Формирование налогооблагаемой базы по НДС

 

Налоговая база определяется налогоплательщиком в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг). Согласно ст. 154 "Порядок определения налоговой базы при реализации товаров" НК РФ налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 40 "Принципы определения цены товаров, работ или услуг для целей налогообложения" НК РФ без включения в них НДС с учетом особенностей, установленных указанной статьей для отдельных операций.

Наиболее важным моментом при определении налогооблагаемой базы для банков является то, что обложению налогом на добавленную стоимость не подлежат банковские операции (за исключением инкассации).

С 01.01.2001 г. в соответствии с п. 3 ст. 149 "Операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения)" ч. 2 НК РФ к банковским операциям (за исключением инкассации) отнесены следующие операции:

1) привлечение денежных средств организаций и физических лиц во вклады;

2) размещение привлеченных денежных средств организаций и физических лиц от имени банков и за их счет;

3) открытие и ведение банковских счетов организаций и физических лиц;

4) осуществление расчетов по поручению организаций и физических лиц, в т.ч. банков-корреспондентов, по их банковским счетам;

5) кассовое обслуживание организаций и физических лиц;

6) купля-продажа иностранной валюты в наличной и безналичной формах (в т.ч. оказание посреднических услуг по операциям купли-продажи иностранной валюты);

7) привлечение во вклады и размещение драгоценных металлов;

8) выдача банковских гарантий;

9) выдача поручительств за третьих лиц, предусматривающих исполнение обязательств в денежной форме;

10) осуществление операций с драгоценными металлами и драгоценными камнями в соответствии с законодательством РФ;

11) оказание услуг, связанных с установкой и эксплуатацией системы "клиент-банк", включая предоставление программного обеспечения и обучение обслуживающего указанную систему персонала.

Вопросы об уплате НДС (по посредническим операциям банков), о приобретении иностранной валюты, а также о предоставляемой кредитными организациями услуги (по установке системы "клиент-банк"), безусловно, имеет большое значение, поскольку ранее они вызывали много споров и не раз становились предметом судебных разбирательств.

При реализации имущества, подлежащего учету (по стоимости) с учетом уплаченного налога, налоговая база определяется как разница между ценой реализации с учетом НДС и без включения в нее налога с продаж и стоимостью реализуемого имущества (остаточной стоимости с учетом переоценки). В кредитных организациях до 01.01.2001 г. основные средства принимались к учету с НДС.

Таким образом, при определении налоговой базы применяется фактическая цена (установленная в договоре) реализации товаров (работ, услуг), даже если она ниже себестоимости, т.е., пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует условию рыночных цен. Рыночная цена - это цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных, однородных товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических условиях. Под рынком понимается сфера обращения этих товаров (работ, услуг), определяемая исходя из возможности покупателя приобрести товар (работу, услугу) на ближайшей территории РФ или за ее пределами. При определении рыночной цены используются официальные источники информации о рыночных ценах и биржевых котировках.

Налоговые органы вправе контролировать правильность применения цен по сделкам лишь в следующих случаях: между взаимозависимыми лицами; по товарообменным (бартерным) операциям; при значительном колебании (более чем на 20% в ту или иную сторону) уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам в пределах непродолжительного периода времени; при совершении внешнеторговых сделок.

При наличии подтверждения уплаты налога при приобретении сумма налога при реализации уплачивается с указанной выше разницы. Правилами ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории РФ (с изменениями от 7.12.2004 г.) предусмотрено относить всю сумму, полученную от клиента по договору поручения или комиссии, на доходы банка (балансовый счет 701 "Доходы"), а суммы, уплаченные при исполнении поручения клиента, - на расходы банка (балансовый счет 702 Расходы"). В связи с этим налоговая база меньше суммы доходов, отнесенных на счет 701 "Доходы", на сумму расходов, возмещаемых клиентом.

