Учет и налогообложение у организации- заимодавца (первого векселедержателя)

В целом порядок бухгалтерского учета и налогообложения заемных операций, оформленных векселем, аналогичен изложенному выше по заемным операциям, оформленным договором займа (без использования векселя). Но есть и ряд особенностей. Учет предоставленных организацией займов, обеспеченных векселями заемщиков, ведется организацией-заимодавцем на отдельном субсчете "Предоставленные займы" счета 06 "Долгосрочные финансовые вложения" (58 "Краткосрочные финансовые вложения") старого Плана счетов либо счета 58 "Финансовые вложения" нового Плана счетов. Выше было отмечено, что после выдачи заемщиком своего векселя заимодавцу отношения сторон регулируются исключительно вексельным законодательством. Поэтому доходы, получаемые заимодавцем в виде процентов по векселю либо в виде разницы между покупной <*> и номинальной <**> стоимостью векселя, с точки зрения гражданского законодательства нельзя рассматривать как проценты по договору займа (проценты за предоставление в пользование денежных средств организации). В связи с этим, по нашему мнению, у организации-заимодавца не возникает обязанности в ежемесячном начислении процентов по сумме займа, обеспеченной векселем заемщика, в порядке, предусмотренном п. 16 ПБУ 9/99. ------------------------

<*>Под покупной стоимостью векселя в данном случае понимается сумма займа, перечисленная организацией-заимодавцем заемщику.

 <**>Номинальная стоимость векселя - сумма, указанная в векселе.

 В том случае когда номинальная стоимость векселя заемщика превышает его покупную стоимость, вопрос о списании этой разницы решается организацией-заемщиком самостоятельно в соответствии с п. 44 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, который предоставляет организациям право разницу между суммой фактических затрат на приобретение долговых ценных бумаг и их номинальной стоимостью равномерно относить на финансовые результаты в течение срока обращения этих бумаг. Если учетной политикой организации предусмотрено, что долговые ценные бумаги отражаются в учете в сумме фактических затрат на их приобретение, то у организации не возникает необходимости в ежемесячном доначислении покупной стоимости полученного векселя до суммы номинала.

 При получении от заемщика векселя, в который включено условие о процентах, такой вексель учитывается на счете 06 (58) по покупной стоимости, которая в этом случае, как правило, совпадает с номинальной, без ежемесячного начисления процентов, причитающихся к получению по векселю, поскольку их начисление до момента предъявления его к оплате не предусмотрено нормативными документами.

 Пример 5

Предприятия А (заимодавец) и Б (заемщик) заключили договор займа на сумму 100 000 руб. сроком на 2 месяца с уплатой процентов по ставке 20% годовых. По условиям договора заимодавец перечисляет заемщику сумму займа, а заемщик обязуется выдать заимодавцу вексель на сумму 103 389 руб. со сроком погашения через 2 месяца после получения суммы займа. Предприятие А перечислило заем в размере 100 000 руб. предприятию Б 12 апреля 2001 г. В тот же день предприятие Б выдало предприятию А простой вексель на сумму 103 389 руб. со сроком платежа 12 июня 2001 г.

Предприятие А предъявило вексель к оплате 12 июня 2001 г. В этот же день предприятие Б оплатило этот вексель. Учетной политикой предприятия А предусмотрено, что долговые ценные бумаги отражаются в учете исходя из суммы фактических затрат на их приобретение. В учете предприятия А в данном случае делаются проводки:

Апрель:

 Д-т сч. 58/субсчет "Предоставленные займы" К-т сч. 51 - 100 000 руб. - сумма займа перечислена предприятию Б Д-т сч. 58/субсчет "Векселя полученные" К-т сч. 58/субсчет "Предоставленные займы" - 100 000 руб. - получен вексель предприятия Б.

Июнь

Д-т сч. 51 К-т сч. 48 (91) - 103 389 руб. - поступили деньги в погашение векселя Д-т сч. 48 (91) К-т сч. 58 - 100 000 руб. - списана покупная стоимость векселя (сумма займа).

Доходы, получаемые организацией-заимодавцем по векселю, для целей исчисления налога на прибыль включаются в состав внереализационных доходов организации по мере отражения их на счете 80 (91).

Полученные доходы (проценты либо разница между номиналом и покупной стоимостью векселя) НДС не облагаются, поскольку глава 21 НК РФ освобождает от НДС как проценты по договорам займа в денежной форме (подп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ), так и доходы, получаемые от реализации ценных бумаг (подп. 12 п. 2 ст. 149 НК РФ).

Организация-заимодавец, получив от заемщика его вексель, может, не дожидаясь наступления срока оплаты по векселю, реализовать его третьему лицу либо расплатиться этим векселем с третьим лицом за приобретенные у него товары (работы, услуги).

 Если организация-заимодавец реализует вексель заемщика третьему лицу по цене, превышающей сумму займа, то сумма превышения включается в состав внереализационных доходов заимодавца, облагаемых налогом на прибыль. При этом сумма, вырученная от продажи векселя, не включается в налоговую базу по НДС на основании подп. 12 п. 2 ст. 149 НК РФ.

В случае передачи организацией-заимодавцем векселя заемщика третьему лицу в качестве оплаты за приобретенные у него товары (работы, услуги) фактически имеет место приобретение товаров (работ, услуг) в обмен на вексель третьего лица (заемщика), то есть товарообменная (бартерная) сделка. Соответственно учет и налогообложение совершаемых операций должны осуществляться организацией-заимодавцем по правилам, предусмотренным для товарообменных (бартерных) сделок.

При этом следует учитывать, что в момент передачи организацией-заимодавцем векселя заемщика по индоссаменту третьему лицу все обязательства заемщика по возврату долга перед этой организацией-заимодавцем прекращаются.