Тема 5. Косвенное налогообложение: виды налогов и основные объекты обложения, стимулирование накоплений, регулирование нежелательных видов и форм потребления.

Введение в тему.

При налогообложении сделок налоговым событием традиционно признавались акт передачи собственности на вещь (пересечения границы – для таможенных пошлин) или момент оказания (потребления) услуги. Современные налоги на сделки чаще ориентируются на момент расчета по сделке – получение денежной суммы или иного средства расчетов, после которого сделка считается завершенной.

К налогам на сделки относятся как частные, “по-товарные”, налоги – акцизы, таможенные пошлины, так и общие, “оборотные”, налоги – налог с оборота, налоги с продаж, НДС.

Первая группа по-товарных, «частных» налогов применяется как метод однократного обложения потребления конкретных товаров и услуг, поэтому основной проблемой в этой сфере налогообложения является выбор звена обложения – непосредственно при выходе с производства (крепкие напитки и пиво), в оптовом звене торговли (сахар, соль, электроэнергия) или в непосредственно в розничной торговле (бензин). Экономическая цель этой группы налогов – ограничивать (иногда – даже наказывать) потребление. При использовании второй группы налогов – которые применяются в отношении общего оборота, выручки отдельных предприятий, основными проблемами являются обеспечение однократности обложения и минимизация их подавляющего воздействия на сферу производства. Первая проблема может решаться за счет ограничения сферы действия налога (налоги с розничных продаж (НРП), на продажи за наличный расчет) или путем введения взаимозачетной схемы взимания налога (НДС). Вторая обычно решается путем исключения из действия налога сферы производства (налог с оборота).

5.1.Исторические основы и происхождение косвенных налогов.

Налог с оборота представляет собой наиболее простую форму налогообложения, при которой налогом облагаются любые сделки на всех стадиях движения товара в коммерческом обороте. Соответственно, этот налог быстро приводит к «каскадному», "ступенчатому" повышению товарных цен.

НДС и НРП принято считать налогами однородного типа, однако их воздействие на товарные цены существенно различается. На практике от НДС как «зачетного» налога уклониться труднее, чем от НРП, и поэтому многие страны с начала 1960-х годов стали заменять НРП на НДС на уровне центральной власти (на региональном уровне в ряде стран - в Индии, США, Канаде и других – по-прежнему продолжают использовать НРП).

Действительно, при прочих равных условиях, обложения НДС избежать сложнее, поскольку «входящий» НДС принимается к зачету только на основе поступающих в налоговые органы оплаченных счетов-фактур. Режим обложения НДС позволяет также освобождать от налога потребляемые сырье и материалы. При обложении НРП налоговая нагрузка зависит от того, будет ли приобретаемый товар использоваться для целей производства или пойдет на нужды потребления.

Различия между режимами обложения НДС и НРП во многом обусловлены разной системой отчетности по этим налогам. В случае НРП необходимо поддерживать строгий контроль за отчетностью продавцов, а при применении НДС действует система взаимного контроля продавцом и покупателей. Однако, эти преимущества реально проявляют свою силу только, если налоговая служба в состоянии оперативно обрабатывать и проверять всю массу поступающих счетов-фактур, и если в стране надежно контролируется движение товаров (и услуг) через ее границы.

Налог с оборота является самым простым из трех рассматриваемых налогов. Поэтому у этого налога самая длинная история применения. Однако с развитием процессов специализации и диверсификации производства оказалось, что его применение создает неравные условия для интегрированных и неинтегрированных производителей. Поэтому, когда встал вопрос о формировании единого рынка товаров и услуг в ЕЭС, было принято предложение Франции о замене применявшихся в странах ЕЭС разных видов налога с оборота единым унифицированным НДС.