В кредитных организациях по доходам, полученным в иностранной валюте, налоговая база определяется как сумма дохода, отнесенная на счет 701 "Доходы" в рублевом эквиваленте по курсу Банка России на дату признания дохода. Сумма НДС, исчисленная в рублях по курсу Банка России на указанную дату, относится в кредит счета 60309 "НДС полученный" и дальнейшему пересчету не подлежит.

Налогоплательщик, осуществляющий банковские операции, вправе отказаться от освобождения таких операций от налогообложения, представив соответствующее заявление в налоговый орган по месту своей регистрации в качестве налогоплательщика в срок не позднее 1-го числа налогового периода, с которого налогоплательщик намерен отказаться от освобождения или приостановить его использование.

Такой отказ возможен только в отношении всех осуществляемых налогоплательщиком банковских операций. Не допускается, чтобы подобные операции небанковского характера освобождались или не освобождались от налогообложения в зависимости от того, кто является покупателем (приобретателем) соответствующих товаров (работ, услуг).

Не допускается отказ от освобождения от налогообложения операций на срок менее одного года.

В соответствии со ст. 162 "Особенности определения налоговой базы с учетом сумм, связанных с расчетами по оплате товаров (работ, услуг)" НК РФ налоговая база определяется с учетом сумм, связанных с расчетами по оплате товаров (работ, услуг). В кредитные организации в качестве предварительной оплаты могут, в частности, поступать суммы от клиентов за аренду сейфов, помещений и другие; указанные суммы относятся на балансовый счет 61304 "Доходы будущих периодов по другим операциям" без НДС, а сумма НДС - на счет 60309 "Налог на добавленную стоимость, полученный". Целесообразно открыть на счете 60309 "Налог на добавленную стоимость, полученный" отдельный лицевой счет. Не облагаются налогом суммы авансовых платежей, поступивших в счет предстоящего оказания банком услуг, местом реализации которых согласно ст. 148 НК РФ не признается территория РФ.

Для обложения НДС, как, впрочем, и для обложения другими налогами, особое значение имеет определение даты возникновения объекта налогообложения, в данном случае реализации (передачи) товаров (работ, услуг).

Обороты по реализации товаров (работ, услуг) включаются в декларацию за тот налоговый период, в котором возникает налоговое обязательство. Кредитные организации включают обороты по реализации услуг и имущества в том периоде, в котором доходы отражены на счете 701 "Доходы", т.е. на дату оплаты.

Согласно ст. 167 "Момент определения налоговой базы при реализации (передаче) товаров (работ, услуг)" НК РФ оплатой признаются:

1) поступление денежных средств;

2) прекращение обязательств зачетом;

3) передача налогоплательщиком права требования третьему лицу;

4) получение от покупателя векселя третьего лица.

При получении налогоплательщиком собственного векселя покупателя датой оплаты признается дата оплаты указанного векселя или передача его по индоссаменту. В случае неисполнения покупателем обязательства, связанного с поставкой товаров (работ, услуг), датой оплаты признается наиболее ранняя из дат:

1) день истечения срока исковой давности;

2) день списания дебиторской задолженности.

При реализации банком услуг финансирования под уступку денежного требования (факторинг), а также при реализации банком, получившим указанное требование, финансовых услуг, дата реализации определяется как день последующей уступки данного требования или исполнения должником данного требования. При реализации товаров (работ, услуг) определяется день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг).

 

Ставки НДС

 

При введении в России НДС была установлена единая ставка налога, равная 28%. Величина этой ставки была рассчитана исходя из необходимости поддержания бюджетных доходов на уровне, обеспечиваемом в предыдущем 1991 г. налогом с оборота и налогом с продаж, взамен которых был введен НДС. Единая ставка НДС, установленная в России в момент введения этого налога, существовала недолго: уже в 1992 г. было введено налогообложение некоторых продовольственных товаров по ставке 15%.

