Этапы калькулирования себестоимости

Предметом договора на выполнение работ являются выполняемые исполнителем (ОАО «Спектр-Авиа») работы по окраске и ремонту воздушных судов.

Учет затрат на производство (оказание услуг) на исследуемом предприятии ведется «по-заказно» с разделением затрат на: прямые и косвенные. Объектом учета и калькулирования является отдельная услуга, выполняемая по договору (заказу) на ее проведение.

Маркетинговая служба ОАО «Спектр-Авиа» занимается поиском заказчиков, желающих воспользоваться услугами предприятия. После проведения успешных переговоров и получения от заказчика согласия на оказание услуг технологи предприятия получают от маркетинговой службы технологическое задание. После получения задания технологическая группа предприятия согласно «Норматива расхода лакокрасочных материалов» ОСТ 1.41016-83 (отраслевой стандарт) и особенностей конструкции воздушного судна, определяет тип, марку сырья и материалов, необходимых для оказания услуги, рассчитывает количество необходимых материалов, трудоемкость услуги (в нормо-часах), цикл окраски (количество дней необходимых для оказания услуги в полном объеме). На основании проведенных расчетов составляется предварительный перечень материалов, используемых для оказания услуг.

Например: технологической группой ОАО «Спектр-Авиа» составлен «Предварительный перечень материалов, используемых при перекраске воздушного судна ЯК-40, для авиакомпании «Тулпар» (приложение Б).

 На основании предоставленного перечня служба материально-технического снабжения предприятия подыскивает поставщиков, для закупки необходимого для оказания услуг: сырья, материалов, оборудования. Службой материально-технического снабжения составляется перечень материалов, с указанием цены и стоимости материалов.

Например: Службой материально-технического снабжения ОАО «Спектр-Авиа» составлен «Перечень материалов на перекраску воздушного судна ЯК-40» (приложение В).

После проведения подготовительных процедур экономистом предприятия, на основании данных предоставленных технологической группой и службой материально-технического снабжения предприятия, производится предварительный расчет (по нормативным данным) калькуляции себестоимости заказа.

Например: Экономистом предприятия ОАО «Спектр-Авиа» на основании перечней материалов необходимых на перекраску самолета, поступивших из отдела материально-технического снабжения и технологической группы, произведен предварительный расчет калькуляции заказа на перекраску воздушного судна ЯК-40, для авиакомпании «Тулпар». Калькуляция рассчитана с применением различных технологий окраски - таблица 2.2.

Таблица 2.2 - Калькуляция на перекраску ЯК-40, авиакомпании «Тулпар»

Наименование статей	Ед. изм.	СП-7		АФТ		Имрон
		эмали	тонеры	эмали	тонеры
Материалы	руб.	368199,30	338216,80	388905,90	358923,40	321637
Зарплата	руб.	44945	44945	44945	44945	44945
Отчисления в ЕСН	руб.	12180,10	12180,10	12180,10	12180,10	12180,10
Накладные расходы	руб.	96738,10	126720,60	76031,50	106014	143300,40
Итого:	руб.	522062,50	522062,50	522062,50	522062,50	522062,50
Прибыль	руб.	96581,56	96581,56	96581,56	96581,60	96581,56
Всего	руб.	618644,10	618644,06	618644,06	618644,10	618644,10
НДС	руб.	111355,90	111355,90	111355,93	111355,90	111355,90
Сумма с НДС	руб.	730000,00	729999,99	729999,99	730000,00	730000,00
Цикл окраски	дни	7	7	7	7	7

 

Полученная нормативная себестоимость заказа оговаривается с заказчиками. Заказчиками выбирается технология окраски, и после согласования цены заказа (на взаимовыгодных условиях), заказчик и исполнитель подписывают договор на оказание услуг. Договор на выполнение окрасочных и ремонтных работ предшествует любому новому производственно-технологическому процессу.

Фактическая себестоимость выполненного заказа будет определена после выполнения заказа, до этого, все затраты составляют незавершенное производство.