Пока в разных странах-членах ЕС ставки НДС различаются. Обычно применяются три вида ставок НДС: стандартная ставка НДС (например, 21% в Бельгии, 22% в Чехии, 16% в Германии, 17,5% в Нидерландах), пониженная ставка (например, 6% в Бельгии, 5% в Чехии, 7% в Германии, 6% в Нидерландах) и нулевая ставка (в основном, для экспорта товаров и некоторых услуг). Основной оборот часть товаров и услуг облагается по стандартной ставке, но в отношении многих продуктов питания (кроме напитков), продажи книг, газет, некоторых лекарств и т.д. применяется пониженная ставка НДС. Кроме того, некоторые товары и услуги пользуются режимом освобождения от НДС (и, соответственно, торговцы этими товарами лишены права получать возмещение сумм «входящего» НДС). США и частично Канада пока не готовы перейти на такую широкую схему распространения НДС. В США НДС не применяется, но остаются налоги с продаж на уровне отдельных штатов (всего в 45 штатах). В Канаде НДС введен на федеральном уровне, но в нескольких провинциях по-прежнему сохраняется и взимание НРП. Сложившуюся в США и в Канаде практику можно объяснить тем, что в этих странах довольно рано (еще в 1930-х годах) сделали выбор в пользу НРП – задолго до возникновения самой идеи НДС. НРП был введен в США на уровне штатов во времена Великой депрессии с тем, чтобы заместить в бюджетах штатов потери поступлений из-за снижения сборов других налогов. Этот опыт показал, что НРП обеспечивает высокие объемы денежных поступлений и контролируется относительно простыми методами.

Поэтому региональные власти в США и Канаде пока не намерены отказываться от НРП. Во-первых, они не хотели бы обременять дополнительным налогом бурно растущий рынок услуг. Во-вторых, и технически сама замена одного налога на другой влечет за собой серьезные политические и финансовые издержки

В США идея введения НДС на федеральном уровне традиционно встречает сопротивление либеральных кругов, которые выступают против этого налога из-за опасений чрезмерного усиления роли государства. Кроме того, эту идею не поддерживают власти штатов, видя в ней угрозу для сохранения своей налоговой базы. Наконец, общая идея такого массового налога, как НДС, не очень укладывается в общую концепцию налоговой политики США, которая всегда исходила из стремления максимально ограничить налоговую нагрузку бизнеса. Американским корпорациям обычно щедро предоставлялись льготы по корпорационному налогу (особенно широкие – в отношении их экспортной деятельности), нагрузка в виде социальных налогов на бизнес в США также существенно отстает от уровня, принятого в большинстве других развитых стран, и поэтому распространение сферы действия «оборотного» налога также и на производственный сектор не находит в этой стране большой поддержки.

В теории предполагается, что НРП уходит от «каскадного» роста налоговой нагрузки, свойственного всеобщему налогу с оборота, и не включает в сферу своего действия производственное потребление предприятий и компаний. На практике же известны модели налога с оборота, ограниченного только сферой торговли (оптовой или розничной) – например, в СССР, и реализация НРП как чисто «торгового» налога встречает такие технические трудности (при отделении закупок для производственных нужд от закупок для перепродажи или для потребления), что все теоретические преимущества этого налога «съедаются» резким ростом расходов на его администрирование. Действительно, у потребителей и в торговой сети возникает искушение попытаться избежать уплаты НРП, выдавая свои закупки за приобретение товаров на производственные нужды, у предприятий - продавцов, поставляющих свою продукцию другим предприятиям, возникает проблема разделения своей оборота на производственный и торговый (чтобы решить, применять или нет НРП в каждом конкретном случае), а для налоговых органов появляются особые трудности в деле прослеживания товарных потоков до конечного потребителя и выяснения правильности или неправильности применения налога на предыдущих стадиях движения товара. Кроме того, как показывает опыт стран, долгое время применяющих НРП, оказывают свое влияние и чисто фискальные интересы, которые «ползучим» образом втягивают в сферу действия этого налога и производственные продажи (под предлогом борьбы с налоговыми злоупотреблениями), что, в конечном счете, ведет к превращению НРП в обычный «каскадный» налог с оборота. Иногда, в качестве средства решения этого вопроса, предлагается выдача «квалифицированным» производственным потребителям особой справки («разрешения»), в которой им предоставлялось бы право приобретать товары в рамках определенной номенклатуры и в течении определенного срока без уплаты налога. Но и в этом случае на налоговые органы ложится большая нагрузка как по выдаче таких справок, так и по отслеживанию движения товаров, приобретаемых в рамках таких «разрешений».