На момент введения НДС в России его ставка была заметно выше, чем в других странах. Так, в Австрии данный налог взимался по ставке 20%, в Бельгии - 19%, в Дании - 22%, во Франции - 18,6%, в ФРГ - 14%, в Норвегии - 20%, в Швеции - 23,5%, в Великобритании - 15%. Среднеевропейский уровень этого налога составляет 14-20%, однако процентные ставки НДС, как правило, дифференцированы по видам продукции. Например, в Италии действуют четыре ставки: обычная - 19%, две пониженные - 4 и 9% на товары широкого потребления (продовольствие, вода, газ, электроэнергия для бытовых нужд, медикаменты и т.п.) и повышенная - 38% на предметы роскоши.

В рамках гармонизации налоговой системы ЕЭС предполагается, что в ближайшие годы в странах Союза будут установлены две ставки НДС: пониженная - 4-9% и нормальная - 9-19%.

В настоящее время в РФ установлены 3 ставки налога на добавленную стоимость:

1) нулевая ставка налога;

2) 10%-ная ставка - пониженная;

3) 18%-ная ставка - основная.

1. Налогообложение производится по налоговой ставке 0% при реализации:

1) товаров (за исключением нефти, включая стабильный газовый конденсат, природного газа, которые экспортируются на территории государств - участников Содружества Независимых Государств), помещаемых под таможенный режим экспорта при условии их фактического вывоза за пределы таможенной территории РФ и представления в налоговые органы документов, предусмотренных ст. 165 "Порядок подтверждения права на получение возмещения при налогообложении по налоговой ставке 0 процентов" НК; а также работ и услуг, непосредственно связанных с производством и реализацией указанных товаров;

2) работ (услуг), непосредственно связанных с перевозкой (транспортировкой) через таможенную территорию РФ товаров, помещаемых под таможенный режим транзита через указанную территорию;

3) услуг по перевозке пассажиров и багажа за пределы территории РФ при оформлении перевозок на основании единых международных перевозочных документов;

4) работ (услуг), выполняемых (оказываемых) непосредственно в космическом пространстве, а также комплекса подготовительных наземных работ (услуг), технологически обусловленного и неразрывно связанного с выполнением работ (оказанием услуг) непосредственно в космическом пространстве;

5) драгоценных металлов налогоплательщиками, осуществляющими их добычу или производство из лома и отходов, содержащих драгоценные металлы. Государственному фонду драгоценных металлов и драгоценных камней РФ, Центральному банку РФ, банкам;

6) товаров (работ, услуг) для официального пользования иностранными дипломатическими и приравненными к ним представительствами или для личного пользования дипломатического или административно-технического персонала этих представительств, включая проживающих вместе с ними членов их семей.

2. Налогообложение производится по налоговой ставке 10% (пониженная ставка) в отношении продовольственных товаров и товаров для детей, включенных в перечень НК. В перечень не входят деликатесные изделия, облагаемые акцизами.

3. В остальных случаях налогообложение производится по налоговой ставке 18% (основная ставка) при реализации товаров (работ, услуг), не указанных в п. 1 и 2.

При получении денежных средств, связанных с оплатой товаров (работ, услуг), при удержании налога из доходов иностранных налогоплательщиков налоговыми агентами, а также при реализации товаров и услуг, приобретенных на стороне и учитываемых с НДС, т.е. в тех случаях, когда невозможно выделить ранее уплаченный НДС, применяется следующая пропорция:

 

НДС = (НДС x 100) / (100 + НДС).

 

Соответственно для стандартной ставки НДС (18%):

 

18 x 100 / 118;

 

Для пониженной ставки НДС (10%):

 

10 x 100 / 110.

 

Льготы по НДС

 

Льготы по НДС оказывают на налогоплательщика принципиально иное воздействие, чем, например, льготы по налогу на прибыль предприятий и организаций. Действительно, поскольку НДС - это косвенный налог, он не зависит от результатов финансово-хозяйственной деятельности. Вместе с тем предоставление льготы повышает конкурентоспособность производителя, т.к. позволяет снижать цены на продукцию даже при более высокой себестоимости по сравнению с другими производителями, а при равных условиях получать дополнительную прибыль (до суммы освобождения от налога).

