Учет и контроль импортных операций

4.1. Особенности государственного регулирования импорта товаров

Таможенная процедура, ранее именуемая импортом товаров, затем -выпуском для свободного обращения, сегодня именуется «выпуском для внутреннего потребления». Одновременно с вступлением в силу нового «Таможенного кодекса ТС» изменилось не только название таможенной процедуры, но и право таможенных органов контролировать движение ввезенных в Россию товаров даже после их выпуска для свободного обращения.

Импорт является частью внешнеторговой деятельности, которая, в свою очередь, является составной частью международной экономической деятельности.

«Выпуск для внутреннего потребления» – это таможенная процедура, при помещении под которую иностранные товары находятся и используются на таможенной территории таможенного союза без ограничений по их пользованию и распоряжению.

Регулирование внешней торговли товарами - в том числе для защиты внутреннего рынка РФ и стимулирования прогрессивных структурных изменений в экономике - осуществляется посредством установления ввозных и вывозных таможенных пошлин (таможенно-тарифное регулирование). В отдельных случаях допускается и нетарифное регулирование.

Факт импорта фиксируется в момент пересечения товаром таможенной границы ТС, получения услуг и прав на результаты интеллектуальной деятельности. Таким образом, импорт сводится к операциям, когда российская организация самостоятельно или через посредника (по договору комиссии или поручения) покупает у иностранного поставщика (в основном за иностранную валюту) оборудование, сырье, материалы, запчасти, товары, программы для электронно-вычислительных машин и базы данных, фирменные наименования, товарные знаки, объемы каких-либо работ или услуг.

Понятие «товаров» во внешнеторговой деятельности гораздо шире, чем понятие товаров, применяемое в бухгалтерском учёте. Так, под товарами во внешней торговле понимается любое движимое имущество (включая все виды энергии) и отнесенные к недвижимому имуществу воздушные, морские суда, суда внутреннего плавания и космические объекты, являющиеся предметом внешнеторговой деятельности.

Участниками сделок по купле-продаже импортных товаров являются, с одной стороны, покупатели – российские юридические лица, с другой стороны, продавцы – иностранные юридические лица, которые учреждены в иностранном государстве и находятся за пределами Российской Федерации.

Осуществление импортных операций, как правило, предполагает перечисление российской организацией - импортером иностранной валюты в пользу зарубежного поставщика, перевозчика, страховой компании и т.д. Поэтому необходимо отметить и некоторые особенности валютного регулирования, имеющие прямое отношение к импорту.

Перечисление российским импортером (резидентом) иностранной валюты зарубежному поставщику (нерезиденту) при осуществлении импортной сделки считается валютной операцией, а потому должно осуществляться в строгом соответствии с требованиями Закона №173-ФЗ, а также соответствующих Инструкций и Указаний Центрального банка РФ.

В соответствии со ст. 6 Закона №173-ФЗ валютные операции между резидентами и нерезидентами осуществляются без ограничений. Вместе с тем, в соответствии с требованиями ст. 14 Закона №173-ФЗ расчёты при осуществлении валютных операций, как правило, должны производиться юридическими лицами-резидентами через банковские счёта в уполномоченных банках.

Для осуществления расчётов по валютным операциям организация должна открыть банковский счёт в иностранной валюте. Открывать валютные счёта резиденты вправе без ограничений в любых уполномоченных банках. Причем, впоследствии резиденты могут осуществлять расчёты через свои банковские счёта в любой иностранной валюте с проведением в случае необходимости конверсионной операции по курсу, согласованному с уполномоченным банком, независимо от того, в какой иностранной валюте был открыт банковский счёт.

Уполномоченные банки являются агентами валютного контроля. Поэтому импортеры обязаны предоставлять им перечень документов по осуществляемым валютным операциям. Так, для обеспечения учёта и отчетности по валютным операциям между резидентами и нерезидентами резидент обязан оформить в уполномоченных банках паспорт сделки.

Представить документы для оформления паспорта сделки необходимо не позднее осуществления первой валютной операции по контракту или иного исполнения обязательств по контракту.