Применение НДС в принципе позволяет решить эту проблему, поскольку при этом налоге нет необходимости особенно отделять облагаемый и необлагаемый оборот в деятельности предприятий и компаний, так как освобождение от налоговой нагрузки производственной деятельности осуществляется не через исключение этого сектора из сферы действия налога (как при НРП), но через систему зачетов ранее уплаченных сумм налога (и такой зачет остается недоступным только для конечных потребителей товара, а экспортеры при этом еще имеют право на возмещение всей суммы «входящего» налога).

5.3. Социально-экономическое значение и роль косвенного налогообложения.

Сфера обращения товаров (услуг) облагается двумя видами налогов: индивидуальными (потоварными) налогами, среди которых выделяются акцизы и таможенные пошлины, и общими (оборотными) налогами.

Если общие (оборотные) налоги применяются как чисто фискальный инструмент, в целях изъятия части доходов участников товарных отношений, то индивидуальные налоги имеют избирательный характер и направлены на ограничение производства, потребления или ввоза (вывоза) отдельных видов продуктов или услуг. Дифференциация ставок таможенных пошлин имеет своей целью регулирование товарных потоков в отношениях с отдельными государствами (группами государств), дифференциация ставок акцизов направлена либо на ограничение потребления отдельных товаров массового спроса (табак и табачные изделия, алкогольные напитки, пиво) и ограниченных природных ресурсов (газ, нефть и производимые из них продукты), либо на изъятие части дохода высокооплачиваемых слоев населения (ювелирные изделия, шелк, меха, ковры, черная икра, автомобили, и т.д.).

В РФ сейчас акцизы применяются в отношении ограниченного круга товаров. Основной причиной является падение эффективности акцизных форм налогообложения из-за конкуренции со стороны товаров, ввозимых из-за рубежа (в условиях открытости российского рынка). В связи с этим потеряло смысл, например, налогообложение предметов роскоши (меха, ковры), а акцизы на автомобили смогли сохраниться только «в связке» с высокими (заградительными) пошлинами на ввоз иномарок. Другой причиной является «конкуренция» акцизного налогообложения по ряду товаров с НДС и таможенными пошлинами (это касается нефти и газа). В результате действия этих причин акцизы в РФ, в их традиционной форме (как единые надбавки к ценам товаров), практически вышли из обращения, и вместо них, но под старыми названиями, применяются индивидуализированные НДС (с характерными для этой налоговой формы зачетом сумм «входящего» налога и освобождением от налога экспортируемой продукции).

В данном разделе речь идет только об общих (оборотных) налогах, среди которых выделяются налог с оборота, налоги с продаж, НДС (акцизы и таможенные пошлины рассматриваются в других разделах настоящего Обзора – в соответствии с их целевым назначением). Эти налоги применяются в отношении общего оборота или выручки отдельных предприятий. Основными проблемами, связанными с применением этих налогов, являются обеспечение однократности обложения и минимизация их негативного (подавляющего) воздействия на сферу производства.

Первая проблема может решаться за счет ограничения сферы действия налога (налоги с розничных продаж, на продажи за наличный расчет, и т.д.) или путем введения взаимозачетной схемы взимания налога (НДС). Вторая проблема обычно решается путем исключения из действия данного налога сферы производства (налог с оборота).

Налог с оборота (НО) представляет собой наиболее простую форму налогообложения, при которой налогом облагаются любые сделки на всех стадиях движения товара в коммерческом обороте. Соответственно, этот налог быстро приводит к «каскадному», "ступенчатому" повышению товарных цен.

НДС и налог с продаж (НП) принято считать налогами однородного типа, однако их воздействие на товарные цены существенно различается. На практике от НДС как «зачетного» налога уклониться труднее, чем от НП, и поэтому многие страны с начала 1960-х годов стали заменять НП на НДС на уровне центральной власти (на региональном уровне в ряде стран - в Индии, США, Канаде и других – по-прежнему продолжают использовать НП).