Не являются объектом налогообложения, т.к. не признаются реализацией товаров (работ, услуг), операции, перечисленные в п. 3 ст. 39 "Реализация товаров, работ или услуг" НК, такие, как:

1) передача основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества организации ее правопреемнику при реорганизации этой организации, а также некоммерческим организациям на осуществление основной уставной деятельности, не связанной с предпринимательской деятельностью;

2) передача имущества, если она носит инвестиционный характер (в частности, вклады в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ, вклады по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности), паевые взносы в паевые фонды кооперативов);

3) другие операции.

Этот перечень дополняется ст. 146 "Объект налогообложения" (п. 2 подп. 2-5) НК РФ. Помимо указанных изъятий, довольно широк перечень товаров, работ и услуг, которые освобождены от взимания НДС при их реализации. В ст. 149 "Операции, не подлежащие налогообложению" НК приведен расширенный перечень операций, не подлежащих налогообложению. Освобождается от налогообложения реализация услуг по сдаче в аренду служебных и жилых помещений иностранным гражданам или организациям, аккредитованным в России, медицинских товаров отечественного и зарубежного производства по списку, утверждаемому Правительством.

В перечне оборотов, выведенных из-под налогообложения, существенную роль играют льготы социального характера. Не взимаются НДС при реализации: медицинских услуг (за исключением косметических, ветеринарных и санитарно-эпидемиологических); услуг по уходу за больными, инвалидами и престарелыми; услуг по содержанию детей в дошкольных учреждениях, проведению занятий с несовершеннолетними детьми в кружках и секциях; продуктов питания, произведенных столовыми при учебных заведениях; услуг в сфере образования, культуры и искусства и т.д.

Льготы также распространяются на общественный транспорт, жилищно-коммунальное хозяйство, страхование, перестрахование, услуги по государственному пенсионному страхованию, благотворительные взносы, образовательные некоммерческие услуги, реализацию ценных бумаг, проценты по займам между компаниями, а также за просрочку платежа по коммерческим кредитам в пределах ставки рефинансирования ЦБ РФ, и, что особо для нас важно, от НДС освобождаются основные банковские операции.

Очевидно, что государственный бюджет как сторона, предоставившая освобождение от НДС, при этом должен недополучить определенную часть финансовых ресурсов на величину не выплаченного предприятием налога. Однако в случае реализации собственной продукции не конечному ее потребителю, а для использования ее для последующей перепродажи или в качестве полуфабриката для изготовления собственных товаров (работ, услуг) применение данной льготы теряет всякий смысл. Более того, существующий порядок исчисления налога на добавленную стоимость позволяет бюджету извлечь дополнительную выгоду, а именно, если в цепочке производителей (создателей добавленной стоимости) потребляемого продукта окажется хотя бы одно лицо, которое законодательно освобождено от уплаты налога на добавленную стоимость, то, несмотря на уплату в бюджет всеми прежними производителями налога с добавленной ими стоимости, все затраты покупателя продукции по ее приобретению у предприятия, воспользовавшегося льготой, будут также квалифицированы как добавленная стоимость и при последующей продаже повторно обложены налогом.

Налогоплательщикам не всегда выгодно использовать льготу по принципу отсутствия ставки, поскольку покупатель их продукции оплачивает НДС в составе ее себестоимости и не имеет возможности принять его к зачету. В результате возникает не свойственная системе НДС кумуляция налога, ведущая к повышению цены на товар.

Рассмотрим применение льготы в виде освобождения от уплаты НДС на конкретном примере (табл. 2).

 

Таблица 2

 

Налогообложение при использовании льготы по принципу отсутствия
ставки у производителя ПР5. (у.е.)