Кроме того, если импортер получает на свой банковский счёт валюту или перечисляет со счета валюту иностранному поставщику импортных товаров, то он должен представить в уполномоченный банк Справку об идентификации валютных средств (Справку о валютных операциях).

 

4.2. Порядок определения таможенной стоимости импортируемого товара

 

Таможенная стоимость товаров, ввозимых на таможенную территорию Таможенного союза, определяется в соответствии с междуна-родным договором государств-членов Таможенного союза, регулирующим вопросы определения таможенной стоимости товаров, перемещаемых через таможенную границу.

Таможенная стоимость товаров, ввозимых на таможенную территорию Таможенного союза, определяется, если товары фактически пересекли таможенную границу и такие товары впервые после пересечения таможенной границы помещаются под таможенную процедуру, за исключением таможенной процедуры таможенного транзита.

Таможенная стоимость товаров определяется декларантом либо таможенным представителем, действующим от имени и по поручению декларанта, а в случаях, установленных Таможенным Кодексом ТС, - таможенным органом.

Если при таможенном декларировании товаров точная величина их таможенной стоимости не может быть определена в связи с отсутствием документов, подтверждающих точные сведения, необходимые для ее расчёта, допускается отложить определение точной величины таможенной стоимости товаров. В этом случае допускается ее заявление на основе имеющихся у декларанта документов и сведений и исчисление и уплата таможенных пошлин, налогов исходя из заявленной таможенной стоимости.

Основным нормативным документом, регламентирующим порядок таможенного оформления товаров и уплаты таможенных платежей, является «Таможенный кодекс ТС» (далее – ТК ТС).

При прибытии товаров и транспортных средств на таможенную территорию ТС в соответствии перевозчик обязан представить таможенному органу соответствующие документы и сведения в зависимости от вида транспорта, на котором осуществляется международная перевозка. После этого товары могут быть разгружены или перегружены, помещены на склад временного хранения, заявлены к определенной таможенной процедуре. С момента предъявления товаров в месте их прибытия такие товары приобретают статус находящихся на временном хранении.

Перечень сведений, подлежащих указанию в таможенной декларации, ограничивается только теми сведениями, которые необходимы для целей исчисления и взимания таможенных платежей, формирования таможенной статистики и применения таможенного законодательства ТС.

Таможенная декларация подписывается сотрудником организации, составившей данную декларацию, и удостоверяется печатью.

Помимо самой таможенной декларации в таможенные органы необходимо представить также и документы, подтверждающие заявленные в таможенной декларации сведения: договоры международной купли-продажи или другие виды договоров, заключенных при совершении внешнеэкономической сделки; транспортные (перевозочные) документы; разрешения, лицензии, сертификаты и прочие документы.

Таможенная декларация на товары, ввозимые на таможенную территорию ТС, подается не позднее 15 дней со дня предъявления товаров таможенным органам в месте их прибытия на таможенную территорию ТС или со дня завершения внутреннего таможенного транзита, если декларирование товаров производится не в месте их прибытия.

При заполнении декларации на товар импортеру необходимо указывать таможенную стоимость товара. Кроме того, налоговой базой для исчисления таможенных пошлин и налогов также является именно таможенная стоимость товаров (или, в отдельных случаях, их количество).

В соответствии со статьей 12 Закона РФ от 21 мая 1993 г. №5003-1 «О таможенном тарифе» первоосновой для таможенной стоимости товаров является стоимость сделки с ввозимыми товарами, под которой согласно статье 19 того же Закона понимается цена, фактически уплаченная или подлежащая уплате за товары при их продаже на экспорт в Российскую Федерацию.

Дополнительные начисления к цене, фактически уплаченной или подлежащей уплате, производятся на основании документально подтвержденных и поддающихся количественному определению сведений с использованием данных бухгалтерского учёта покупателя.

В случаях, когда для целей определения таможенной стоимости товаров требуется произвести пересчёт иностранной валюты, применяется курс иностранной валюты к валюте РФ, устанавливаемый Центральным банком РФ для целей учёта и таможенных платежей и действующий на день принятия декларации на товар таможенным органом.

