобождаются от налогообложения в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ.

Однако если страховая организация оплачивает иные расходы, связанные с поездкой в командировку, но не признаваемые командировочными расходами, например, за пользование утюгом, мини-баром, фитнесс-залом, то такие расходы не учитываются при налогообложении прибыли и, следовательно, не являются объектом ЕСН.

Аналогичный порядок налогообложения применяется к выплатам, производимым физическим лицам, находящимся во властном или административном подчинении организации, а также членам совета директоров или любого аналогичного органа компании, прибывающим для участия в заседании совета директоров, правления или другого аналогичного органа этой компании.

3. Суммы единовременной материальной помощи, оказываемой налогоплательщиком:

физическим лицам в связи со стихийным бедствием или другим чрезвычайным обстоятельством в целях возмещения причиненного им материального ущерба или вреда их здоровью, а также физическим лицам, пострадавшим от террористических актов на территории РФ;

членам семьи умершего работника или работнику в связи со смертью члена (членов) его семьи.

4. Суммы страховых платежей (взносов) по обязательному страхованию работников, осуществляемому налогоплательщиком в порядке, установленном законодательством РФ; суммы платежей (взносов) налогоплательщика по договорам добровольного личного страхования работников, заключаемым на срок не менее одного года, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов этих застрахованных лиц; суммы платежей (взносов) налогоплательщика по договорам добровольного личного страхования работников, заключаемым исключительно на случай наступления смерти застрахованного лица или утраты застрахованным лицом трудоспособности в связи с исполнением им трудовых обязанностей.

5. Стоимость проезда работников и членов их семей к месту проведения отпуска и обратно, оплачиваемая налогоплательщиком лицам, работающим и проживающим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, в соответствии с действующим законодательством, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами;

В состав налоговой базы по ЕСН не включаются также любые вознаграждения, выплачиваемые физическим лицам по договорам гражданско-правового характера, авторским договорам.

Налоговым периодом признается календарный год. Отчетными периодами по налогу признаются I квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.

С 1 января 2005 года ЕСН исчисляется по новым ставкам.

Статьей 241 НК РФ в отношении страховых организаций установлены ставки ЕСН.

 

┌───────────────────┬───────────────┬─────────────────┬──────────────────────────────┬─────────────┐

│Налоговая база на│ Федеральный │Фонд социального│Фонды обязательного медицинс-│ Итого │

│каждое физическое│ бюджет │ страхования │кого страхования         │        │

│лицо    нарастающим│          │ Российской │                         │        │

│итогом с начала│          │ Федерации │                         │        │

│года          │          │            ├───────────────┬──────────────┤        │

│              │          │            │Федеральный │Территориаль- │        │

│              │          │            │фонд обязатель-│ный фонд обя-│        │

│              │          │            │ного медицинс-│зательного ме-│        │

│              │          │            │кого страхова-│дицинского │        │

│              │          │            │ния       │страхования │        │

├───────────────────┼───────────────┼─────────────────┼───────────────┼──────────────┼─────────────┤

│До 280 000 руб. │20%       │ 2,9%      │ 1,1%    │ 2%    │ 26%  │

├───────────────────┼───────────────┼─────────────────┼───────────────┼──────────────┼─────────────┤

│От 280001 до 600000│56 000 руб. +│8120 руб. + 1% с│3080 руб. +│5600 руб. +│72 800 руб. +│

│руб.          │7,9% с суммы,│суммы, превышаю-│0,6% с суммы,│0,5% с суммы,│10% с суммы,│

│              │превышающей │щей 280 000 руб. │превышающей │превышающей │превышающей │

│              │280 000 руб. │            │280 000 руб. │280 000 руб. │280 000 руб. │

└───────────────────┴───────────────┴─────────────────┴───────────────┴──────────────┴─────────────┘

 

С 1 января 2006 года из НК РФ исключено требование о подтверждении права на применение регрессивной шкалы налоговых ставок (п. 2 ст. 241 НК РФ признан утратившим силу).

С 1 января 2005 года налогоплательщики при исчислении ЕСН и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование применяют ставки, установленные статьей 241 НК РФ, и тарифы, установленные статьями 22 и 33 Федерального закона от 15 декабря 2001 г. N 167-ФЗ в обязательном порядке (письмо ФНС РФ от 1 февраля 2005 г. N ММ-6-05/72@).