 

┌──────────────┬─────────────┬────────────┬────────────┬──────────────┬─────────────┬──────────────┐

│ Производитель│ Добавленная │Объект нало-│НДС начис-│Цена реализа-│НДС, принима-│НДС, подлежа-│

│         │ стоимость │гообложения │ленный │ции, включая│емый к заче-│щий уплате │

│         │ (ДС) │       │       │НДС      │ту      │         │

├──────────────┼─────────────┼────────────┼────────────┼──────────────┼─────────────┼──────────────┤

│ПР1      │ 100 │ 100 │ 20 │ 120 │  - │ 20 │

├──────────────┼─────────────┼────────────┼────────────┼──────────────┼─────────────┼──────────────┤

│ПР2      │ 100 │ 200 │ 40 │ 240 │ 20 │ 20 │

├──────────────┼─────────────┼────────────┼────────────┼──────────────┼─────────────┼──────────────┤

│ПР3      │ 100 │ 300 │ 60 │ 360  │ 40 │ 20 │

├──────────────┼─────────────┼────────────┼────────────┼──────────────┼─────────────┼──────────────┤

│ПР4      │ 100 │ 400 │ 80 │ 480 │ 60 │ 20 │

├──────────────┼─────────────┼────────────┼────────────┼──────────────┼─────────────┼──────────────┤

│ПР5      │ 100 │ - │ - │ 580 │  - │  - │

├──────────────┼─────────────┼────────────┼────────────┼──────────────┼─────────────┼──────────────┤

│ДС конечного│ 500 │       │       │         │        │         │

│продукта │        │       │       │         │        │         │

├──────────────┼─────────────┼────────────┼────────────┼──────────────┼─────────────┼──────────────┤

│Всего уплачено│        │       │       │         │        │         │

│НДС в бюджет │        │       │       │         │        │ 80 │

└──────────────┴─────────────┴────────────┴────────────┴──────────────┴─────────────┴──────────────┘

 

Следствием предоставления льготы по уплате налога производителю ПР5 является уменьшение платежей в бюджет по налогу на добавленную стоимость, исчисленного с добавленной стоимости, произведенной только производителем ПР5, воспользовавшимся льготой. При этом снижение цены за счет налога, не уплаченного последним производителем, делает реализуемую продукцию более конкурентоспособной. Таким образом, использование льготы по налогу последним продавцом в цепи производителей не приводит к двойному налогообложению.

Иная ситуация возникает в случае использования льготы одним из производителей ПР2, ПР3, ПР4 (табл. 3).

 

Таблица 3

 

Налогообложение при использовании льготы по принципу отсутствия
ставки у производителя ПР3 (у.е.)

 

┌───────────────┬─────────────┬──────────────┬─────────────┬────────────┬─────────────┬────────────┐

│ Производитель │ Добавленная │Объект налого-│НДС начислен-│Цена реали-│НДС, принима-│НДС, подле-│

│          │ стоимость │обложения │ный     │зации, вклю-│емый к заче-│жащий уплате│

│          │ (ДС) │         │        │чая    │ту      │       │

├───────────────┼─────────────┼──────────────┼─────────────┼────────────┼─────────────┼────────────┤

│ПР1       │ 100 │ 100 │ 20 │ 120 │ - │ 20 │

├───────────────┼─────────────┼──────────────┼─────────────┼────────────┼─────────────┼────────────┤

│ПР2       │ 100 │ 200 │ 40 │ 240 │ 20 │ 20 │

├───────────────┼─────────────┼──────────────┼─────────────┼────────────┼─────────────┼────────────┤

│ПР3           │ 100 │ -  │ - │ 340 │ - │ - │

├───────────────┼─────────────┼──────────────┼─────────────┼────────────┼─────────────┼────────────┤

│ПР4       │ 100 │ 440 │ 88 │ 528 │ - │ 88 │

├───────────────┼─────────────┼──────────────┼─────────────┼────────────┼─────────────┼────────────┤

│ПР5       │ 100 │ 540 │ 108 │ 648 │ 88 │ 20 │

├───────────────┼─────────────┼──────────────┼─────────────┼────────────┼─────────────┼────────────┤

