Аудит прямых переменных затрат на производство продукции

В учете и отчетности затраты, формирующие себестоимость продукции (работ, услуг), группируются в соответствии с их экономическим содержанием последующим элементам: материальные затраты (за вычетом стоимости возвратных отходов), расходы на оплату труда, отчисления на социальные нужды, амортизация (износ) основных фондов, прочие затраты.

Экономический элемент "Материальные затраты" содержит целый комплекс издержек производства, отражающих стоимость израсходованных сырья и материалов (за вычетом возвратных отходов), покупных комплектующих изделий и полуфабрикатов, топливно-энергетических ресурсов, в пределах установленных норм их расходов работ и услуг производственного характера. В состав материальных затрат включаются и платежи за использование природного сырья, отчисления на воспроизводство минерально-сырьевой базы, рекультивацию земель, расходы на оплату работ по рекультивации земель, осуществляемые специализированными организациями, плата за отпускаемую на корню древесину, а также за другие природные ресурсы, используемые предприятиями в пределах установленных норм (лимитов).

При проведении проверки правильности отнесения сумм затрат по статье "Сырье и материалы", проверить сначала полноту отпуска сырья (материалов) в производство, а затем выяснить реальность сумм по статье.

При этом используются следующие вспомогательные ведомости:

Таблица 5- Ведомость проверки полноты отпуска сырья в производство

Примечание - Источник: [1, с. 323].

Вывод: По результатам проверки полноты отпуска сырья и материалов в производство за рассмотренные периоды, между данными отчетов мастера и данными бухгалтерского учета отклонений не выявлено. Сырье и материалы отпускались в производство в полном объеме.

Далее проверим суммы по статье "Сырье и материалы" в следующей таблице:

Таблица 5- Ведомость проверки сумм по статье "Сырье и материалы"

Примечание - Источник: [1, с. 323].

Вывод: По результатам проверки сумм по статье "Сырье и материалы" за рассмотренные периоды, между данными отчетов мастера и данными отчетной калькуляции себестоимости отклонений не выявлено.

Проверяя структуру материальных затрат, необходимо убедиться в том, что их стоимость состоит не только из расхода материальных и топливно-энергетических ресурсов, но и некоторых затрат на оплату работ и услуг производственного характера, в частности, выполненных другими организациями и хозяйствами данного предприятия, не относящимися к. основному виду деятельности.

Основу формирования фактической себестоимости сырья иматериалов составляет цена, указанная в счете-фактуре (накладной) поставщика, включая наценки (надбавки), транспортные и прочие расходы, связанные с приобретением материалов. Для контроля правильности определения этих затрат, необходимо установить по данным бухгалтерского учета (журнала-ордера № 6, машинограмм, ведомостей поступления материальных ценностей) количество поступивших материалов и их стоимость.

Особое внимание следует обратить на обоснованность включения в себестоимость продукции расходов на оплату услуг товарных бирж, включая брокерские услуги, на выплату комиссионных вознаграждений посредническим и внешнеэкономическим организациям, так как в условиях рыночных отношений они составляют значительный удельный вес в расходах на покупку материальных ценностей.

Обоснованность описания материальных затрат на производственные нужды и включения их в себестоимость продукции (работ, услуг) контролируется путем сопоставления данных складов об отпуске материалов в производство с данными цехов и других подразделений о поступлении их в производство, а также путем анализа записей по кредиту счета 10 "Материалы" и дебету счетов 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 25 „Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства", отражаемых в журнале-ордере № 10 или заменяющих его машинограммах. При этом следует руководствоваться тем, что предприятиям предоставлено право относить на издержки производства недостачи материальных ценностей на складах и в производстве при отсутствии виновных лиц или во взыскании которых отказано судом. Правомерность списания таких недостач устанавливают на основе записей по дебету счета 26 "Общехозяйственные расходы" или 25 "Общепроизводственные расходы" и кредиту счета 84 "Недостачи и потери от порчи ценностей".

При проверке правильности отражения в бухгалтерском учете затрат на тару и упаковку, приобретаемую предприятиями вместе с материальными ценностями, следует иметь в виду, что если стоимость тары входит в цену материалов, то фактическую себестоимость материалов необходимо уменьшить на стоимость тары по цене ее возможного использования или реализации. Бели же стоимость тары оплачивается покупателями сверх цены материальных ресурсов, то она включается в затраты на их приобретение за вычетом ее стоимости по ценам возможного использования.

Важно выяснить, исключена ли стоимость возвратных отходов из затрат на материальные ресурсы, включаемые в себестоимость продукции.

Возвратные отходы - остатки сырья, материалов, полуфабрикатов, других видов материальных ресурсов, образовавшиеся и процессе производства продукции и утратившие полностью или частично свои потребительские качества. К возвратным отходам не относят остатки материальных ресурсов, которые в соответствии с установленной технологией передаются в качестве полноценного материала для производства других видов изделий, а также попутная сопряженная) продукция, детализированный перечень которой устанавливается в отраслевых инструкциях по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции. В процессе контроля проверяют также обоснованность оценки возвратных отходов.

В условиях рыночной экономики предприятиям предоставлено право самостоятельно определять размер, порядок и условия оплаты труда, а также другие виды выплат и компенсаций стимулирующего характера. В этой связи возрастает роль контроля за правильностью отражения в бухгалтерском учете источников покрытия затрат на оплату труда и других выплат, направляемых на потребление.