Продукция не прошедшая всех стадий обработки, а также незаконченные работы, не принятые заказчиками, называются незавершенным производством, а затраты, относящиеся к ним – затратами незавершенного производства.

На предприятиях применяющих индивидуальный или мелкосерийный характер производства и позаказный способ калькуляции себестоимости обычно особой оценки незавершенного производства не делают. Стоимость его определяют затратами на незаконченные заказы. На исследуемом предприятии ОАО «Спектр-Авиа» оценку незавершенного производства не делают, а стоимость незавершенного производства определяют затратами на незаконченные заказы.

2.3 Учет и документальное оформление затрат на производство

 

Сложность процесса производства услуг предприятием, его значимость в хозяйственной деятельности предприятия, разнообразие затрат требуют использования в учете целой группы производственных счетов.

На предприятии ОАО «Спектр-Авиа» учет прямых затрат осуществляется на синтетическом счете 20 «Основное производство». По дебету счета 20 «Основное производство» отражаются прямые расходы, связанные непосредственно с оказанием услуг. Аналитический учет прямых затрат на производство ведется по экономическим элементам затрат, к которым относятся: материальные затраты, затраты на оплату труда, отчисления на социальные нужды, амортизация, прочие затраты (таблица 2.3.1). Прямые затраты включаются в себестоимость оказываемых услуг на основании первичной документации по прямому признаку.

Таблица 2.3.1 - Затраты на производство (перекраска самолета ЯК-40)

Наименование затрат	Сумма, руб.	Корреспонденция счетов
		Дебет	Кредит
Материалы	281206,73	20	10
Заработная плата	49599,50	20	70
Отчисления ЕСН	6303,33	20	69
Амортизация ОС	172441,91	20	02
Закатка-выкатка	8078,88	20	60
Подземная вода	614,39	20	60
Стоки	778,04	20	60
Электроэнергия	5691,81	20	60
ИТОГО:	524714,59

Процесс калькулирования фактической себестоимости на предприятии начинается обычно с учета полученных и израсходованных производством материальных ресурсов.

Стоимость материальных ресурсов, отражаемая по элементу «Материальные затраты», формируется по фактической себестоимости приобретения, то есть по сумме всех затрат на их приобретение без учета налога на добавленную стоимость. В стоимость материальных ресурсов включаются также затраты предприятий на приобретение тары и упаковки, полученных от поставщиков материальных ресурсов, за вычетом стоимости этой тары, если она подлежит возврату.

Поступление принятых на склад материалов оформляют «приходными ордерами» (приложение Г).

Например: Согласно накладной № 179 от 08.07.2005 года организацией ООО «Химтранс», на основании счета № 94 от 01.07.2005 отпущено для предприятия ОАО «Спектр-Авиа» - 1696 литров растворителя Р-5 (приложение Д).

На склад ОАО «Спектр-Авиа» поступили 1696 литров растворителя Р-5 по цене 28-00 рублей за 1 литр. Поступление растворителя на склад предприятия оформлено приходным ордером № 618. Поступивший на склад растворитель будет отражен в бухгалтерском учете проводкой – дебет счета 10 «Материалы» - кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и дебет счета 19 «НДС» – кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». В дебет счета 10 «Материалы» будет записана стоимость поступивших материалов без учета НДС, а сумма НДС будет разнесена в дебет счета 19 «НДС».

Учет материальных ресурсов на предприятии начинается с «карточки складского учета материалов» (приложение Ж), которая составляется на основании первичных документов на поступление материалов на склад и на отпуск материалов со склада. Перемещение материалов внутри производства документируется путем составления «требования-накладной» (приложение К) на отпуск материалов со склада и на возврат неиспользованных материалов из производства на склад.

Например: Для оказания услуг по перекраске воздушного судна ЯК-40 отпущены со склада в производство материалы согласно, требования-накладной № 527 от 11.07.2005 года. Движение материалов со склада в производство будет отражено проводкой – дебет счета 20 «Основное производство» - кредит счета 10 «Материалы» на сумму отпущенных в производство материалов 833 рубля 45 копеек.