Действительно, при прочих равных условиях, обложения НДС избежать сложнее, поскольку «входящий» НДС принимается к зачету только на основе поступающих в налоговые органы оплаченных счетов-фактур. Режим обложения НДС позволяет также освобождать от налога потребляемые сырье и материалы. При обложении НП налоговая нагрузка зависит от того, будет ли приобретаемый товар использоваться для целей производства или пойдет на нужды потребления.

Различия между режимами обложения НДС и НП во многом обусловлены разной системой отчетности по этим налогам. В случае НРП необходимо поддерживать строгий контроль за отчетностью продавцов, а при применении НДС действует система взаимного контроля продавцом и покупателей. Однако, эти преимущества реально проявляют свою силу только, если налоговая служба в состоянии оперативно обрабатывать и проверять всю массу поступающих счетов-фактур, и если в стране надежно контролируется движение товаров (и услуг) через ее границы.

НДС является основным налогом в странах-членах ЕС. Обычно применяются три вида ставок НДС: стандартная ставка НДС (например, 21% в Бельгии, 22% в Чехии, 16% в Германии, 17,5% в Нидерландах), пониженная ставка (например, 6% в Бельгии, 5% в Чехии, 7% в Германии, 6% в Нидерландах) и нулевая ставка (в основном, для экспорта товаров и некоторых услуг). Основной оборот часть товаров и услуг облагается по стандартной ставке, но в отношении многих продуктов питания (кроме напитков), продажи книг, газет, некоторых лекарств и т.д. применяется пониженная ставка НДС. Кроме того, некоторые товары и услуги пользуются режимом освобождения от НДС (и, соответственно, торговцы этими товарами лишены права получать возмещение сумм «входящего» НДС). США и частично Канада пока не готовы перейти на такую широкую схему распространения НДС. В США НДС не применяется, но остаются налоги с продаж на уровне отдельных штатов (всего в 45 штатах). В Канаде НДС введен на федеральном уровне, но в нескольких провинциях по-прежнему сохраняется и взимание НП. Сложившуюся в США и в Канаде практику можно объяснить тем, что в этих странах довольно рано (еще в 1930-х годах) сделали выбор в пользу НП – задолго до возникновения самой идеи НДС. НП был введен в США на уровне штатов во времена Великой депрессии с тем, чтобы заместить в бюджетах штатов потери поступлений из-за снижения сборов других налогов. Этот опыт показал, что НП обеспечивает высокие объемы денежных поступлений и контролируется относительно простыми методами.

Поэтому региональные власти в США и Канаде пока не намерены отказываться от НП. Во-первых, они не хотели бы обременять дополнительным налогом бурно растущий рынок услуг. Во-вторых, и технически сама замена одного налога на другой влечет за собой серьезные политические и финансовые издержки

В США идея введения НДС на федеральном уровне традиционно встречает сопротивление либеральных кругов, которые выступают против этого налога из-за опасений чрезмерного усиления роли государства. Кроме того, эту идею не поддерживают власти штатов, видя в ней угрозу для сохранения своей налоговой базы. Наконец, общая идея такого массового налога, как НДС, не очень укладывается в общую концепцию налоговой политики США, которая всегда исходила из стремления максимально ограничить налоговую нагрузку бизнеса. Американским корпорациям обычно щедро предоставлялись льготы по корпорационному налогу (особенно широкие – в отношении их экспортной деятельности), нагрузка в виде социальных налогов на бизнес в США также существенно отстает от уровня, принятого в большинстве других развитых стран, и поэтому распространение сферы действия «оборотного» налога также и на производственный сектор не находит в этой стране большой поддержки.

С точки зрения расходов на налоговое администрирование и на поддержание налогового контроля и НП, и НДС создают значительно большие тяготы, чем обычные модели налога с оборота. При всеобщем налоге с оборота все предприятия облагаются однотипным налогом по единой ставке (или по ставкам, устанавливаемым для каждого конкретного товара или группы товаров) – что сводит затраты на осуществление налогового контроля к минимуму. При «советской» модели налога с оборота сбор налога концентрируется на крупных оптовых и оптово-розничных предприятиях, оборот которых надежно контролируется через доступ к движению средств по их банковским счетам. Такая ситуация очевидна для случаев альтернативного применения одного из этих видов налогов.

