Понятие аренды основных средств.

По договору аренды арендодатель обязуется предоставить арендатору имущество за плату во временное владение и пользование. Договор аренды должен быть заключен в письменной форме. Договор аренды здания или сооружения сроком не менее года подлежит государственной регистрации.

Существует два вида аренды:

Текущая аренда

2. Долгосрочная (финансовая, лизинг) аренда (с выкупом основных средств)

Учет текущей аренды у арендодателя (арендатора) включает в себя следующие разделы:

· Сдача (прием) основных средств в аренду

· Начисление арендной платы к получению (к перечислению)

· Отражение затрат по ремонту и капитальным вложениям по арендованным основным средствам

· Возврат арендованных основных средств.

При сдаче основных средств в текущую аренду перехода права собственности не происходит, поэтому у арендодателя переданные в аренду основные средства с баланса не снимаются (амортизация начисляется с Д 91 К 02), а у арендатора – ставятся на забалансовый учет (Д 001).

Суммы начисленных арендных платежей:

· У арендодателя – включаются с состав прочих операционных доходов

(Д 76 К 91) и по ним начисляется НДС (Д 91 К 68)

· У арендатора – включаются в издержки производства и обращения (Д 20,26,44 К 76), НДС отражается на счете 19 (Д19 К 76).

Затраты по текущему ремонту арендованных основных средств, производимых арендатором, включаются в издержки производства и обращения (Д20,26,44,43 К 10,70,69…).

Учет долгосрочной аренды (лизинг).

Лизинг – это вид инвестиционной деятельности по приобретению имущества и передаче его на основании договора лизинга физическим или юридическим лицам за определенную плату, на определенный срок и на определенных условиях, с правом выкупа имущества лизингополучателем.

Предметом лизинга могут быть любые непотребляемые вещи, в том числе предприятия, здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и другое имущество, которое может использоваться для предпринимательской деятельности.

Предметом лизинга не могут быть земельные участки и другие природные объекты, а также имущество, которое федеральными законами запрещено для свободного обращения.

Отношения при лизинге определяются ФЗ «О лизинге» №164-ФЗ от 29.10.98 г.

Для учета операций долгосрочной аренды (лизинга) в новом плане счетов используются 3 счета:

08 – вложения во внеоборотные активы

62 – расчеты с покупателями и заказчиками

76 – расчеты с разными дебиторами и кредиторами

98 – доходы будущих периодов

08,76 для арендатора, 03 и 97 для арендатора.

Пример: Арендодатель отдает в аренду с правом выкупа ОС, первоначальная стоимость которых 120000, износ 24000. Цена соглашения 150000 под 10% годовых от цены соглашения сроком на 5 лет.

У арендодателя:

1) списывается с баланса стоимость объекта

№	Содержание	Дебет	Кредит	Сумма
1	Списывается амортизация по объекту	02	01	24000
2	Списывается остаточная стоимость объекта	91	01	96000 120000-24000
3	Передаются в аренду ОС по цене соглашения	62	91	150000
4	Списывается разница между остаточной стоимостью и ценой соглашения	91	98	54000 150000-96000
5	Отражается в учете сумма начисленных процентов	62	91	15000 10% годовых
6	Ежегодное списание части сумм, учтенных как доходы будущих периодов на прибыль отчетного года	98	91	10800 54000:5 лет
7	Поступление годовой арендной платы от арендатора и процентов	51,50	62	45000 (150000:5лет)=30000+15000

По истечении срока действия договора сч. 62 закрывается.

Списав таким образом предмет лизинга со своего баланса, лизингодатель принимает его на забалансовый учет на счет 011 "Основные средства, сданные в аренду"). На забалансовом учете предмет лизинга числится в оценке, указанной в договоре лизинга.

