Процедуры аудита бухгалтерской финансовой отчетности

 

Аудиторская выборка - это прием, используемый в аудите, который означает, что аудиторские процедуры применяются не ко всем элементам проверяемой статьи или группе однотипных операций.

Общий порядок использования выборки в ходе аудита регламентирован Федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности N 16 "Аудиторская выборка". Аудиторские организации, как правило, разрабатывают внутренние стандарты и методики, конкретизирующие тот или иной подход к построению аудиторской выборки на практике.

При проверке определенного участка учета в первую очередь принимается решение использовать в работе выборочную проверку или сплошную. Сплошная проверка, то есть стопроцентное изучение всех элементов проверяемой совокупности, на практике применяется редко. Во-первых, потому, что целью аудитора не является подтверждение каждой операции клиента, а во-вторых, сплошная проверка ведет к необоснованному увеличению стоимости аудиторской проверки из-за больших затрат времени на ее проведение.

Применение сплошной проверки может быть обоснованным в случаях, когда:

генеральная совокупность (полный набор элементов, в отношении которых аудитор хочет сделать выводы) состоит из небольшого количества элементов большой стоимости, например, если в составе нематериальных активов представлены три объекта, каждый из которых имеет значительную стоимость;

неотъемлемый риск и риск средств контроля являются высокими, а другие средства не позволяют получить надлежащие аудиторские доказательства.

повторяющийся характер расчетов или иных процессов, осуществляемых с помощью компьютерной системы бухгалтерского учета, делает сплошную проверку эффективной с точки зрения соотношения затрат и результатов.

Во всех остальных случаях целесообразно использовать выборочную проверку.

Повышение эффективности проверки достигается помимо прочего применением стратификации - деления генеральной совокупности на подмножества, каждое из которых представляет собой группу элементов со сходными характеристиками.

При проведении аудита разделим группы элементов бухгалтерского учета по следующим подгруппам:

материалы - по местам их хранения;

основные средства - по группам амортизации;

выручку - по видам реализуемых товаров (работ, услуг);

дебиторскую задолженность - по срокам возникновения.

Отдельные подгруппы могут подвергаться сплошной проверке.

Так, остаток товаров проверяемой организации на конец отчетного периода составил 465 000 руб. Аудитор стратифицировал материалы по местам хранения:

на складе - 440 000 руб.;

переданные на хранение сторонним организациям - 25 000 руб.;

Исходя из представленной структуры будут использования различные способы получения аудиторских доказательств:

выборочный пересчет и проверку последующего выбытия - для товаров на складе;

запросы третьим лицам и подтверждения - для товаров, переданных на хранение сторонним организациям.

Для проведения проверки существования дебиторской задолженности на отчетную дату аудитор получен полный перечень дебиторов с указанием остатка суммы задолженности.

 

Таблица 5

РД 5: перечень дебиторов ООО "Материал-Сервис"

N	Наименование дебитора	Сумма задолженности, тыс. руб.
1	ООО "Дар"	500
2	ОАО "Восток"	12
3	ОАО "Роза Мира"	221
4	ООО "ПрактикС"	609
.	.	.
300	ООО "Эрдол"	0,1
Итого		25 663

 

Нам необходимо проверить шесть контрагентов. Для этого с помощью специальной программы генерируется шесть случайных чисел, которые будут приняты за номер дебитора в таблице. В результате в выборку могут попасть, например, дебиторы N N 18, 224, 39, 206, 52, 271.

Проверка операций с аффилированными лицами имеет большое значение для проведения аудита и формирования мнения о достоверности бухгалтерской отчетности по следующим причинам.

Во-первых, такие операции могут оказать существенное влияние на показатели бухгалтерской отчетности проверяемой организации и их достоверность.

Во-вторых, в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Информация об аффилированных лицах" ПБУ 11/2000 (утв. Приказом Минфина России от 13 января 2000 г. N 5н) операции с аффилированными лицами в случаях, когда имеет место контроль между взаимозависимыми лицами, должны раскрываться в бухгалтерской отчетности.

В-третьих, аудиторские доказательства, полученные от аффилированного лица, менее надежны, чем полученные от независимой третьей стороны (п.15 ПСАД N 5.

В-четвертых, операциям с аффилированными лицами обычно присуща высокая степень риска, так как часто такие операции производятся с целью скрыть факты мошенничества или налоговых махинаций.

Признаки наличия у организации операций с аффилированными лицами отражены в п.10 ПСАД N 9 "Связанные стороны" [3]. Из содержания данного стандарта можно выделить следующие признаки взаимоотношений с аффилированными лицами применительно к арендным операциям:

наличие нетипичных операций, например чрезмерно низкая или слишком цена, предусмотренная условиями договора, отсутствие взимания финансовых санкций за несоблюдение условий договоров и т.п.;

операции, не обоснованные с точки зрения экономической целесообразности и логики ведения бизнеса;

неучтенные операции, в том числе безвозмездные поступления.

В п. п.6 и 11 ПСАД N 9 описываются действия аудитора для выявления операций с аффилированными лицами. В связи с требованиями стандарта:

проанализированы протоколы собраний акционеров (участников) и заседаний совета директоров, выявлены участники ООО "Материал-Сервис";

изучена информация об аффилированных лицах, представленную экономическим субъектом;

оценены меры контроля за выявлением аффилированных лиц;

проверена информация об аффилированных лицах, представляемая в налоговые и другие контролирующие органы;

запрошена информация и изучены документы о наиболее крупных дебиторах и кредиторах, поставщиках и покупателях;

проанализированы кредитные договоры, поручительства (полученные и выданные), инвестиционные сделки.

Понимание аудиторской организацией деятельности экономического субъекта основывается на получении сведений о торговой организации, специфике и масштабах ее деятельности, в том числе в отношении выбора и применения учетной политики, информации, касающейся организационно-правовой формы и организационной структуры, экономической и правовой среды, в которой функционирует торговая организация и прочих данных.

В связи с этим были изучены договоры аренды используемых площадей (с точки зрения правомерности ведения организацией оптовой торговой деятельности на занимаемых площадях), действующие разрешения на право торговли, сертификаты и иная разрешительная документация.

Был изучен характер рынков сбыта товаров, конкурентной ситуации на них, основные контрагенты, а также иметь информация о платежеспособности покупателей.

В соответствии со спецификой деятельности все расходы предприятие ООО "Материал-Сервис" собирает на счете 44 "Расходы на продажу", на счете 90 "Продажи" субсчет 2 "Себестоимость продаж" формируется себестоимость реализованных товаров.

Фактическая себестоимость реализованных товаров списывается ООО "Материал-Сервис" со счета 41 "Товары" на счет 90 "Продажи" субсчет 2 "Себестоимость продаж".

Большую статью расходов ООО "Материал-Сервис" составляют расходы на доставку товаров покупателям и транспортные расходы по доставке товара на склад. При аудите необходимо обратить особое внимание на данные расходы. Так по транспортным расходам необходимо проверить наличие товарно-транспортных накладных, договоров с перевозчиками и т.п.

В составе прочих расходов большую статью затрат составляют проценты по кредитам. Необходимо проверить правильность нормирования процентов по кредитам в целях налога на прибыль.