Отказ организаций от применения регрессивной шкалы может привести к занижению сумм налога на прибыль, что недопустимо. В соответствии с пунктом 1 статьи 264 НК РФ в уменьшение налоговой базы принимаются только суммы налогов, исчисленные в соответствии с законодательством.

 

Уплата ЕСН

 

В соответствии с пунктом 1 статьи 243 НК РФ сумма ЕСН исчисляется и уплачивается налогоплательщиками отдельно в федеральный бюджет и каждый фонд. Сумма определяется как соответствующая процентная доля налоговой базы по ЕСН. Сумма налога (сумма авансового платежа по налогу), подлежащая уплате в федеральный бюджет, уменьшается налогоплательщиками на суммы начисленных ими за тот же период страховых взносов (авансовых платежей по страховому взносу) на обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет) в пределах таких сумм, исчисленных исходя из тарифов страховых взносов, предусмотренных Законом N 167-ФЗ. При этом сумма налогового вычета не может превышать сумму налога (сумму авансового платежа по налогу), подлежащую уплате в федеральный бюджет, начисленную за тот же период.

С 1 января 2005 года максимальная ставка ЕСН, уплачиваемого в федеральный бюджет, составляет 20% (подп. "а" п. 5 ст. 1 Федерального закона от 20 июля 2004 г. N 70-ФЗ). Ставка пенсионных взносов осталась прежней - 14%. При этом механизм исчисления ЕСН в федеральный бюджет, определенный абзацем 2 пункта 2 статьи 243 НК РФ, остался без изменения. Из начисленной суммы налога, подлежащего уплате в федеральный бюджет по максимальной ставке - 20%, сумма страховых взносов, начисленных по максимальному тарифу - 14%, всегда может быть вычтена в полном объеме (письмо Минфина РФ от 17 января 2005 г. N 03-05-02-04/2).

Сумма ЕСН, подлежащая уплате в Фонд социального страхования РФ, подлежит уменьшению налогоплательщиками на сумму произведенных ими самостоятельно расходов на цели государственного социального страхования, предусмотренных законодательством РФ.

Сумма ЕСН (сумма авансового платежа по налогу), подлежащая уплате в федеральный бюджет, уменьшается налогоплательщиками на сумму начисленных ими за тот же период страховых взносов (авансовых платежей по страховому взносу) на обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет) в пределах таких сумм, исчисленных исходя из тарифов страховых взносов, предусмотренных Федеральным законом от 15 декабря 2001 г. N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации". При этом сумма налогового вычета не может превышать сумму ЕСН (сумму авансового платежа по налогу), подлежащую уплате в федеральный бюджет, начисленную за тот же период.

В течение отчетного периода по итогам каждого календарного месяца налогоплательщики производят исчисление ежемесячных авансовых платежей по ЕСН, исходя из величины выплат и иных вознаграждений, начисленных (осуществленных -для налогоплательщиков - физических лиц) с начала налогового периода до окончания соответствующего календарного месяца, и ставки ЕСН. Сумма ежемесячного авансового платежа по налогу, подлежащая уплате за отчетный период, определяется с учетом ранее уплаченных сумм ежемесячных авансовых платежей.

Уплата ежемесячных авансовых платежей производится не позднее 15-го числа следующего месяца.

По итогам отчетного периода налогоплательщики исчисляют разницу между суммой налога, исчисленной исходя из налоговой базы, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответствующего отчетного периода, и суммой уплаченных за тот же период ежемесячных авансовых платежей, которая подлежит уплате в срок, установленный для представления расчета по налогу.

 

Налоговые льготы

 

От уплаты ЕСН освобождаются страховые организации любых организационно-правовых форм с сумм выплат и иных вознаграждений, не превышающих в течение налогового периода 100 тысяч рублей на каждое физическое лицо (а не только работника, с которым заключен трудовой договор), являющееся инвалидом I, II или III группы.