Отпуск материалов со склада производится в строгом соответствии с нормами расхода материалов, предназначенных на выполнение определенного заказа.

Элементы «Затраты на оплату труда»» учитывают основную и дополнительную заработную плату производственных рабочих и инженерно-технических работников, непосредственно связанных с оказанием услуг.

Организация расчетов с персоналом по оплате труда определена такими факторами, как предоставление хозяйствующим субъектам прав в выборе форм и размеров оплаты труда, и обеспечение защиты работников во взаимоотношениях с работодателем. На ОАО «Спектр-Авиа» начисление заработной платы производится по повременно – премиальной форме, согласно утвержденного штатного расписания.

 Обычно на предприятиях учет заработной платы начинается с «лицевого счета работника», в который вписывается необходимые сведения о работнике (семейное положение, разряд, оклад, стаж работы, дату рождения и т.д.), все виды начислений и удержаний из заработной платы за каждый месяц. Эти данные необходимы для правильного начисления единого социального налога и составления налоговой отчетности. На исследуемом предприятии ОАО «Спектр-Авиа» начисление заработной платы ведется автоматизированным методом с применением программы «1С: Зарплата и кадры», в которой лицевой счет сотрудника заполняется автоматически. Для учета расчетов по оплате труда в качестве регистров бухгалтерского учета применяются расчетные листки.

Например: Иванов Иван Иванович, 12.08.1976 года рождения, работает на предприятии ОАО «Спектр-Авиа» в должности маляра, в таблице 2.3.2 представлен расчетный листок Иванова И.И. за июль месяц, с указанием: отработанного времени, начисленной (по видам) заработной платы, и удержаний произведенных из зарплаты.

Таблица 2.3.2 – Расчетный листок за Июль 2005 года

Сотрудник: Иванов Иван Иванович							Подразделение:
ИНН 732812585637      ПФР: 127-784-204 81									ДР: 12.08.76
Табельный номер 93			Должность: Маляр
Система оплаты: Повременно-премиальная по тарифу								Тариф: 15,350 руб.
Стандартные вычеты за месяц:			500,00
Сумма вычетов с начала года:			5300,00
Облагаемая база по ставке 13%:			10516,37
Среднемесячное количество рабочих часов:					168
Начислено всего с начала года:			81574,23
Сумма НДФЛ с начала года:			10109,00
Вид	Отработано			Период		Сумма, руб.				Корреспонденция
	дни	Часы								Дебет	Кредит
1. Начислено:
Оплата по табелю	13	104		июл 05		1596,40				20	70
Оплата праздничных и выходных дней	1	8		июл 05		429,80				20	70
Доплата за праздничные	0	0		июл 05		429,80				20	70
Оплата сверхурочных часов	0	28		июл 05		721,45				20	70
Премия месячная (суммой)	0	0		июл 05		2837,74				20	70
Отпуск очередной	5	40		июл 05		3571,11				20	70
Отпуск очередной	5	40		авг 05		1983,95				97	70
Отпуск дополнительный	9	72		июл 05		1430,07				20	70
Всего начислено:						13000,32
2. Удержано:
НДФЛ				июл 05		1560,00				70		68
3. Сумма к выдаче:						11440,32

В расчетном листке содержится вся необходимая информация: дата рождения, система оплаты труда, должность, тариф, применяемые стандартные вычеты, отработанное количество дней, часов, суммы начислений и удержаний по конкретному работнику. Ежемесячно расчетные листки приклеиваются на лицевой счет работника. Собранные на лицевом счете работника расчетные листки дают возможность проследить произведенные в течение года удержания и начисления.