С точки зрения фискальной эффективности наиболее удобен всеобщий налог с оборота (который одновременно и наиболее обременителен для бизнеса); легко и с незначительными издержками контролируются «торговый» налог с оборота и «чистый» НП. НДС в его классическом виде требует значительных начальных затрат – на создание системы электронного учета обращающихся счетов-фактур и постоянных текущих расходов на осуществление контроля за деятельностью предприятий и компаний, претендующих на применение нулевой налоговой ставки (экспортеры, некоторые виды услуг, и т.д.).

С точки зрения их влияния на экономическую деятельность налоги с оборота, НП и НДС проявляют себя следующим образом.

Налоги с оборота в наибольшей степени влияют на решения, принимаемые экономическими агентами. В частности, велико их воздействие на выбор между сбережением и потреблением, инвестициями в труд и капитал, в производство предметов потребления и товаров производственного назначения. При этом, чем больше конкретная модель налога с оборота захватывает производственный сектор, тем больше ее воздействие на макроэкономические процессы. И, наоборот, налог с оборота, чье действие ограничено сферой потребления, воздействует в основном на потребительский спрос – в той степени, насколько дифференцированы ставки этого налога.

«Чистый» (ограниченный торговым звеном) НП в принципе оказывает минимальное воздействие на экономические решения. Но проблема состоит в том, что в реальной действительности НП всегда, в той или иной степени, захватывает сферу производства. К примеру, в США до 40 % общей нагрузки НП приходится на товары производственного назначения. Вместе с тем, поскольку НП, в отличие от НДС, действует более избирательно (например, от НП обычно освобожден сектор услуг), то этот налог оказывает и заметное воздействие на потребительский спрос, на складывающиеся соотношения между сбережением и потреблением.

Классический НДС обладает наибольшей степенью нейтральности, он в минимальной степени затрагивает принимаемые на внутреннем рынке экономические решения. Вместе с тем, НДС является сильным средством стимулирования экспорта (тем более сильным, чем выше ставка этого налога) – что, кстати, не всегда на пользу экономическому развитию. Если же отвлечься от вопросов международной конкуренции, то единственным сильным эффектом этого налога является воздействие (повышательное) на потребительские цены. При этом высокие ставки этого налога серьезно отражаются на росте стоимости рабочей силы (фактически – через эффект удвоения ставки НДС: один раз – при обложении добавленной стоимости предприятия, в состав которой входит выплачиваемая работникам заработная плата, и второй раз – при приобретении работниками потребительских товаров, в цене которых также присутствует сумма начисленного НДС.

Выбор между НП и НДС может иметь очень серьезные последствия для решения вопросов межбюджетных отношений. Одновременное применение обеих этих налогов, как было показано выше, требует особой координации их законодательной и нормативной базы. При этом, если НП может вполне согласовываться и применяться, одновременно с НДС, строго на региональном уровне, то НДС эффективен только как общенациональный налог. Поэтому, если НП может вводиться как местный налог и использоваться для выравнивания доходной базы региональных и местных бюджетов, то НДС на региональном уровне неприменим (как подтвердил недавний опыт Бразилии). Взимание НДС по принципу места происхождения товара (услуги) вносит серьезные искажения в распределение ресурсов между регионами, поскольку только сборы этого налога остаются в регионах, где расположены (или зарегистрированы) товаро-производящие предприятия, а реально этот налог уплачивается потребителями, проживающими совсем не обязательно в этом регионе.

В правительстве сейчас опять вернулись к проблеме НДС. Уже есть согласие, что вместе с ЕСН этот налог создает весьма серьезные препятствия для экономического роста и на обсуждение поставлен вопрос о существенном дальнейшем снижении его ставки.

В целом выбор НДС для России следует считать крайне неудачным решением. Идея раздела федерального НДС с регионами неизбежно страдает излишним субъективизмом (поскольку рациональных экономических или финансовых обоснований для такого раздела не существует). Кроме того, распространение НДС на сферу промышленности немедленно вызвало самые фатальные последствии – прежде всего, в связи с тем, что авансирование казны «входящим» НДС привело к быстрому «вымыванию» оборотных ресурсов крупных предприятий, которые, вместе с тем, из-за дороговизны банковских кредитов не могли воспользоваться обычным на Западе кредитованием по обороту. А искусственное удешевление поставляемых на экспорт сырья и энергоресурсов (за счет применения нулевой ставки НДС) не только неоправданно подстегивает рост такого экспорта, но и ставит в заведомо невыгодное положение российскую перерабатывающую промышленность.

