Учет других необоротных материальных активов

Под другими необоротными материальными активами понимают материальные активы, предназначенные для использования в течение периода более одного года (или операционного цикла, если он больше одного года) и которые не входят в состав основных средств.

Другие необоротные материальные активы являются одним из видов имущества предприятий. Как и любой другой актив, они отражаются в балансе при условии, если:

● их оценка может быть определена достоверно;

● можно ожидать получение будущих экономических выгод от их использования.

Срок использования других необоротных активов устанавливается предприятием и указывается в Приказе об учетной политике.

Для определения срока использования предметов (и для соответствующего отнесения в состав оборотных или необоротных активов) предприятию следует учесть следующее:

а) ожидаемое использование актива

б) ожидаемый физический износ;

в) моральный износ, возникающий в результате изменений и совершенствования производства;

г) правовые или другие ограничения для использования актива (например, истечение срока аренды помещения, в котором эксплуатируется приобретенный актив).

При этом принимается во внимание информация, приведенная в паспорте предмета или справочные данные.

Стоимостной критерий отнесения активов к основным средствам или другим необоротным материальным активам определяется предприятием самостоятельно.

Для оценки других необоротных материальных активов используют первоначальную стоимость, остаточную стоимость, справедливую стоимость, переоцененную стоимость, ликвидационную стоимость в соответствии П(С)БУ 7 "Основные средства".

С целью ведения бухгалтерского учета другие необоротные материальные активы делят на:

- библиотечные фонды;

- малоценные необоротные материальные активы;

- временные (нетитульные) сооружения;

- природные ресурсы;

- инвентарная тара;

- предметы проката;

- другие необоротные материальные активы.

Документальное оформление движения других необоротных материальных активов осуществляется с помощью типовых форм первичного учета основных средств (№ ОС-1 - № ОС-9).

Для учета и обобщения информации о наличии и движении необоротных материальных активов, которые не нашли отражения в составе объектов учета на счете 10 "Основные средства" Планом счетов бухгалтерского учета предусмотрен счет 11 «Другие необоротные материальные активы". Счет является балансовым, активным, предназначенным для учета хозяйственных средств.

По дебету счета 11 отражается поступление приобретенных, созданных, безвозмездно полученных необоротных материальных активов на предприятие (по первоначальной стоимости); сумма расходов, связанная с улучшением объекта (реконструкция, модернизация), что приводит к увеличению будущих экономических выгод, первоначально ожидаемых от использования объекта; сумма дооценки стоимости объекта необоротных материальных активов. По кредиту счета 11 отражается выбытие необоротных материальных активов вследствие продажи, безвозмездной передачи или несоответствия критериям признания активом, а также в случае частичной ликвидации объекта, и сумма их уценки.

Сальдо счета дебетовое, показывает наличие прочих необоротных материальных активов на определенную дату и отражается справочно общей суммой вместе с сальдо счета 10 “Основные средства” в первом разделе актива баланса. Операции по движению малоценных необоротных материальных активов могут группироваться в специальном журнале-ордере или сборном журнале-ордере. В малых предприятиях указанные операции отражаются в Ведомости В – 1.

К счету 11 «Другие необоротные материальные активы" ведутся следующие субсчета: 111 "Библиотечные фонды"; 112 "Малоценные необоротные материальные активы"; 113 "Временные (нетитульные) сооружения"; 114 "Природные ресурсы"; 115 "Инвентарная тара»; 116 "Предметы проката"; 117 "Прочие необоротные материальные активы".

Учет библиотечных фондов. Объекты активов, формирующих библиотечный фонд учитываются на счете 111 "Библиотечные фонды".

Единицей учета библиотечного фонда является экземпляр - каждая отдельная единица книги поступающей информации. Дополнительной единицей библиотечного фонда является годовой комплект - совокупность номеров (выпусков) периодических изданий за год, принимается за одну учетную единицу фонда, а также переплетена единица (подшивка) - совокупность номеров периодических изданий, сшитых, переплетенных или скрепленных другим способом в одно целое, принимаемых за одну учетную единицу фонда.

Предприятие обязано вести суммарный и индивидуальный учет книг, поступающих в библиотечный фонд, и выбывающих в установленных единицах учета. Формой суммарного учета является книга (журнал, листы суммарного учета библиотечного фонда), содержащий сведения о поступлении в фонд и выбытия из него.