В соответствии с установленной на предприятии повременно-премиальной системой оплаты труда начисление заработной платы производится, согласно отработанного времени. Для учета использования рабочего времени и контроля трудовой дисциплины на предприятии применяется «табель учета рабочего времени». Табель учета рабочего времени охватывает всех работников организации. Сущность табельного учета заключается в ежедневной регистрации явки работников на работу, с работы, всех случаев опозданий и неявок с указанием их причины, а также часов сверхурочной работы.

В случае производственной необходимости на предприятии, на основании соответствующего приказа по предприятию, производится оплата сверхурочного времени и выходных дней. Во время большой загруженности предприятия, срочности поступивших заказов или в связи с требованиями технологического цикла, в соответствии с приказом на предприятии организуется двухсменный режим работы. Для рабочих, работающих во вторую смену, предусмотрена оплата ночного времени.

Начисление премии на предприятии «Спектр-Авиа» производится, согласно «Положения о премировании сотрудников», утвержденного генеральным директором предприятия. Размер ежемесячных премиальных вознаграждений определяется после подсчета всех расходов на оказание услуг (по всем заказам, выполняемым на предприятии в течение отчетного периода) и сравнения произведенных расходов с полученными доходами. После сравнения полученных доходов с произведенными расходами определяется размер денежных средств на выплату премиального вознаграждения.

В «Положении о премировании сотрудников» последовательно представлена процедура расчета премии, которая предлагается руководителям служб для премирования своих сотрудников. Руководители структурных подразделений производят распределение суммы премии между работниками. При этом во внимание принимаются отработанное время за отчетный период, вклад каждого работника в производственный процесс и т.д. Распределение премии по предприятию оформляется приказом о премировании, утвержденным генеральным директором предприятия.

Учет расчетов по оплате труда осуществляется на счете 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда». По кредиту этого счета отражаются начисления по оплате труда, а по дебету – удержания из начисленной суммы. Операции по начислению и распределению оплаты труда основных рабочих оформляются записью: дебет счета 20 «Основное производство» – кредит счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда».

Элементы «Отчисления на социальные нужды» отражают обязательные отчисления по установленным законодательством нормам от затрат на оплату труда работников, включаемых в себестоимость услуг по элементу «Затраты на оплату труда». Данные отчисления предназначены для мобилизации средств на реализацию права граждан на государственное пенсионное и социальное обеспечение (страхование) и медицинской помощи. Начисление единого социального налога и взносов на обязательное страхование от несчастных случаев производятся после начисления заработной платы.

Например: на основании произведенных начислений заработной платы Иванову И.И. за июль 2005 года в себестоимость затрат будут включены отчисления представленные в таблице 2.3.3.

Таблица 2.3.3 – Отчисления на социальные нужды

Наименование	Ставка	Сумма, руб.	Корреспонденция
			Дебет	Кредит
Отчисления в ФСС	3,2%	416,01	20	69.1
Отчисления в ФФОМС	0,8%	104,00	20	69.3.1

Продолжение таблицы 2.3.3

Наименование	Ставка	Сумма, руб.	Корреспонденция
			Дебет	Кредит
Отчисления в ТФОМС	2%	260,01	20	69.3.2
Отчисления в ФБ	6%	780,02	20	69.2.1
Пенсионные отчисления:
на страховую часть пенсии	10%	1300,03	20	69.2.2
на накопительную	4%	520,01	20	69.2.3
Страхования от несчастных случаев	1,1%	143,00	20	69.11
Итого:		3523,08

 

Главным документом по учету основных средств на предприятии является «инвентарная карточка учета основных средств» (приложение Л), которая составляется на каждый объект в отдельности. В этой карточке приводятся все сведения об объекте – первоначальная стоимость, срок полезного использования, норма амортизации, инвентарный номер и т.д. Учет поступления и выбытия основных средств ведется на основании «акта о приеме-передаче объекта основных средств», который составляется на ввод в эксплуатацию объекта или на выбытие.