Применять метод стоимости сделки с ввозимыми товарами для исчисления таможенной стоимости импортируемых ценностей нельзя в четырех случаях:

1) если существуют ограничения в отношении прав покупателя на оцениваемый товар;

2) если продажа и цена сделки зависят от соблюдения условий, влияние которых не может быть учтено;

3) если продавцу будет прямо или косвенно причитаться часть дохода, полученного в результате последующих продажи или использования товаров, и импортер не может произвести дополнительные начисления в порядке, предусмотренном статьей 19.1 Закона «О таможенном тарифе»;

4) если покупатель и продавец являются взаимозависимыми лицами, за исключением случаев, когда их взаимозависимость не повлияла на цену сделки, что должно быть доказано декларантом.

В подобных случаях применяются последовательно следующие методы (иными словами, каждый последующий из нижеперечисленных методов применяется только тогда, когда таможенную стоимость нельзя определить путем использования предыдущего метода, и только методы вычитания и сложения стоимости могут применяться в любой последовательности):

- по цене сделки с идентичными товарами;

- по цене сделки с однородными товарами;

- метод вычитания;

- метод сложения;

- резервный метод.

 

4.3. Учёт и контроль таможенных платежей при импорте товаров

К таможенным платежам при импорте товаров относятся:

1) ввозная таможенная пошлина;

2) НДС, взимаемый при ввозе товаров на таможенную территорию ТС;

3) акциз, взимаемый при ввозе товаров на таможенную территорию ТС;

4) таможенные сборы за оформление.

Рассмотрим подробнее, каким образом они должны исчисляться и уплачиваться.

За таможенное оформление взимаются таможенные сборы. Исчисление сумм таможенных сборов за таможенное оформление производится по ставкам, действующим на день принятия декларации на товар таможенным органом. Уплатить таможенные сборы за таможенное оформление товаров необходимо до или одновременно с подачей таможенной декларации, и сделать это вправе любое лицо. Ставки таможенных сборов за таможенное оформление товаров устанавливаются Правительством РФ с учётом того, что размер таможенного сбора должен быть ограничен приблизительной стоимостью оказанных услуг и не может быть более 100 000 рублей.

Ставки таможенных сборов за таможенное оформление товаров установлены Постановлением Правительства РФ от 28 декабря 2004 г. №863.

Согласно ДТ, таможенная стоимость масла моторного, импортируемого из Турции для ООО «Саратов Ойл Коммерц», составляет 2 463 590,25 руб.

Поскольку таможенная стоимость импортируемого товара составила более 1200 000,01 руб., но не выше 2 500 000,00 руб. - таможенный сбор за его таможенное оформление составил 5 500 руб. Способ доставки – автомобильный транспорт.

Груз транзитом прошел через Украину и Молдавию, о чем свидетельствует Международная накладная СMR.

Товар доставлен на Саратовский таможенный пост, таможенное оформление осуществил таможенный брокер – ООО SVH YITА-TERMINАL. Принял груз от транспортной организации экспедитор ООО «Саратов Ойл Коммерц» по доверенности.

В соответствии с п. 2 ст. 3 Закона РФ от 21 мая 1993 г. №5003-1 «О таможенном тарифе» ставки ввозных таможенных пошлин определяются Правительством РФ. В настоящее время действует Таможенный тариф РФ, утвержденный Постановлением Правительства РФ от 30 ноября 2001 г. №830. При этом необходимо учитывать, что в него уже многократно вносились и продолжают вноситься изменения. Поэтому необходимо внимательно следить за ставками ввозных пошлин на импортируемые товары, ведь при исчислении таможенных пошлин применяются ставки, действующие на день принятия таможенной декларации таможенным органом.

Исчисление сумм подлежащих уплате таможенных пошлин, налогов производится в валюте РФ, т.е. в рублях.

Уплатить таможенные пошлины при ввозе товаров необходимо не позднее 15 дней со дня предъявления товаров в таможенный орган в месте их прибытия на таможенную территорию ТС или со дня завершения внутреннего таможенного транзита, если декларирование товаров производится не в месте их прибытия. При этом организация имеет право вносить в кассу или на счёт таможенного органа авансовые платежи в счёт предстоящих таможенных платежей. В соответствии с законодательством РФ о валютном регулировании и валютном контроле уплачивать таможенные платежи импортёр может по собственному выбору как в рублях, так и в иностранной валюте, курс которой котируется ЦБ РФ,

Для большинства товаров установлены адвалорные ставки таможенных пошлин - т.е. ставка представлена как определенный процент от таможенной стоимости товара.