│ДС конечного│ 500 │         │        │       │        │       │

│продукта  │        │         │        │       │        │       │

├───────────────┼─────────────┼──────────────┼─────────────┼────────────┼─────────────┼────────────┤

│Всего уплачено│        │         │        │       │        │ 148 │

│НДС в бюджет │           │         │        │       │        │       │

└───────────────┴─────────────┴──────────────┴─────────────┴────────────┴─────────────┴────────────┘

 

В случае использования льготы производителем ПР3 приобретатель его продукции (производитель ПР4), не имея возможности принять к зачету налог по приобретению этой продукции (производитель ПР3 в первичных документах не выделяет его отдельной строкой и выписывает счет-фактуру без указания налога или освобожден от оформления счета-фактуры), в то же время обязан начислять налог с полной продажной стоимости при собственной реализации. Следовательно, при реализации товаропроизводителем ПР4 налогом облагается не только его собственная добавленная стоимость, но и стоимость, добавленная у производителей ПР1, ПР2 и ПР3 (повторно), что полностью аннулирует предоставленную льготу производителю ПР3 и противоречит основам налогового законодательства в части двойного налогообложения. Таким образом, помимо возникающего эффекта двойного налогообложения части добавленной стоимости, теряется всякий смысл освобождения от уплаты налога любого из производителей ПР1, ПР2, ПР3, ПР4, т.к. добавленная ими стоимость все равно облагается налогом при продаже следующим производителем.

Подобной проблемы помогает избежать применение нулевой ставки налогообложения. Так, например, налог, уплаченный при закупках, необходимых для производства освобожденных от налогообложения товаров (работ, услуг), возмещается налогоплательщику в 10-дневный срок со дня представления в налоговый орган расчета за соответствующий налоговый период.

Принятие ч. 2 НК привело к ряду изменений в отношении НДС. Исключения и дополнения затронули список операций, которые освобождаются от взимания НДС. Выведены из-под налогообложения некоторые финансовые услуги, в частности услуги по предоставлению займа в денежной форме. Например, проценты, выплачиваемые организации, предоставившей денежные средства в заем, не подлежат налогообложению. Наоборот, отменена льгота на лицензионные платежи за использование патентов, лицензий и торговых марок, т.е. патентно-лицензионные операции облагаются НДС.

Если налогоплательщик осуществляет операции и подлежащие и не подлежащие налогообложению, он должен вести их раздельный учет. Налогоплательщик может отказаться (не менее чем на год) от некоторых льгот, перечисленных в п. 3 ст. 149 НК. Об отказе необходимо известить налоговый орган в срок не позднее 1-го числа налогового периода, с которого налогоплательщик намерен отказаться от льготы или приостановить ее использование.

 

1.7. Методы исчисления НДС финансово-кредитными учреждениями

 

Налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную по реализованным товарам (работам, услугам) и другим объектам налогообложения, на вычеты, установленные ст. 171 "Налоговые вычеты" ч. 2 НК РФ.

Учитывая, что в кредитных организациях большинство операций освобождается от налогообложения, они могут использовать следующие методы исчисления суммы НДС, подлежащей взносу в бюджет:

1) при ведении раздельного бухгалтерского учета как облагаемых, так и не облагаемых операций и соответственно расходов по таким операциям - как разница между суммами налога, полученными по операциям, облагаемым данным налогом, и суммами налога, уплаченным кредитной организацией по приобретенным товарам (работам, услугам), стоимость которых входит в состав расходов, включаемых в себестоимость оказываемых банками услуг, в части, приходящейся на облагаемые обороты. При этом порядок ведения раздельного учета должен быть утвержден в составе учетной политики для целей налогообложения. На балансовом счете 60310 "НДС уплаченный" должен быть открыт отдельный лицевой счет "НДС к вычету". Примером прямого вычета может быть сумма НДС, предъявленная банку сторонней организацией инкассации, обслуживающей клиентов банка;