Основанием для внесения периодических изданий в Книгу суммарного учета библиотечного фонда является акт, состоящий по мере завершения поступлений периодических изданий текущего года.

Выбытия отдельных единиц библиотечного фонда отражается в Книге суммарного учета, актом об исключении отдельной единицы из библиотечного фонда.

Индивидуальный учет каждого экземпляра документа может проводиться путем присвоения единицы учета библиотечного фонда инвентарного номера или путем регистрации без присвоения ему инвентарного номера.

В бухгалтерском учете при принятии отдельных единиц учета библиотечного фонда расходы, связанные с приобретением изданий (книг, брошюр, журналов и т.д.) для использования при производстве продукции, выполнении работ, оказании услуг, для управления предприятием, отражаются по кредиту счетов денежных средств в корреспонденции со счетами учета расходов. При списании расходов не имеет значения, существует библиотечная служба (библиотека) как структурное подразделение предприятия или нет.

Если предприятие подписалось на периодические издания, то понесенные расходы целесообразно предварительно учитывать на счете 39 "Расходы будущих периодов" с последующим равномерным списанием в дебет счета 92 "Административные расходы".

Малоценные необоротные материальные активы (МНМА) – это предметы, срок полезного использования которых более одного года (или одного операционного цикла, если его продолжительность превышает один год). Их стоимость погашается путем начисления износа по нормам, установленным предприятием, с учетом ожидаемого способа использования таких объектов. К ним относятся специальные инструменты, специальные приспособления и другие аналогичные объекты.

Основным критерием отнесения объектов к данной группе является срок их эксплуатации. Однако, учитывая то, что в названии данного вида имущества сохранено определение “малоценные” предприятиям разрешается самостоятельно устанавливать их стоимостной критерий.

Вместе с тем, на данный момент Налоговым кодексом Государства определен такой стоимостной критерий – 6000 у.е.

Принципы оценки и учета данной группы объектов определены П(С)БУ 7 “Основные средства”. В соответствии с ним для малоценных необоротных материальных активов предусмотрено две оценки:

1. Первоначальная, которая содержит в себе:

● фактическую стоимость приобретения или изготовления;

● сумму косвенных налогов и сборов, которые не возмещаются предприятию;

● расходы на транспортировку и т.д.

Не включаются в первоначальную стоимость и отражаются в составе текущих расходов:

● сумма процентов за кредит;

● общехозяйственные и некоторые другие расходы, непосредственно не связанные с их приобретением.

2. Справедливая – сумма, за которую может быть осуществлен обмен актива или оплата обязательств в результате операции между осведомленными, заинтересованными и независимыми сторонами. Она может определяться по данным прайс-листов.

Зачисление малоценных необоротных материальных активов осуществляется по первоначальной или справедливой стоимости, исходя из причин поступления.

Учитывая специфику МНМА и их состав, для отражения операций с ними кроме типовых документов по основным средствам, можно использовать и типовые формы документов, которые предназначены для учета малоценных и быстроизнашивающихся предметов.

Учет малоценных необоротных материальных активов осуществляется на субсчете 112 “Малоценные необоротные материальные активы”. Он относится к счетам активов, основной, материальный, активный.

По дебету счета отражается поступление объектов, а по кредиту – их списание.

Списание малоценных необоротных материальных активов происходит в результате:

● ликвидации в связи с физическим или моральным износом;

● безвозмездной передачи;

● реализации.

Учет этих операций аналогичен учету операций с основными средствами.

Аналитический учет малоценных необоротных материальных активов ведется в разрезе инвентарных объектов.

He подлежат переоценке малоценные необоротные материальные активы и библиотечные фонды, если амортизация их стоимости осущется не по прямолинейными или производственным методом. Результаты переоценки отражаются в учете аналогично отражению результатов переоценки основных средств.