Если организация применяет льготы по ЕСН, предусмотренные статьей 239 НК РФ, то необходимо учитывать, что страховые взносы на обязательное пенсионное страхование начисляются на всю сумму выплат, включаемых в налоговую базу по каждому физическому лицу, независимо от того, что ЕСН на выплаты, не превышающие 100 тысяч рублей за налоговый период, могут не начисляться. Налоговый вычет при этом применяется по отношению только к тем суммам, на которые начислен ЕСН.

 

Пример 1

Работник организации является инвалидом II группы. Ежемесячно в пользу работника начисляется по 25 тысяч рублей.

А. Страховая организация пользуется льготой по ЕСН, предусмотренной подпунктом 1 пункта 1 статьи 239 НК РФ: на выплаты в пользу работника в части, не превышающей 100 тысяч рублей за налоговый период, ЕСН не начисляется.

В марте сумма выплат, произведенных в пользу работника, превысила 100 тысяч рублей. ЕСН начисляется но сумму выплат, превышающую 100 тысяч рублей.

В декабре сумма выплат, произведенных в пользу работника, превысила 280 тысяч рублей. ЕСН начисляется по ставкам, установленным для налоговой базы в интервале от 280 001 рубля до 600 тысяч рублей.

Б. Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование начисляются на всю сумму выплат.

 

┌───────────────┬──────────┬────────────────┬──────┬──────────────────────┬───────────────┬────────┐

│ Месяц │Налоговая │Сумма начислен- │Льгота│ Сумма ЕСН, не │Сумма страховых│ Сумма │

│          │база по│ного ЕСН в час- │по ЕСН│ подлежащая уплате │ взносов на │ ЕСН, │

│          │ЕСН и│ти, зачисляемой│ │в связи с применением │ обязательное │подлежа-│

│          │страховым │в федеральный│ │   льготы   │ пенсионное │ щая │

│          │взносам в │бюджет (гр. 2 х│ │(гр. 4 х 20% - гр. 4 х│ страхование │уплате в│

│          │ПФ РФ на-│ставка налога) │ │    14%)    │(гр. 2 х тариф │федера- │

│          │растающим │           │ │                 │ страховых │ льный │

│          │итогом с│           │ │                 │ взносов) │ бюджет │

│          │начала го-│           │ │                 │           │(гр. 3 -│

│          │да   │           │ │                 │          │ гр. 5- │

│          │     │           │ │                 │          │- гр. 6)│

├───────────────┼──────────┼────────────────┼──────┼──────────────────────┼───────────────┼────────┤

│  1  │ 2 │ 3    │ 4 │     5      │  6     │ 7 │

├───────────────┼──────────┼────────────────┼──────┼──────────────────────┼───────────────┼────────┤

│Январь    │25 000 │5000 (25 000 х│25 000│1500 (25 000 х 20% -│3500 (25 000 х│ 0 │

│          │     │х 20%)     │ │-25 000 х 14%)   │х 14%)    │   │

├───────────────┼──────────┼────────────────┼──────┼──────────────────────┼───────────────┼────────┤

│Февраль   │50 000 │10 000 (50 000 х│50 000│3000 (50 000 х 20% -│7000 (50 000 х│ 0 │

│          │     │20%)       │ │- 50 000 х 14%)  │х 14%)    │   │

├───────────────┼──────────┼────────────────┼──────┼──────────────────────┼───────────────┼────────┤

│Март      │75 000 │15 000 (75 000 х│75 000│4500 (75 000 х 20% -│10 500 (75000 х│ 0 │

│          │     │20%)       │ │- 75 000 х 14%)  │х 14%)    │   │

├───────────────┼──────────┼────────────────┼──────┼──────────────────────┼───────────────┼────────┤

│Апрель    │100 000 │20 000 (100 000 │ 100 │6000 (100 000 х 20% -│14 000 (100 000│ 0 │

│          │     │х 20%)     │ 000 │- 100 000 х 14%) │х 14%)    │   │

├───────────────┼──────────┼────────────────┼──────┼──────────────────────┼───────────────┼────────┤

│          │     │           │ │                 │          │   │

├───────────────┼──────────┼────────────────┼──────┼──────────────────────┼───────────────┼────────┤

│Декабрь   │300 000 │57 580 (56 000 +│ 100 │6000 (100 000 х 20% -│40 300 (39 200+│ 21 200 │

