Статический бухгалтерский учет

Статический бухгалтерский учет - это учет, основной целью которого является определение того, позволит ли реализация (продажа) всех активов предпринимателя на данный момент получить сумму, необходимую для оплаты его кредиторской задолженности.

Статический бухгалтерский учет создавался постепенно с XIII по XIX в. Это творение юристов, специализирующихся на торговом (коммерческом) праве, в частности на вопросах банкротства, или купцов, находящихся под влиянием этих юристов. Среди личностей, которые внесли свою лепту в создание концепции статического бухгалтерского учета, можно отметить Стракка (Straccha), Тубо (Toubeau), братьев Даллос (Dalloz) и совсем недавно Вавассера (Vavasseur).

Чтобы понять "бухгалтерскую философию" этих видных юристов, в частности юристов времен промышленной революции, нужно принять во внимание те обстоятельства, в которых они жили, их культуру.

Эти обстоятельства, как показывает историк права Ж. Хилэр, были отмечены очень сильным предубеждением по отношению к торговцу, который оказывался банкротом. Классическое представление о выбитой скамейке (banco, rotta) из-под неудачливого торговца, который не может оплатить свои долги, является не только символом, но и соответствует реальности той эпохи: банкроту не прощалось ничего. Очень часто он просто исключался из сообщества коммерсантов.

Основой культуры этих правоведов была культура римского права, согласно которому предприятие может использовать прибыль (или распределить убытки) только в случае его настоящей или предполагаемой ликвидации. Эта концепция, выбранная из осторожности, будет воспринята большинством юристов современной эпохи.

Иными словами, в культурной и социальной среде, в которой живут правоведы, есть и исчезновения, и смерть, и ликвидация. Поэтому их навязчивая идея состоит в том, чтобы активы обанкротившегося коммерсанта были достаточными для покрытия его долгов и возмещения взятых кредитов. Знание римского и коммерческого права позволило им создать практику, а затем и теорию статического бухгалтерского учета.

Почти до конца XIX в. юристы и коммерсанты, сторонники статического бухгалтерского учета, не смогли дать теоретическое обоснование своей практике. Они не сумели выработать упорядоченных правил и четко определить цели и средства этого вида бухгалтерского учета, чтобы выделить его из других учетных моделей (в первую очередь из модели динамического бухгалтерского учета).

Основная теоретическая работа была написана экономистом. В 1908 г. руководитель совсем молодой сети немецкого Betriebswirtschaftslehre Э. Шмаленбах в своей знаменитой статье "Амортизация" показал несовместимость концепций статического и динамического бухгалтерского учета. Он утверждал, что динамический бухгалтерский учет, применяемый для расчета результата и оценки эффективности (см. ниже), не может использоваться для оценки имущества предприятия. Это задача статического бухгалтерского учета. Четко разграничивая цели и методы двух видов бухгалтерского учета, он, опираясь на труды нескольких своих предшественников, смог выявить особенности для создания теоретической основы статической бухгалтерии.

Нужно признать, что подобные мысли не нашли развития во Франции главным образом по причине отсутствия университетского (высшего) образования в области учета и управления. Только редкие французские авторы, которые работали над этой проблемой, такие как П. Манэн (Paul Magnin), использовали как источники немецкую и итальянскую литературу. Тем не менее они смогли сформулировать базовые принципы, определение и применение которых далось им не без труда. И действительно, начиная с XVI-XVII вв., а может быть и раньше, юристы столкнулись с серьезным противоречием. С одной стороны, они констатируют, что предприятия, в отличие от того, что имело место во времена римского права или венецианских мореходов, все более и более продлевают свою деятельность, и что их собственники не забывают выплачивать себе по крайней мере часть прибыли, не дожидаясь ликвидации фирмы. С другой стороны, согласно идеям римского права они знают, что результат не может быть подведен до момента полного закрытия предприятия (и обеспечения покрытия его долгов).

Принципы статической бухгалтерии вытекают из общей, уже обозначенной цели, состоящей в измерении доли покрытия кредиторской задолженности в условиях фиктивной ликвидации предприятия. Для этого необходимо разделить принципы, которые определяют содержание элементов актива и пассива баланса, и принципы их измерения.

Чтобы разрешить противоречие в соответствии со схемой, часто используемой в коммерческом праве, они (юристы) попытались изобразить фиктивную периодическую ликвидацию. Принцип ее состоит в следующем: через заданные интервалы времени (с XVI в. в качестве интервала обычно брался год, в дальнейшем стали применяться более сжатые сроки) проводится инвентаризация активов коммерсанта. Эти активы оцениваются по отдельности, предполагая их фиктивную продажу (если это возможно на рынке). Затем величина реализованных таким образом активов будет уменьшена на величину имеющейся кредиторской задолженности с тем, чтобы получить чистые активы, затем полученная сумма сравнивается с чистыми активами предыдущего периода для определения результата за текущий период.

Таким образом, благодаря этой фикции предприятие оказывается ликвидированным, несмотря на то, что оно продолжает жить.

При всей искусственности осуществить этот принцип не всегда легко. История развития бухгалтерского учета, в частности, конца XIX - начала XX в., свидетельствует о том, что большинство юристов этой эпохи выступают в своих трудах за принцип фиктивной ликвидации, но не всегда его придерживаются. Так, некоторые авторы утверждают, что нужно делать исключения для определенной категории активов, чаще всего для внеоборотных, таких как земля, здания, сооружения, оборудование, и оценивать их по цене приобретения или производства, а не по стоимости их возможной продажи. Часть авторов определяют эти исключения только исходя из практических особенностей: так, очень трудно определить продажную стоимость имущества, которое не имеет широкого спроса. Другие идут еще дальше и задают вопрос: логично ли оценивать по цене реализации имущество, не предназначенное для перепродажи. Но те же самые авторы не рассматривают как недостаток оценку сырья по продажным ценам (сырье и полуфабрикаты, как правило, не предназначены для перепродажи). К 1900-1910 гг. во Франции однозначность мнения авторов статической бухгалтерии первой половины XIX в. практически исчезла. Концепция статической бухгалтерии теряет свою ясность и убедительность. Объяснение этому, на наш взгляд, заключается в следующем. В конце XIX в. сторонники статического бухгалтерского учета констатировали, что учетная модель, которую они предлагали, или не применяется на практике, или применяется не полностью, так как большинство предприятий использует другую учетную модель (динамическую). Из-за отсутствия настоящей теоретической базы "статические юристы" не могли противостоять доминирующей практике и были вынуждены идти на компромисс, учитывая учетную реальность. Таким образом, чтобы обрести второе дыхание, статическая модель нуждалась в новой теории.