У арендатора, арендующего ОС на условиях долгосрочной аренды возникает следующая хозяйственная ситуация:

- с одной стороны, арендованное ОС показывается в балансе как часть имущества

- с другой стороны, как подлежащее оплате обязательство

№	Содержание	Дебет	Кредит	Сумма
1	Вступление в силу арендного договора	08 01	76 08	150000 150000
2	Начисление амортизации	20,26,44	02	3000
3	Выплата арендной платы	76	50,51	30000
4	Начисление процентов по договору	91(84)	76	15000
5	Выплата начисленных процентов	76	50,51	15000

В конце срока действия арендного договора сч. 76 закрывается, выкупленные ОС переводятся в состав собственных основных средств Д 01/2 К 01/1 150000, начисленный износ переносится с одного субсчета на другой Д 02/2 К 02/1.

Учет лизинговых операций

Бухгалтерский учет у лизингодателя. Лизинговое имущество на балансе лизингодателя.

Лизингодатель в соответствии с п. 8 ПБУ 6/01, приобретая имущество для передачи по договору лизинга, формирует первоначальную стоимость передаваемого имущества, в которую входят расходы на приобретение основного средства:

1) суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств;

2) таможенные пошлины и таможенные сборы;

3) невозмещаемые налоги, государственная пошлина, уплачиваемые в связи с приобретением объекта основных средств;

4) вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект основных средств;

5) иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств.

Все затраты, связанные с приобретением лизингового имущества, лизингодатель отражает по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет «Приобретение объектов основных средств». После того, как сформируется первоначальная стоимость, имущество приходуется по дебету счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности», субсчет «Лизинговое имущество», и кредиту счета 08. Как правило, по условиям договора лизинговое имущество поставляется продавцом непосредственно лизингополучателю, минуя лизингодателя. В этом случае записи в бухгалтерском учете делаются транзитом на основании первичного учетного документа лизингополучателя и акта приемки лизингового имущества.

Изменение первоначальной стоимости предмета лизинга в целях бухгалтерского учета производится в соответствии с п. 15 ПБУ 6/01, согласно которому коммерческая организация вправе проводить переоценку объектов не чаще одного раза в год (на начало отчетного периода).

Амортизация лизингового имущества, учитываемого лизингодателем на своем балансе, начисляется в соответствии с выбранным организацией и закрепленным в учетной политике методом и отражается по дебету счета 20 «Основное производство» и кредиту счета 02 «Амортизация основных средств», субсчет «Амортизация лизингового имущества».

Накопленные на счете 20 суммы ежемесячно списываются в дебет счета 90 «Продажи», субсчет «Себестоимость продаж».

Причитающиеся по договору лизинга платежи за отчетный период отражаются у лизингодателя по дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» в корреспонденции со счетом 90, субсчет «Выручка».

Поступление от лизингополучателя лизинговых платежей отражается по кредиту счета 62 в корреспонденции со счетами денежных средств.

Бухгалтерский учет у лизингодателя. Лизинговое имущество на балансе лизингополучателя.

На основании договора лизинга, акта приема-передачи и иного первичного учетного документа, оформляющего передачу имущества, лизингодатель отражает в бухгалтерском учете операции по выбытию предмета лизинга и делает следующие записи:

Д-т 76, субсчет «Задолженность по лизинговым платежам» К-т 91-1 – отражена задолженность лизингополучателя перед лизинговой компанией согласно договору лизинга (на общую сумму лизинговых платежей);

Д-т 03, субсчет «Выбытие доходных вложений в материальные ценности» К-т 03, субсчет «Лизинговое имущество» – отражена передача на баланс лизингополучателю предмета лизинга (на сумму первоначальной стоимости лизингового имущества);

Д-т 91-2 К-т 03, субсчет «Выбытие доходных вложений в материальные ценности» – отражено списание балансовой стоимости выбывшего имущества;

Д-т 91-2 К-т 68, субсчет «НДС по причитающимся лизинговым платежам» – отражена причитающаяся бюджету задолженность по НДС по лизинговым платежам;

Д-т 91-2 К-т 98 – отражена разница между общей суммой лизинговых платежей согласно условиям договора лизинга и остаточной стоимостью переданного имущества.