Учет временных (нетитульных) сооружений. Временные (нетитульные) сооружения учитываются на счете 113 "Временные (нетитульные) сооружения". К ним относятся мелкие объекты вспомогательного характера, используемых для нужд строительства и не включенные в титул, а именно: заборы и ограждения (за исключением специальных, архитектурно оформленных), необходимые для производства работ, ограждения площадок, участков и тому подобное; обводки (то есть перенос из чертежей на натуру контуров будущих объектов) при разбивке зданий и сооружений; приобъектные конторки и кладовые прорабов и мастеров; приспособления по технике безопасности, предохранительные козырьки; складские помещения (кладовые) и навесы при объектах строительства; душевые, не канализационные уборные; помещения для обогрева рабочих в холодное время года; переходные мостики, ходовые доски; настилы, лестницы, ступени; леса и подмостки в том случае, если они не предусмотрены в сметных нормах; временные разводки в пределах рабочей зоны от магистральных и разводящих сетей электроэнергии, воды, газа и воздуха; проходные и сторожевые будки при объектах строительства; тачки, лари, лотки, столы, скамейки и другой мелкий инвентарь для монтажных и такелажных работ; укрытия при производстве буро-взрывных работ.

Расходы по сооружению временных (нетитульных) сооружений отражаются по дебету счета 153 "Приобретение (изготовление) прочих необоротных материальных активов" в корреспонденции со счетами 20, 23, 80, 93, 66 и др.

Понесенные расходы списываются с кредита счета 153 в дебет счета 113 "Временные (нетитульные) сооружения".

После введения в эксплуатацию временных (нетитульных) сооружений осуществляется начисление их износа. Износ начисляется ежемесячно в сумме, определяемой исходя из размера затрат на сооружение стоимости сооружений и срока службы таких объектов.

Учет природных ресурсов. Учет природных ресурсов осуществляется на счете 114 "Природные ресурсы". К ним относятся строительный лес, месторождения нефти и газа, источники минерального сырья, относятся к исчерпаемым активам. Их основной особенностью является то, что при извлечении они превращаются в материальные запасы. Стоимость земельных участков и объектов природопользования, приобретенных предприятием в собственность, отражается на счете 15 "Капитальные инвестиции" согласно оплаченным или принятым к оплате счетам продавцов после их оприходования. Природные ресурсы отражаются в балансе как необоротные активы и имеют соответствующие названия, например, "Лесные угодья", "Запасы нефти и газа", "Залежи минералов". После того, как лес спилен, нефть добыта, они становятся продуктами, предназначенными для продажи. В течение эксплуатации природного ресурса его покупная стоимость согласно принципу соответствия должно распределяться между учетными периодами, в которых использование этого природного ресурса способствовало получению дохода.

При покупке или разработке ресурсов определяют расчетный показатель мощности (величины) запасов в баррелях, тоннах, кубических метрах. Стоимость одной добытой единицы ресурса (норма исчерпания на единицу ресурса) определяется путем деления общей суммы покупной стоимости или затрат на выявление ресурса (минус ожидаемая ликвидационная стоимость, которая определяется довольно редко), на установленный общий объем ресурса в натуральном выражении, который планируется добыть (запланированное количество единиц запасов). Исчисленную таким способом норму исчерпания ресурса в каждом отчетном периоде умножают на фактическое количество единиц ресурса, добытых в этом периоде. Процедура вычисления суммы исчерпания природного ресурса подобна методу начисления износа пропорционально выпуску продукции.

Природные ресурсы, разработанные, но не реализованные в текущем году, отражаются как товарно-материальные запасы. Расходы на опустошение записываются только в том году, в котором состоялась реализация ресурсов полезных ископаемых.

Учет тары. Тара, предназначенная для осуществления технологических процессов производства продукции, в зависимости от ее стоимости, срока службы, а также принятой на предприятии учетной политики, может учитываться в составе основных средств (сч. 109) или малоценных необоротных материальных активов (сч. 115). Тара, используемая для упаковки и транспортировки продукции в производстве, учитывается на счете 204 "Тара и тарные материалы".

На каждом предприятии есть тара, которая постоянно используется для укладки и хранения материалов или готовой продукции, а также для их внутризаводской транспортировки - инвентарная (технологическая) тара. Инвентарная тара многократно используется в производстве (контейнеры для транспортировки отдельных деталей, поддоны, баки, чаны, закрома и т.п.).В зависимости от стоимости и сроков службы она учитывается в составе основных или оборотных средств.

По таре, учитывается в составе основных средств, ежемесячно начисляется износ действующих норм амортизации до полного переноса первоначальной стоимости на новый продукт.

Учет предметов проката. Учет предметов проката осуществляется на счете 116 "Предметы проката". Получение и прокат имущества оформляется бланками формы ПО-П1 и ПО-П2, которые являются документами строгой отчетности.