Ввозимое моторное масло, классифицируемые по ТН ВЭД по коду 5007 90 500 0, включено в раздел XI (группа 50) Таможенного тарифа РФ, и ставка таможенных пошлин по нему составляет 5% от таможенной стоимости. Однако не вся ввозимая по данной ДТ продукция облагается таможенными пошлинами, а только часть её – в сумме 969 396,60 руб.

Следовательно, сумма таможенной пошлины по ввозимому маслу составляет:

969 396,60 руб. х 5% = 48 469,83 руб.

В отношении некоторых товаров установлены специфические пошлины - в фиксированной сумме в евро в расчёте на физическую единицу измерения ввозимого товара (на штуку, на тысячу штук, на квадратный или кубический метр, на килограмм и т.д.).

В некоторых случаях устанавливается комбинированный порядок расчёта пошлины – «столько-то процентов, но не менее такой-то суммы за единицу». В этом случае следует произвести расчёт и по адвалорной, и по специфической ставке, и уплатить ту сумму, которая окажется больше.

Уплата таможенному органу по платежному поручению таможенной пошлины сопровождается бухгалтерской записью:

Дебет 76.5 Кредит 51 – оплачена таможенная пошлина.

В соответствии с главой 22 НК РФ налогоплательщиками акцизов признаются в том числе и лица, осуществляющие перемещение товаров через таможенную границу РФ. Ведь согласно п.п. 13 п. 1 ст. 182 НК РФ ввоз подакцизных товаров на таможенную территорию ТС признается объектом обложения акцизами. При этом подакцизными товарами являются:

- спирт и алкогольная продукция, включая различные вина и пиво;

- табак и табачные изделия, включая сигары, сигареты, сигариллы и папиросы;

- легковые автомобили;

- автомобильный и прямогонный бензин;

- дизельное топливо;

- моторные масла.

Полный перечень подакцизных товаров и ставки акцизов по ним установлены в ст. 193 НК РФ. При ввозе подакцизных товаров на таможенную территорию РФ налогообложение акцизами зависит от избранной таможенной процедуры:

1) при выпуске подакцизных товаров для свободного обращения и при помещении подакцизных товаров под таможенные процедуры переработки для внутреннего потребления и свободной таможенной зоны акциз уплачивается в полном объеме;

2) при помещении подакцизных товаров под таможенную процедуру реимпорта налогоплательщиком уплачиваются суммы акциза, от уплаты которых он был освобожден либо которые были ему возвращены в связи с экспортом товаров в соответствии с НК РФ, в порядке, предусмотренном таможенным законодательством ТС;

3) при помещении подакцизных товаров под таможенные процедуры транзита, таможенного склада, реэкспорта, беспошлинной торговли, свободного склада, уничтожения и отказа в пользу государства акциз не уплачивается;

4) при помещении подакцизных товаров под таможенную процедуру переработки на таможенной территории акциз не уплачивается при условии, что продукты переработки будут вывезены в определенный срок, при этом в случае выпуска продуктов переработки для свободного обращения акциз подлежит уплате в полном объеме с учётом положений, установленных «Таможенным кодексом ТС»;

5) при помещении подакцизных товаров под таможенную процедуру временного ввоза применяется полное или частичное освобождение от уплаты акциза в порядке, предусмотренном таможенным законодательством ТС.

В соответствии со статьей 191 Налогового кодекса РФ при ввозе подакцизных товаров на таможенную территорию ТС налоговая база определяется:

- по подакцизным товарам, в отношении которых установлены твердые (специфические) налоговые ставки (в абсолютной сумме на единицу измерения) - как объем ввозимых подакцизных товаров в натуральном выражении;

- по подакцизным товарам, в отношении которых установлены адвалорные (в процентах) налоговые ставки - как сумма их таможенной стоимости и подлежащей уплате таможенной пошлины.