Элементы «Амортизация основных средств» (нематериальные активы на предприятии отсутствуют) отражают: сумму амортизационных отчислений на полное восстановление основных производственных фондов, принимающих непосредственное участие в процессе производства. Амортизация начисляется отдельно по каждому объекту амортизируемого имущества. На основании данных «инвентарных карточек учета основных средств» на предприятии составляется отчет по основным средствам (приложение М). В отчете отражаются основные средства предприятия (по-группам) с указанием балансовой стоимости основного средства, суммы начисленной амортизации за отчетный период и остаточной стоимости средства.

Включение суммы амортизационных отчислений по основным средствам и нематериальным активам в калькуляцию себестоимости отражается проводкой – дебет счета 20 «Основное производство» или счета 26 «Общехозяйственные расходы» - кредит счета 02 «Износ основных средств».

При определении затрат напрямую включаемых в себестоимость оказываемых услуг на предприятии ОАО «Спектр-Авиа», по элементам «Прочие затраты» отражают так же:

- стоимость использованной в процессе производства электроэнергии (согласно, выставленных счетов-фактур за месяц);

- стоимость подземной воды и их стоков (согласно акта о выполненных работах и выставленных счетов-фактур за месяц);

- стоимость закатки-выкатки самолета. Прежде, чем попасть в цех, в котором будет производиться окраска самолета, он приземляется на взлетной полосе аэропорта, где техническими службами аэропорта с самолета сливается все топливо, и при помощи тягача самолет доставляется в корпус для окраски. Для осуществления услуги закатки-выкатки самолета с техническими службами аэропорта заключен договор на оказание услуги, за которую взимается плата, которая включается в себестоимость оказываемых услуг. Согласно данного договора, предприятие ОАО «Спектр-Авиа» выписывает «требование об оказании услуг» (приложение Н), с указанием определенного вида работ, а так же даты и времени, когда данные работы необходимо выполнить. После выполнения указанных в требовании работ, исполнителем и заказчиком подписывается «Акт о выполненных работах» (приложение П).

В процессе оказания услуг по окраске воздушных судов может иметь место брак в работе. Брак может быть связан с температурным режимом или с отклонениями в технологическом процессе. Весь брак на предприятии является исправимым, а его стоимость определяется исходя из стоимости сырья, материалов, инвентаря израсходованных на исправление брака, заработной платы производственных рабочих (если брак произошел не по вине рабочих), занятых исправлением брака, отчислений на социальные нужды. Если брак произошел по вине рабочего, рабочий сам исправляет допущенный в работе брак, но при распределении ежемесячной премии размер премиальных поощрений будет скорректирован на сумму дополнительных затрат по исправлению брака.

Относительно легко отнести прямые затраты на выполнение определенного заказа, но не так просто это сделать с накладными (косвенными) затратами, которые не имеют отношения к отдельным заказам, но они должны быть включены в затраты на производство.

К общехозяйственным относятся затраты, не связанные непосредственно с производственным процессом. Общехозяйственные расходы – это расходы, связанные с деятельностью всего хозяйства, без разбивки по подразделениям, поэтому они могут быть связаны только со всей продукцией предприятия. На исследуемом предприятии все накладные расходы относят к общехозяйственным расходам.

Учет накладных затрат, непосредственно не связанных с производственным процессом (косвенных затрат) осуществляется на синтетическом счете 26 «Общехозяйственные расходы» таблица 2.3.4. К общехозяйственным расходам на предприятии относятся: административно-управленческие расходы, содержание зданий управления, информационные услуги и т.д.