2) при невозможности обеспечения раздельного учета к зачету из общей суммы уплаченного налога принимается налог в размере, соответствующем удельному весу доходов, полученных банком от облагаемых операций и услуг, в общей сумме доходов банка за отчетный период. Оставшаяся часть налога на добавленную стоимость, приходящаяся на приобретенные материальные ценности, относится на затраты банка. Для учета НДС, уплаченного банком по общебанковским расходам, на балансовом счете 60310 "НДС уплаченный" открывается еще один лицевой счет "НДС к распределению". В конце налогового периода сумма НДС, учтенная на этом лицевом счете, распределяется исходя из удельного веса стоимости товаров (работ, услуг), операции по реализации, которые подлежат налогообложению, (освобождаются от налогообложения) в общем объеме выручки от реализации товаров (работ, услуг) за налоговый период: часть НДС - к вычету, оставшаяся часть - на расходы банка;

3) при удельном весе доходов, полученных от выполнения операций, облагаемых НДС, в общей сумме доходов банка за отчетный период менее 5% суммы НДС, уплаченных по товарам (работам, услугам), относятся в полном объеме на расходы кредитной организации. Суммы налога, полученные от выполнения операций, облагаемых данным налогом, подлежат перечислению в бюджет также в полном объеме.

Часть доходов банка, отражаемых на балансовом счете 701 "Доходы", не может быть признана реализацией и, следовательно, не должна включаться в общий объем выручки при определении указанного выше удельного веса. Перечень таких доходов приведен в разделе "Налогооблагаемые объекты". В то же время по операциям, связанным с реализацией ценных бумаг, выручкой следует считать не доход, отнесенный на счет 701 "Доходы", а продажную стоимость ценных бумаг.

В соответствии со ст. 170 "Порядок отнесения сумм налога на затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг)" ч. 2 НК суммы налога, предъявленные при приобретении товаров (работ, услуг) налогоплательщику, не включаются в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц). В случае частичного использования покупателем приобретенных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), в производстве и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению, а частично - в производстве, и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых освобождены от налогообложения, суммы налога, предъявленные продавцом указанных приобретенных товаров (работ, услуг), включаются в затраты, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль, или подлежат налоговому вычету в той пропорции, в которой указанные приобретенные товары (работы, услуги) используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции, по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения). Указанная пропорция определяется исходя из стоимости товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общем объеме выручки от реализации товаров (работ, услуг) за отчетный период.

Это положение не применяется в отношении тех налоговых периодов, в которых доля товаров (работ, услуг), используемых для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению, не превышает 5% (в стоимостном выражении) общей стоимости приобретаемых товаров (работ, услуг), используемых для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг). При этом все суммы налога, предъявленные продавцами указанных товаров (работ, услуг), в таком налоговом периоде подлежат вычету.

Кроме того, банки (кредитные организации) имеют право включать в затраты, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль, суммы налога, уплаченные поставщикам по приобретаемым товарам (работам, услугам). При этом вся сумма налога, полученная по операциям, подлежащим налогообложению, подлежит уплате в бюджет. Вычетам также подлежат и суммы налога, исчисленные с авансовых платежей, в том налоговом периоде, в котором отражена реализация (доход по счету 701 "Доходы").

 

Пример

Банк получил от клиента в июне в качестве предоплаты за аренду сейфов за третий квартал текущего года 21,6 тыс. руб.

В июне в бухгалтерском учете были сделаны следующие записи:

Дебет счета 301 "Корреспондентские счета" - 21,6 тыс. руб.

Кредит счета 61304 "Доходы будущих периодов по другим операциям" - 18 тыс. руб.

Кредит счета 60309 "НДС полученный", отдельный лицевой счет "НДС с сумм полученных авансов и предоплат" - 3,6 тыс. руб.

Однако следует иметь в виду, что не все уплаченные кредитной организацией суммы НДС учитываются в целях налогообложения. Суммы НДС, уплаченные по товарам (работам, услугам), не подлежащим отнесению к расходам, включаемым в себестоимость о