ООО «Саратов Ойл Коммерц» ввозит подакцизный товар – масло моторное и дизельное топливо.

По декларации на товар из Турции ввезено масло смазочное на минеральной основе для двигателей транспортных средств в количестве 8,556т.

Ставка акциза – 2 951 руб./т. Следовательно, сумма акциза в рублях составляет:

8,556 т х 2 951 руб./т = 25 248,76 руб.

Налоговая база определяется отдельно по каждой ввозимой на таможенную территорию ТС партии подакцизных товаров. При этом в случае, если в составе одной партии ввозимых на таможенную территорию ТС подакцизных товаров присутствуют подакцизные товары, ввоз которых облагается по разным налоговым ставкам, налоговая база определяется отдельно в отношении каждой группы указанных товаров.

По общему правилу в соответствии с п. 2 ст. 199 НК РФ суммы акциза, фактически уплаченные при ввозе подакцизных товаров на таможенную территорию ТС, учитываются в стоимости указанных подакцизных товаров.

Исключение на основании п. 3 ст. 199 НК РФ составляют случаи, когда ввезенные подакцизные товары используются в качестве сырья для производства других подакцизных товаров. При этом должно соблюдаться условие, что ставки акциза на подакцизные товары, используемые в качестве сырья, и ставки акциза на подакцизные товары, произведенные из этого сырья, определены на одинаковую единицу измерения налоговой базы. И только в этом случае суммы уплаченного при ввозе товаров акциза подлежат вычету или возврату в общеустановленном порядке, прописанном в статьях 200, 201 и 203 НК РФ.

Так как ООО «Саратов Ойл Коммерц» является торговой организацией и ввозит импортный товар для перепродажи (а не для производства подакцизных же товаров), то уплаченный на таможне акциз включается в стоимость товара.

При ввозе товаров не только таможенные пошлины, но и налоги (и акцизы, и НДС) должны быть уплачены не позднее 15 дней со дня предъявления товаров в таможенный орган в месте их прибытия на таможенную территорию ТС или со дня завершения внутреннего таможенного транзита, если декларирование товаров производится не в месте их прибытия.

В соответствии с п.п. 4 п. 1 ст. 146 НК РФ ввоз товаров на таможенную территорию Российской Федерации является самостоятельным объектом налогообложения по НДС.

Как и при исчислении акцизов, особенности налогообложения ввозимых товаров налогом на добавленную стоимость зависят от избранной таможенной процедуры, согласно п. 1 ст. 151 НК РФ:

1) выпуск для свободного обращения - НДС уплачивается в полном объеме;

2) помещение товаров под таможенную процедуру реимпорта -налогоплательщик уплачиваются суммы налога, от уплаты которых он был освобожден, либо суммы, которые были ему возвращены в связи с экспортом товаров в соответствии с НК РФ, в порядке, предусмотренном таможенным законодательством ТС;

3) помещение товаров под таможенные процедуры транзита, таможенного склада, реэкспорта, беспошлинной торговли, свободной таможенной зоны, свободного склада, уничтожения и отказа в пользу государства, перемещения припасов - НДС не уплачивается;

4) помещение товаров под таможенную процедуру переработки на таможенной территории - НДС не уплачивается при условии вывоза продуктов переработки с таможенной территории ТС в определенный срок;

5) помещение товаров под таможенную процедуру временного ввоза - применяется полное или частичное освобождение от уплаты НДС в порядке, предусмотренном таможенным законодательством ТС;

6) ввоз продуктов переработки товаров, помещенных под таможенную процедуру переработки вне таможенной территории, - применяется полное или частичное освобождение от уплаты НДС в порядке, предусмотренном таможенным законодательством ТС;

7) помещении товаров под таможенную процедуру переработки для внутреннего потребления - НДС уплачивается в полном объеме.