│          │     │+ (300 000 - │ 000 │- 100 000 х 14%) │+ (300 000 - │   │

│          │     │280 000) х 7,9%)│    │                 │280000) х 5,5%)│   │

└───────────────┴──────────┴────────────────┴──────┴──────────────────────┴───────────────┴────────┘

 

Уплата ежемесячных авансовых платежей по ЕСН производится не позднее 15-го числа следующего месяца (п. 3 ст. 243 НК РФ). Абзацем 1 пункта 3 статьи 243 НК РФ предусмотрено исчисление ежемесячных авансовых платежей по единому социальному налогу в течение отчетного периода. Вместе с тем абзацем 2 пункта 3 указанной статьи определен срок уплаты ежемесячных платежей по налогу безотносительно к отчетным периодам. В этой связи уплата авансовых платежей по налогу должна производиться ежемесячно в течение всего текущего налогового периода.

В соответствии со статьей 136 ТК РФ оплата отпуска производится не позднее, чем за три дня до его начала.

В случае предоставления отпуска работникам с начала месяца начисление и выплата отпускных сумм производится в месяце, предшествующем месяцу отпуска.

Так, если работнику предоставлен отпуск с 1 октября, отпускные должны быть выплачены ему не позднее 28 сентября.

При этом организации, использующие при определении доходов и расходов метод начисления, расходы по оплате отпускных признают независимо от времени фактической выплаты (п. 4 ст. 272 НК РФ). В рассматриваемом случае отпускные будут отнесены на расходы в октябре. Точно так же в бухгалтерском учете должны распределиться и суммы ЕСН.

В целях исчисления налога на прибыль суммы отпускных также на основании статьи 172 НК РФ будут отнесены на октябрь.

Что касается суммы ЕСН, то согласно подпункту 1 пункта 7 статьи 272 НК РФ организации, применяющие метод начисления, датой осуществления прочих расходов в виде сумм налогов (авансовых платежей по налогам), сборов и иных обязательных платежей признают дату начисления налогов (сборов).

Таким образом, расходы в виде сумм ЕСН учитываются в том отчетном (налоговом) периоде, за который представляется расчет (декларация) по этому налогу. В рассматриваемом случае начисленный на суммы оплаты за отпуск ЕСН учитывается в составе расходов сентября (письмо Управления МНС РФ по г. Москве от 27 января 2004 г. N 26-12/05495).

Налогоплательщики-организации, в состав которых входят обособленные подразделения (в том числе находящиеся в различных субъектах РФ), не имеющие отдельного баланса, расчетного счета, не начисляющие выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, производят уплату налога централизованно по месту своего нахождения.

Декларации и расчеты по авансовым платежам такие страховые организации представляют также по месту своего нахождения (п. 8 ст. 243 НК РФ, письмо МНС РФ N БГ-6-05/658, ПФ РФ N МЗ-16-25/7003, ФСС РФ N 02-08/06-2065П, ФФОМС N 3205/80-1 от 28 августа 2001 г., а также письмо Управления ФНС РФ по г. Москве от 1 июля 2005 г. N 21 -11/46394).

Если в нарушение установленного порядка обособленное подразделение организации, не являясь самостоятельным, самостоятельно производило исчисление и уплату ЕСН по месту своего нахождения, необходимо перейти на централизованную систему исчисления и уплаты ЕСН.

Для этого нужно закрыть лицевые счета обособленного подразделения. Порядок закрытия лицевых счетов по ЕСН по обособленным подразделениям определен письмом МНС РФ от 6 сентября 2001 г. N СА-6-05/687.

Самостоятельно исполняют обязанности по исчислению и уплате налога только те обособленные подразделения, которые одновременно отвечают условиям: имеют отдельный баланс и расчетный счет, производят начисление и выплату иных вознаграждений в пользу физических лиц (п. 8 ст. 243 НК РФ).

Сумма налога (авансового платежа по налогу), подлежащая уплате по месту нахождения обособленного подразделения, определяется исходя из величины налоговой базы, относящейся к этому обособленному подразделению.

Сумма налога, подлежащая уплате по месту нахождения организации, в состав которой входят обособленные подразделения, определяется как разница между общей суммой налога, подлежащей уплате организацией в целом, и совокупной суммой налога, подлежащей уплате по месту нахожде