В течение срока действия договора производятся следующие записи:

Д-т 51 К-т 76, субсчет «Задолженность по лизинговым платежам» – отражена сумма поступивших лизинговых платежей;

Д-т 98 К-т 90-1 – отражена доля доходов будущих периодов, приходящаяся на сумму лизинговых платежей.

Одновременно лизингодатель принимает указанное имущество на забалансовый счет 011 «Основные средства, сданные в аренду». Аналитический учет ведется в разрезе лизингополучателей и видов имущества.

Данную хозяйственную операцию можно отразить другим образом:

Д-т 03, субсчет «Выбытие доходных вложений в материальные ценности» К-т 03, субсчет «Лизинговое имущество» – отражена передача на баланс лизингополучателя предмета лизинга;

Д-т 97 К-т 03, субсчет «Выбытие доходных вложений в материальные ценности» – отнесены расходы на приобретение предмета лизинга на расходы будущих периодов;

Д-т 62 К-т 76, субсчет «Задолженность по лизинговым платежам» – отражена задолженность лизингополучателя по лизинговым платежам.

По дебету счета 011 отражено принятое на забалансовый учет имущество.

В течение срока действия договора делаются следующие записи:

Д-т 51 К-т 62 – отражена сумма поступивших лизинговых платежей;

Д-т 76, субсчет «Задолженность по лизинговым платежам», К-т 90-1 – отражена выручка отчетного периода в сумме поступивших лизинговых платежей;

Д-т 90-3 К-т 68, субсчет «НДС» – начислена задолженность бюджету по НДС от суммы платежей по договору лизинга;

Д-т 90 К-т 97 – отражено списание части расходов будущих периодов, приходящейся на сумму поступивших лизинговых платежей.

Организация должна сама выбрать вариант учета и закрепить его в учетной политике в целях бухгалтерского учета.

Бухгалтерский учет у лизингополучателя. Лизинговое имущество на балансе лизингодателя

Лизингополучатель на основании договора лизинга и акта приема-передачи имущества учитывает поступление объекта на забалансовом счете 001 «Арендованные основные средства» на сумму лизингового договора. По истечении срока действия договора лизингополучатель списывает стоимость этого объекта с забалансового счета 001.

В течение срока действия договора лизингополучатель в бухгалтерском учете производит следующие записи:

Д-т 20, 26 К-т 76, субсчет «Задолженность по лизинговым платежам» – отражена сумма причитающихся к уплате за текущий период лизинговых платежей;

Д-т 19 К-т 76, субсчет «Задолженность по лизинговым платежам» – отражена сумма НДС, подлежащая уплате лизингодателю в составе лизинговых платежей;

Д-т 76, субсчет «Задолженность по лизинговым платежам» К-т 51 – отражен перечисленный лизинговый платеж;

Д-т 68, субсчет «НДС» К-т 19 – принят к зачету НДС, уплаченный лизингодателю.

Согласно ст. 17 Закона N 164-ФЗ лизингополучатель за свой счет осуществляет техническое обслуживание, капитальный и текущий ремонт предмета лизинга, если иное не установлено договором. Если в течение срока действия договора лизинга лизингополучатель за свой счет осуществляет техническое обслуживание или производит ремонт предмета лизинга, он должен произвести следующие записи:

Д-т 20, 26 К-т 10, 70, 69 – списаны затраты на ремонт и техническое обслуживание предмета лизинга, выполненные собственными силами;

Д-т 20, 26 К-т 60 – отражены расходы на сумму счетов подрядчиков, предъявленных за выполнение работ, оказание услуг по техническому обслуживанию и ремонту предмета лизинга;

Д-т 19 К-т 60 – отражен НДС по выполненным работам и оказанным услугам подрядчиков.