При этом даже полезный фискальный эффект от введения НДС, как показывает опыт последних лет, из-за недостатков в администрировании этого налога (задержки с введением счетов-фактур, недостаточный контроль таможенных границ, допущение возможностей реализации торговых оборотов через фирмы-посредники в ЗАТО и других внутренних «оффшорах») фактически не достигает ожидаемых размеров и подвергается ускоренному «размыванию» - по мере удовлетворения судами исков о возврате экспортного НДС (среди которых, по оценкам экспертов, до 35 %-40 % составляет ложный или искусственный экспорт). Проблема «ложного» возмещения НДС настолько обострила ситуацию, что заместитель министра финансов РФ С. Шаталов был вынужден признать, что «сегодня существует некий системный кризис в налоге на добавленную стоимость».

Вместе с тем, применение НДС не решило и не решает ни одной из самых острых проблем налоговой политики и межбюджетных отношений. Налоговый контроль в рамках действующей модели НДС остается на низком уровне; процветают фальсификации с ложным экспортом, завышением стоимости экспортных поставок и занижением цены импортируемых товаров; распределение поступлений НДС между центром и регионами происходит на произвольных началах; двойное обложение НДС заработной платы негативно отражается на доходах населения и заметно подрывает внешнюю конкурентоспособность российских производителей; применение НДС к импортируемым средствам производства мешает перевооружению российской перерабатывающей промышленности и закрывает российским предприятиям доступ к дешевым внешним кредитам и использованию преимуществ лизинга; и т.д.

В конечном счете, НДС в России не обеспечивает справедливости при распределении налоговой нагрузки (богатые слои населения имеют возможность избегать уплаты этого налога путем приобретения и завоза необходимых им товаров из-за рубежа, в Европе – даже с компенсацией внутреннего НДС) и не проявляет нейтральности в отношении предприятий производственного сектора. Значительные суммы налога теряются из-за недостаточного контроля за движением товаров по искусственно создаваемым торговым цепочкам, в сети многочисленных бартерных сделок. А поскольку такие махинации доступны, в первую очередь, самым крупным предприятиям, требуют содействия банковских, страховых и транспортных структур, в них вовлечены многочисленные посреднические фирмы, в том числе и находящиеся в недоступных российским налоговым органам зарубежных оффшорных центрах, то и общая нагрузка НДС неравномерно перераспределяется на мелкие и средние предприятия.

В свою очередь, применение НП в российских условиях, кроме решения проблемы межбюджетных отношений (укрепление доходной базы региональных и местных бюджетов), имеет, в сравнении с НДС, еще следующие преимущества: концентрация сил и возможностей налоговых органов на сфере торговли (где реально обращаются готовые товары и где формируются реальные денежные доходы); устранение негативных стимулов для предприятий в сфере внешнеэкономических отношений; возможность установление жесткого контроля за бартерными операциями; исключение двойного обложения заработной платы работников; заметное сокращение и упрощение учетной работы и отчетности; и т.д.

Возражения Конституционного суда против применения одновременно “двух оборотных налогов” не вполне справедливо и отражает сложившуюся тенденцию относить НДС к категории косвенных налогов, акцизов. На самом деле, НДС ближе к сфере подоходного налогообложения, поскольку базой обложения этим налогом является именно “добавленная стоимость”, т.е. доходы участников коммерческой деятельности (“чистый приток наличности” предприятия плюс выплаченная заработная плата).

В настоящее время в РФ поступления от НДС распределяются между федеральным бюджетом и бюджетами региональных и местных органов власти.