Таблица 2.3.4 – Общехозяйственные затраты предприятия за июль месяц 2005 года

Наименование затрат	Сумма, руб.	Корреспонденция счетов
		Дебет	Кредит
Амортизация основных средств	18268,65	26	02
Арендная плата	90342,19	26	60
Бланочная продукция	250,00	26	71
Заработная плата АУП, служащих	790831,87	26	70
Отчисления ЕСН	287249,98	26	69
Канцтовары	11117,63	26	71,60
Командировочные по норме	36464,87	26	71
Ливневые стоки	1195,36	26	60

                                                                                Продолжение таблицы 2.3.4

Наименование затрат	Сумма, руб.	Корреспонденция счетов
		Дебет	Кредит
Маркетинговые услуги	705905,00	26	60
Материалы	124296,31	26	10
Обслуживание компьютеров	367,00	26	71
Обучение по норме	1003,09	26	60
Представительские расходы по норме	30875,82	26	71
Реклама	10719,49	26	71
Охрана труда	21508,98	26	60
Складирование мусора	7560,00	26	60
Спецодежда	104999,15	26	60
Суточные сверх нормы	2400,00	26	71
Услуги по пожарной безопасности	388614,00	26	60
Услуги связи	60151,62	26	60
Хозяйственные нужды	42693,25	26	71
ИТОГО:	2736814,26

 

Сумма общехозяйственных (косвенных) расходов собранных на счете 26 за отчетный период, распределяется без остатка на все выполненные в данном периоде работы пропорционально доле соответствующего дохода в сумме объема всех доходов на счета учета реализации продукции, то есть на счет 90 «Продажи».

В бухгалтерской отчетности подлежат раскрытию расходы по обычным видам деятельности в разрезе элементов затрат. Сведения о затратах на производство отражаются в форме №5 «Приложение к бухгалтерскому Балансу в разделе 6 «Расходы по обычным видам деятельности». В данном разделе отражены затраты по элементам за отчетный и предыдущие годы (приложение Р).

Сведения о затратах на производство [23, С.310] продукции (работ, услуг) форма № 5-з, составляется и предоставляется органу государственной статистики. Сведения включают два раздела (приложение С).

В разделе 1 представлены данные: об объеме продукции (работ, услуг), в действующих ценах; о себестоимости услуг; о затратах на производство и реализацию продукции (работ, услуг), с выделением расходов по элементам затрат и с детальной расшифровкой этих расходов. В конце раздела 1 справочно обобщаются сведения: о НДС по использованным материальным ресурсам, вычитаемый из общей суммы и подлежащий перечислению в бюджет в отчетном периоде; о сумме единого налога на вмененный доход и др.

Раздел 2 заполняется предприятиями и организациями, осуществляющими производство электрической и (или) тепловой энергии и услуги по их передачи.

Для анализа затрат по элементам на основе [27, С.350] статистической отчетности (Форма № 5-з «Сведения о затратах на производство и реализацию продукции (работ, услуг)») можно составить аналитическую таблицу 2.3.5.

Таблица 2.3.5 – Динамика структуры затрат на производство и реализацию продукции по экономическим элементам

Элементы затрат	Сумма, тыс. руб.		Удельный вес в общих затратах, %
	2003 год	2004 год	2003 год	2004 год	изменения
Материальные затраты	15642	24226	38,87	42,9	+4,03
Затраты на оплату труда	7392	10862	18,37	19,23	+0,86
Отчисления на социальные нужды	2494	3371	6,2	5,97	-0,23
Амортизация	2168	1458	5,39	2,58	-2,81
Прочие затраты	12545	16560	31,17	29,32	-1,85
Итого по элементам затрат	40241	56477	100	100

 

Анализируя данные таблицы, следует отметить, что в отчетном году увеличение общих затрат произошло за счет увеличения материальных затрат и затрат на оплату труда. Доля материальных затрат увеличилась с 38,87 до 42,9 %. Незначительно возросли затраты на оплату труда работников на 0,86%. Снизились затраты на амортизацию, что может являться свидетельством снижения совершенствования организации производства. Наблюдается снижение прочих затрат на производство продукции.

Графически динамика изменения структуры затрат по экономическим элементам на производство и реализацию продукции на предприятии представлена на диаграмме 2.3.1.

Диаграмма 2.3.1 – Динамика изменения структуры затрат на производство

Динамика удельного веса элементов затрат в общих затратах представлена на диаграмме 2.3.2.

 Диаграмма 2.3.2 - Динамика удельного веса элементов затрат