Контролю подвергается правомерность выплат из фонда оплаты труда, включаемых в себестоимость продукции, и выплат, направленных на потребление, за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия, или фондов специального назначения, образуемых в соответствии с учредительными документами. При этом руководствуются тем, что в себестоимость продукции (работ, услуг) включают не только расходы на оплату труда, начисленную по сдельным расценкам, тарифным ставкам и должностным окладам, но и выплаты стимулирующего характера (включая стоимость продукции, выдаваемой в порядке натуральной оплаты), премии за производственные результаты, надбавки к тарифным ставкам и окладам за профессиональное мастерство, высокие достижения в труде и т. д. Кроме - того, на издержки производства относят выплаты компенсирующего характера, доплаты и надбавки к тарифным ставкам и окладам за работу в ночное и сверхурочное время, работу в многосменном режиме, за совмещение профессий, расширение зон обслуживания, различные доплаты за вредность работы и отклонения от нормальных условий труда. В себестоимость продукции включают также и непроизводительные расходы на оплату труда: выплаты работникам, высвобождаемым с предприятий и организаций в связи с их реорганизацией, сокращением численности работников и штатов, за время вынужденного прогула или выполнение нижеоплачиваемой работы, доплаты в случае утраты трудоспособности до фактического заработка.

Используя данные разработочной таблицы (машинограммы) распределения заработной платы по направлениям затрат, устанавливают правомерность отнесения начисленных сумм оплаты труда на счета 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы", 28 "Потери от брака", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства". На практике встречаются случаи неправильного отнесения на издержки производства амортизационных отчислений от стоимости основных средств, используемых в непроизводственной сфере (объектов коммунально-бытового и социально-культурного назначения), но числящихся на балансе промышленного предприятия.

Начисление амортизации (износа) по этим объектам вместе с другими расходами на их содержание следует отражать по дебету счета 29 "Обслуживающие производства и хозяйства" и кредиту счета 02 "Износ основных средств" в журнале-ордере 10/1 или заменяющей его машинограмме. Затраты, учтенные по дебету счета 29 списываются на счет 81 "Использование прибыли" и финансируются за счет прибыли, оставшейся в распоряжении предприятия. При этом следует иметь в виду, что по основным фондам (помещения, предоставляемым бесплатно предприятиям общественного питания, обслуживающим трудовые коллективы, а также по помещениям и инвентарю, которые безвозмездно выделены медицинским учреждениям для организации медпунктов непосредственно на территории предприятия (животноводческого комплекса, фермы), расходы включают в себестоимость продукции. По предприятиям общественного питания на себестоимость продукции относят амортизационные отчисления, затраты на проведение всех видов ремонта помещения, расходы на освещение, отопление, водоснабжение, электроснабжение, а также на топливо для приготовления пищи.

Элемент "Прочие затраты" объединяет широкий блок денежных затрат и отчислений, не относящихся к рассмотренным выше элементам, но включаемым в себестоимость продукции. Сюда, в частности, относят налоги, сборы и отчисления в бюджет и внебюджетные фонды; проценты за банковские кредиты; оплату услуг связи, вычислительных центров, банков; компенсацию за использование для служебных поездок личных транспортных средств; износ нематериальных активов, командировочные и представительские расходы, отчисления в ремонтный фонд и резерв предстоящих затрат по ремонту основных фондов и другие расходы. Рассмотрим особенности учета и контроля отдельных из них, наиболее часто встречающихся в финансово-хозяйственной деятельности предприятий.

В соответствии с налоговым законодательством предприятия включают в состав издержек производства следующие виды налогов: за пользование природными ресурсами (экологический налог), земельный налог.

При проверке правильности включения экологического налога в затраты производства следует иметь в виду, что платежи за допустимые в пределах установленных лимитов выбросы) загрязняющих веществ и объемы добычи природных ресурсов относятся на себестоимость продукции и контролируются на основании записей по дебету счетов 26 "Общехозяйственные расходы" и 20 "Основное производство" и кредиту счета 68 "Расчеты с бюджетом".

В случае превышения установленных лимитов выбросов (сбросов) загрязняющих веществ и добычи природных ресурсов эти платежи покрываются за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия, и записываются по дебету счета 81 "Использование прибыли" в корреспонденции со счетом 68 "Расчеты с бюджетом". Достоверность исчисления налогов на приобретение транспортных средств и пользователям дорог, определяют на основании записей по счетам 08 „Капитальные вложения", и 26 "Общехозяйственные расходы" (в корреспонденции со счетом 67 "Расчеты по внебюджетным платежам").

Некоторые особенности имеет контроль за правильностью отражения в учете расходов по уплате процентов за пользование банковскими кредитами. Плата по процентам за краткосрочные кредиты банков (кроме процентов по просроченным и отсроченным ссудам, ссудам, полученным на приобретение основных средств и нематериальных активов) относится на издержки производства. Оплата процентов за приобретение материальных ресурсов (проведение работ, оказание услуг сторонним организациям) в кредит, предоставляемый поставщиком материальных ресурсов (производителям работ, услуг), процентов по векселям в пределах установленных сроков платежей и по краткосрочным займам других юридических и физических лиц также включается в себестоимость продукции. Расходы же на уплату процентов за пользование долгосрочными и краткосрочными кредитами, если они использованы на приобретение основных средств, нематериальных активов, а также просроченных и отсроченных кредитов покрываются за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия после уплаты налога на прибыль (дебет счета 81 "Использование прибыли").

Пристального внимания требует проверка законности отражения в учете расходов на командировки, прием и обслуживание иностранных делегаций и отдельных лиц. В состав издержек производства (дебет счета 26) вышеуказанные выплаты включаются в пределах норм, установленных законодательством, суммы, возмещаемые сверх установленных размеров, покрываются за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия (дебет счета 81).