В последнее время в стране обсуждалось несколько вариантов реформирования системы обложения потребления и оборота в промышленно-коммерческой деятельности. В качестве одного из наиболее обоснованных предложений рекомендовалось заметно снизить ставку НДС (до 16 %, 14 % и даже до 10 %) – при сохранении НП со ставкой до 5 %. На сохранении НП особенно настаивала Москва, которая имела в 2003 году около 18 млрд. руб. в виде поступлений от этого налога. Однако победила правительственная точка зрения, в соответствии с которой признавалось желательным закрепить основные фискальные потоки за центральной властью и отменить только НП (с обещанием компенсировать выпадающие финансовые поступления местных бюджетов за счет иных централизованных источников).

К категории этих налогов принято относить налоги, взимание которых связано, в основном, с решением социальных задач: ограничение вредного (излишнего) потребления – акцизы, обслуживание системы социального страхования и обеспечения - социальные налоги и сборы, а также налоги, направленные на изъятие сверхдоходов, не связанных с результатами деятельности предприятия (например, природная рента или монопольная рента).

Акцизы применяются как форма однократного обложения потребления конкретных товаров и услуг, поэтому основной проблемой в этой сфере налогообложения является выбор звена обложения – непосредственно при выходе с производства, в оптовом звене торговли или в непосредственно в розничной торговле. Социальные налоги и сборы применяются как форма дополнительного обложения «заработанных» доходов (от труда по найму или от самостоятельной деятельности), их отличие от обычных подоходных налогов состоит в том, что они зачисляются в особые небюджетные фонды и расходуются исключительно на выплаты пенсий и иных социальных пособий включенным в эту систему лицам. В качестве налога на сверхдоходы в РФ применяется налог на природные ископаемые, посредством которого у предприятий изымаются избыточные доходы, возникающие по причине использования ими уже освоенных государством месторождений или в результате существенного повышения мировых цен.

С учетом их формы и характера применения акцизы и социальные налоги выступают в качестве фактора удорожания стоимости («цены») рабочей силы. При этом, если налоговые тяготы акцизов на табак, вино, пиво работники могут снижать для себя, просто снижая потребление этих продуктов, то социальные налоги остаются постоянным бременем, увеличивающим прямые издержки предпринимателей (до 40 и более процентов - сверх непосредственных затрат на выплату заработной платы) и снижающим их внешнеэкономическую конкурентоспособность.

Принимая во внимание этот неблагоприятный экономический эффект социальных налогов, следует отметить, что некоторые страны стремятся добиваться тех же целей нефискальными методами. Так, США эффективно снизили потребления табака за счет прямого ограничения рекламы, мер социального воздействия и поощрения исков потребителей против табачных компаний, в Великобритании открыта возможность для граждан использовать индивидуальные схемы социального страхования – взамен присоединения к государственной системе социальной защиты, и т.д.

В современной налоговой политике России пока отсутствует правильное понимание роли налогообложения в этой сфере.

С одной стороны, в государственных органах сохраняется убеждение в необходимости следовать принципам морали при применении налогов, например – при налогообложении доходов граждан проводится деление на «законные» и «незаконные» доходы, и при этом последним предоставляется фактический иммунитет от налогообложения (не предусмотренный налоговым законодательством РФ и неизвестный практике развитых стран). В результате государством в России создан вполне легальный механизм отмывания доходов, полученных преступным путем – украв любую сумму у государства или частных граждан, преступник рискует только получить некоторый срок заключения (незначительный, если сравнить с суммой присвоенных средств, и который может быть к тому же сокращен или даже отменен по амнистии), и затем – полную свободу жить и наслаждаться плодами своего «труда» (предусмотренная в таких случаях конфискация имущества обычно ничего не дает, поскольку всякий разумный человек успевает перевести все свое имущество на своих близких и дальних родственников). Складывается впечатление, что такой порядок создан продуманно и намеренно – поскольку в западных странах, откуда наши реформаторы черпают опыт налогообложения, такой трюк абсолютно невозможен. В США, например, получение доходов преступным путем не только не дает право на иммунитет от налогов, но, наоборот, наличие дохода без доказанного легального источника его извлечения может быть основанием для привлечения получателя этого дохода к суду (за недекларирование дохода или за неуплату налогов). Таким путем властям США удалось упрятать в тюрьму самых крутых мафиози. А ветераны советских спецслужб вспоминают, что при внедрении нелегальных агентов на территории США самые большие проблемы у них возникали не с тем, как укрыться от «вездесущего ока» ФБР (что, вообщем, является мифом – и сейчас на территории США благополучно пребывает до десяти миллионов незаконных эмигрантов, не особо беспокоящихся об укрытии от властей), а как легализовать перед налоговой службой финансовые источники своего существования. В России же налоговые органы абсолютно не интересуются, на какие средства приобретаются крупные пакеты акций и целые предприятия, как люди, живущие на зарплату государственного чиновника, становятся собственниками многомиллионных состояний, как на бомжей переписываются «мерседесы» и крупные земельные угодья. Преступник может награбить любую сумму в России и без каких-либо проблем вместе со всеми своими деньгами выехать за рубеж – что даже в царской России было невозможно. Наши же власти говорят, что у них правовых оснований расследовать такие факты. Однако таких оснований оказывается вполне достаточно для правоохранительных западных стран, которые вполне успешно доводят дела российских казнокрадов до суда – хотя и преступления были совершены не на их территории, и потерпевшие – не лица из этих стран. И, соответственно, когда суды этих стран взыскивают украденные суммы, то они уже поступают в доход не России (мы не умеем, либо не желаем предъявлять требования по возврату этих средств), а казны этих стран.