Если условиями договора предусмотрено возмещение расходов произведенных улучшений, то задолженность лизингодателя по возмещению стоимости неотделимых улучшений отражается записью:

Д-т 76, субсчет «Расчеты по возмещению улучшений» К-т 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Если лизингополучатель самостоятельно произвел неотделимые улучшения, то он формирует отдельный инвентарный объект на сумму произведенных затрат, отражая это записью:

Д-т 01 К-т 08.

После передачи предмета лизинга лизингодателю лизингополучатель оформляет безвозмездную передачу инвентарного объекта с использованием счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Произведенные лизингополучателем отделимые улучшения предмета лизинга являются его собственностью, если иное не предусмотрено договором (п. 7 ст. 17 Закона N 164-ФЗ).

Бухгалтерский учет у лизингополучателя. Лизинговое имущество на балансе лизингополучателя.

При учете имущества на балансе лизингополучателя предмет лизинга принимается к учету по его первоначальной стоимости (п. 8 ПБУ 6/01). У лизингополучателя первоначальную стоимость предмета лизинга составляет так называемая выкупная цена. Это сумма, которую он обязан перечислить лизингодателю за арендованное имущество. Но на самом деле лизинговые платежи состоят из двух частей – платы за предмет лизинга (выкупной цены) и вознаграждения лизингодателя. Вторая часть не должна увеличивать первоначальную стоимость предмета лизинга. Ее списывают на затратные счета (20, 23 «Вспомогательные производства» и т. д.). Сведения о размере каждой из двух частей должны быть отражены в договоре. Иначе налоговые органы могут потребовать включить в первоначальную стоимость основного средства полную сумму всех платежей по договору лизинга, и тогда вознаграждение лизингодателя придется списывать на расходы не сразу, а только через амортизационные отчисления, что невыгодно. В бухгалтерском учете лизингополучатель производит следующие записи:

Д-т 08 К-т 76, субсчет «Арендные обязательства» – отражена сумма первоначальной стоимости лизингового имущества;

Д-т 97 К-т 76, субсчет «Арендные обязательства» – отражена разница между первоначальной стоимостью лизингового имущества и суммой договора;

Д-т 19 К-т 76, субсчет «Арендные обязательства» – отражен НДС;

Д-т 01, субсчет «Арендованные основные средства» К-т 08 – отражена стоимость лизингового имущества.

В течение срока действия договора лизинговые платежи отражаются следующим образом:

Д-т 76, субсчет «Арендные обязательства» К-т 76, субсчет «Задолженность по лизинговым платежам» – отражена сумма текущих лизинговых платежей с учетом НДС;

Д-т 76, субсчет «Задолженность по лизинговым платежам» К-т 51 – отражена оплата лизинговых платежей;

Д-т 20, 26 К-т 02, субсчет «Амортизация арендованных основных средств» – начислена амортизация по принятому предмету лизинга.

2 2.    Экономическая сущность и объекты нематериальных активов

Основным нормативным документом для учета нематериальных активов (НМА) в коммерческих организациях (кроме кредитных) является Положение по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» (ПБУ 14/2007).

Для принятия к бухгалтерскому учету объекта в качестве нематериального актива необходимо единовременное выполнение следующих условий:

а) объект способен приносить организации экономические выгоды в будущем, в частности объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для использования в деятельности, направленной на достижение целей создания некоммерческой организации (в том числе в предпринимательской деятельности, осуществляемой в соответствии с законодательством Российской Федерации);

б) организация имеет право на получение экономических выгод, которые данный объект способен приносить в будущем (в том числе организация имеет надлежаще оформленные документы, подтверждающие существование самого актива и права данной организации на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации — патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации, документы, подтверждающие переход исключительного права без договора, и т.п.), а также имеются ограничения доступа иных лиц к таким экономическим выгодам;

в) возможность выделения или отделения (идентификации) объекта от других активов:

г) объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

д) организацией не предполагается продажа объекта в течение 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев:

е) фактическая (первоначальная) стоимость объекта может быть достоверно определена;

ж) отсутствие у объекта материально-вещественной формы.