Согласно статье 152 Налогового кодекса РФ в случае, если в соответствии с международным договором РФ отменены таможенный контроль и таможенное оформление перемещаемых через таможенную границу ТС товаров, взимание НДС с товаров, происходящих из такого государства и ввозимых на территорию РФ, осуществляют налоговые органы РФ. Объектом налогообложения в таких случаях признается стоимость приобретенных товаров, ввозимых на территорию РФ, включая затраты на их доставку до границы РФ. НДС в такой ситуации уплачивается одновременно с оплатой стоимости товаров, но не позднее 15 дней после принятия на учёт товаров, ввезенных на таможенную территорию ТС. Конкретный порядок уплаты налога на товары, перемещаемые через таможенную границу ТС без таможенного контроля и таможенного оформления, определяется Правительством РФ.

Налоговая база по НДС определяется отдельно по каждой группе товаров одного наименования, вида и марки, ввозимой на таможенную территорию ТС. При этом в случае, если в составе одной партии ввозимых на таможенную территорию ТС товаров присутствуют как подакцизные товары, так и неподакцизные товары, налоговая база определяется отдельно в отношении каждой группы указанных товаров. Аналогичным образом определяется налоговая база в случае, если в составе партии ввозимых на таможенную территорию ТС товаров присутствуют продукты переработки товаров, ранее вывезенных с таможенной территории ТС для переработки вне таможенной территории ТС.

В случае, если в соответствии с международным договором Российской Федерации отменены таможенный контроль и таможенное оформление ввозимых на территорию ТС товаров, налоговая база определяется как сумма стоимости приобретенных товаров, включая затраты на доставку указанных товаров до границы ТС, и подлежащих уплате акцизов (для подакцизных товаров).

Согласно п. 5 ст. 164 НК РФ при ввозе товаров на таможенную территорию РФ применяются налоговые ставки 18% и 10% в соответствии с общеустановленными требованиями, указанными в п. 2 и 3 ст. 164 НК РФ.

Порядок формирования налоговой базы по НДС при ввозе товаров на таможенную территорию РФ прописан в ст. 160 НК РФ. В общем случае налоговая база определяется как сумма:

таможенная стоимость ввозимых товаров + подлежащая уплате таможенная пошлина + подлежащий уплате акциз (по подакцизным товарам).

Налоговые обязательства перед бюджетом по НДС формируются на счете 68 «Расчеты по налогам и сборам».

Дебет 76 Кредит 51 - уплачен НДС на таможне.

Суммы НДС подлежат вычету, если они были уплачены при ввозе товаров на таможенную территорию ТС в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу ТС без таможенного контроля и таможенного оформления (п. 2 ст. 171 НК РФ), при этом должны быть выполнены условия:

· ввозимые товары будут использованы при осуществлении операций, облагаемых НДС;

· если товары ввозятся для перепродажи.

Порядок применения данного налогового вычета прописан в п. 1 ст. 172 НК РФ. Для этого необходимо иметь документы, подтверждающие фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию ТС (например, платежное поручение), а также первичные документы, подтверждающие факт принятия ввезенных ценностей на учёт (т.е. оприходование товаров, материалов, оборудования к установке, основных средств или нематериальных активов). При этом НДС подлежит вычету только после принятия на учёт указанных товаров.

Декларация на товар подшивается в журнал полученных счётов фактур, а в кни­ге покупок делается соответствующая запись на сумму НДС, уп­лаченного на таможне.

Если же ввезенные ценности используются в деятельности, не облагаемой НДС (например, если товары ввезены для продажи в розницу в рамках деятельности, подпадающей под ЕНВД, или, например, ввезенное сырье использовано при производстве продукции, не облагаемой НДС на основании ст. 149 НК РФ), то сумму НДС, начисленную и уплаченную при их ввозе, нужно включить в их стоимость.

Бухгалтерам фирм, применяющих УСН, необходимо также учесть, что согласно п. 2 ст. 346.11 НК РФ применение упрощенной системы налогообложения не освобождает их от необходимости уплачивать НДС при ввозе товаров на таможенную территорию РФ. Поэтому при осуществлении импортных операций им нужно исчислить и уплатить НДС в общеустановленном порядке. Однако поскольку в отношении остальных операций они не признаются налогоплательщиками НДС, то сумму уплаченного при ввозе ценностей НДС предъявлять к вычету нельзя. В случае применения объекта налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов» ее можно будет включить в состав расходов на основании п.п. 8 п. 1 ст. 346.16 НК РФ.