Форма ПО-П1 (заказ-обязательство, копия заказ-обязательство) заполняется в двух экземплярах под копирку, второй экземпляр выдается заказчику. В форме ПО-Ш указываются данные о получении предметов на прокат, их состояние, количество и стоимость. В форму вносятся данные паспорта (удостоверения) заказчика, который своей подписью подтверждает знание и соблюдение правил пользования, хранения полученных предметов и их возвращения в исправном состоянии в определенный срок. На первом экземпляре формы представитель заказчика делает отметки об оплате за продление срока проката и доплату за несвоевременный возврат предмета проката.

Форма ПО-П2 (квитанция, копия квитанции) заполняется аналогично заказу-обязательству. Форма ПО-П2 предназначена для приема денежных средств за прокат за продление срока проката, невозврат предметов проката.

Если пользователь предмета проката его потерял или довел до полной непригодности, он должен возместить стоимость этого предмета с учетом износа по ценам, действующим на дату расчета, если иное не предусмотрено условиями договора проката (заказ-обязательство), и убытки, причиненные наймодателю (стоимость проката, пеня за просрочку платежа на момент возмещения убытков).

При отказе добровольного расчета или уклонении от возврата предмета проката его изъятия, взыскание убытков за невыполнение условий договора бытового проката (задолженности по оплате проката и пеня), а также уплата государственной пошлины за совершение нотариального надписи или рассмотрение дела в соответствии с ценой иска, осуществляется по иску наймодателя через суд.

Учет других необоротных активов. Учет необоротных материальных активов (сч. 117) аналогичен учету прочих необоротных активов (сч. 18), с той лишь разницей, что они отражаются только на разных счетах первого класса.

Стоимость других необоротных материальных активов погашается начислением амортизации методом, который определяется предприятием самостоятельно, исходя из ожидаемого способа использования таких объектов и фиксируется в Приказе об учетной политике.

Начисление амортизации других необоротных материальных активов осуществляется в течение срока их полезного использования (эксплуатации), который устанавливается предприятием при признании этого объекта активом, то есть зачислении на баланс.

Амортизация других необоротных материальных активов производится ежемесячно, начиная с месяца, следующего за месяцем, в котором объект стал пригодным для полезного использования, и приостанавливается на период его реконструкции, модернизации, достройки, дооборудования и консервации.

Согласно П(С)БУ 7 (п.27), амортизация других необоротных материальных активов начисляется прямолинейным и производственным методами. Указанные методы подробно рассмотрены в теме «Учет основных средств».

Согласно пункта 27 П(С)БУ 7 «Основные средства» амортизация малоценных необоротных материальных активов и библиотечных фондов может начисляться:

- в первом месяце использования объектов в размере 50 % их амортизируемой стоимости;

- в месяце их списания с баланса в результате несоответствия критериям признания активом  в размере остальных 50 % амортизируемой стоимости.

Разрешено также начисление амортизации по указанным объектам в размере 100 % амортизируемой стоимости в первом месяце их использования.        Предприятия самостоятельно определяют порядок начисления амортизации малоценных необоротных материальных активов и библиотечных фондов, указывая его в приказе об учетной политике.

Учитывая особенности данного вида объектов и порядок их использования, можно рекомендовать предприятиям применение метода прямолинейного списания. В этом случае сумма амортизации включается в текущие расходы предприятия равномерно на протяжении срока использования того или иного объекта. Ожидаемый срок использования каждого вида малоценных необоротных материальных активов определяется исходя из ожидаемого физического и морального износа. Следует учитывать также возможные правовые и прочие ограничения для использования того или иного объекта (например, окончание срока аренды помещения, для эксплуатации которого приобретен данный объект). Кроме того, для определения срока использования конкретного объекта необходимо использовать данные паспортов, справочные данные и т.д.

Амортизация (износ) малоценных необоротных материальных активов начисляется ежемесячно. Ее учет ведется на счете 13 «Износ (амортизация) необоротных активов», субсчете 132 «Износ прочих необоротных материальных активов».

Этот счет относится к счетам активов, регулирующий их оценку, контрактивный, пассивный.

По кредиту отражается начисление, а по дебету списание износа.

Сальдо счета кредитовое, показывает сумму износа малоценных необоротных материальных активов на определенную дату и отражается вместе с сальдо счета 131 “Износ основных средств” справочно в первом разделе актива баланса (справочно).

Начисление и списание износа может отражаться в специальном или сборном журнале-ордере, а в малых предприятиях в Ведомости (В - 1).