Итак, нематериальные активы — это созданные или приобретенные организациями объекты, которые используются в хозяйственной деятельности в течение периода, превышающего 12 месяцев, имеют денежную опенку, обладают способностью отчуждения и приносят доходы, но не являются при этом материально-вещественными ценностями.

В состав нематериальных активов включаются объекты интеллектуальной собственности:

- исключительное право патентообладателя на изобретение, промышленный образец, полезную модель;

- исключительное авторское право на программы для ЭВМ. базы данных;

- имущественное право автора или иного правообладателя на топологии интегральных микросхем;

- исключительное право владельца на товарный знак и знак обслуживания, наименование местонахождения товаров;

- исключительное право патентообладателя на селекционные достижения.

Нематериальным активом признается не сам результат интеллектуальной деятельности, а исключительное право на использование результата.

Правовое положение интеллектуальной собственности регулируется нормами гражданского права. Статья 128 ГК РФ содержит исчерпывающее определение видов объектов гражданских прав: «К объектам гражданских прав относятся вещи, включая деньги и ценные бумаги, иное имущество, в том числе имущественные права; работы и услуги; информация; результаты интеллектуальной деятельности, втом числе исключительные права на них (интеллектуальная собственность); нематериальные блага».

В ст. 138 ГК РФ дано определение интеллектуальной собственности: «В случаях и в порядке, установленных настоящим Кодексом и другими законами, признается исключительное право (интеллектуальная собственность) гражданина или юридического лица на результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации юридического лица, продукции, работ или услуг (фирменное наименование, товарный знак, знак обслуживания и т.п.). Использование результатов интеллектуальной деятельности и средств индивидуализации, которые являются объектом исключительных прав, может осуществляться третьими лицами только с согласия правообладателя».

В составе нематериальных активов согласно ПБУ 14/2007 учитывается деловая репутация, возникшая в связи с приобретением предприятия как имущественного комплекса.

Деловая репутация - это превышение текущей цены организации над стоимостью по бухгалтерскому балансу всех ее активов и обязательств. Деловая репутация может быть положительной или отрицательной. Положительная деловая репутация — надбавка к цене, уплачиваемая покупателем в ожидании будущих экономических выгод. Она амортизируется в течение 20 лет (но не более срока деятельности организации) и отражается в бухгалтерском учете путем равномерного уменьшения ее первоначальной стоимости. Отрицательная деловая репутация организации — это скидка с цены, предоставляемая покупателю, и учитывается как прочие доходы.

В состав нематериальных активов не включаются расходы, связанные с образованием юридического лица, организационные расходы, интеллектуальные и деловые качества работников организации, их квалификация и способность к труду.

Согласно НК РФ (глава 25). в сравнении с ПБУ 14/2007, из состава нематериальных активов исключена деловая репутация.

При рассмотрении понятия нематериальных активов возникает ряд вопросов. Так, в момент оприходования организацией нематериального актива невозможно точно определить, будет ли он использован при производстве продукции, выполнении работ и оказании услуг, а также будет ли соблюден срок его использования. Условие, при котором организация не предполагает последующую продажу, аналогично можно подвергнуть сомнению (см. параграф 7.1 «Понятие. классификация и оценка основных средств»).

Необоснованность данного условия становится очевидной при рассмотрении ст. 132 и 559 ГК РФ, согласно которым по договору продажи организации продавец обязуется передать в собственность покупателей имущественный комплекс, в состав которого входят все виды имущества, в том числе права на обозначения индивидуализации предприятия, его продукции, работ, услуг (фирменное наименование, товарные знаки, знаки обслуживания) и другие исключительные права.