Показательно, что наши чиновники обычно ссылаются на печальную участь закона о контроле над крупными расходами – который то принимается, то отменяется Госдумой. Однако и без этого закона налоговым органам ничто не мешает задокументировать образ жизни любого лица – с его имуществом, расходами, зарубежными поездками, и т.д. (то, что без особых усилий делают обычные журналисты), и затем предъявить этому лицу обвинения в в укрытии своих источников доходов и неуплате налогов.

Однако есть и другая сторона, где, наоборот, власти занимают неадекватно жесткую позицию. Речь идет о так называемых «пограничных», «серых» видах деятельности. Здесь российское государство часто просто создает преступный мир на пустом месте – и изучение западного опыта никак этому не препятствует.

Кстати и излишний перехлест в сторону «голого» либерализма также крайне нежелателен. И тому есть немало доказательств. Например, когда Россия отказалась от госмонополии в сфере производства и продажи крепких напитков, то таким образом был открыт путь для формирования алкогольной мафии. В США, как известно, такой же результат был обеспечен противоположным путем – за счет применения полного запрета на потребление спиртных напитков. В России главным аргументом либерализации алкогольного рынка была как раз ссылка на практику западных стран. При этом абсолютно игнорировался тот факт, что в соответствующих странах нет культуры потребления крепких напитков в чистом виде (обычно они потребляются для коктейлей, поставляемых в ресторанах и барах), там основная масса алкоголя потребляется в виде вина и пива. А в тех, северных, странах, где, как и в России, народ привычен к крепким напиткам, как раз и действует госмонополия на их продажу.

В целом, как очевидно, вся эта сфера так называемого «социального» налогообложения достаточно консервативна – поскольку затрагивает вопросы социальных выплат населению – и потому для нее не характерны резкие и существенные изменения в размерах и структуре установленных платежей. Тем не менее, и в этой сфере начинают раздаваться призывы к ее радикальному реформированию – прежде всего, в Западной Европе, из-за угрозы резкого постарения населения и ожидаемого, в связи с этим, кризиса пенсионной системы, а также из-за ухудшения конкурентных позиций стран ЕС на мировом рынке в связи с высокой долей налогов в стоимости рабочей силы. Соответственно, падает и инвестиционная привлекательность стран ЕС с точки зрения мирового рынка капитала. А на перспективу высокие ставки обложения труда и капитала, как подчеркивает М. Тэтчер, гарантируют и снижение налоговых поступлений – «поскольку пропадает смысл работать и вкладывать капиталы».

Как средство преодолеет эти трудности, предлагаются два пути – снижение ставок социальных налогов и, соответственно, ограничение масштабов социальной помощи, и внедрение начал добровольности в рамках действующей системы. Первый путь оказывается затруднительным, прежде всего, по политическим причинам. Однако наплыв иммигрантов в страны Европы, привлекаемых щедрыми системами социальной помощи, может переломить эту ситуаци