Исторический аспект развития платности системы налогов и недропользования

В ранее действовавшей (до введения налога на добычу полезных ископаемых — НДПИ) системе налогообложения при пользовании недрами применялись три налоговых платежа: плата за пользование недрами, отчисления на воспроизводство минерально-сырьевой базы (ОВМСБ), акциз на нефть и стабильный газовый конденсат.

Платежи за пользование недрами и отчисления на воспроизводство минерально-сырьевой базы регламентировались Федеральным законом РФ «О недрах» (от 21 февраля 1992 г. № 2395-1).

Платежи за пользование недрами взимались в форме разовых взносов и/или регулярных платежей в течение срока реализации предоставленного права. Регулярные платежи определялись как доля от стоимости добытого минерального сырья с учетом сверхнормативных потерь при добыче полезных ископаемых. Порядок и условия взимания платежей за пользование недрами, критерии определения ставок устанавливались Правительством РФ по каждому месторождению в отдельности. Окончательные размеры этих платежей уточнялись при предоставлении лицензии на пользование недрами. Кроме того, при определенных условиях недропользователям предоставлялся достаточно широкий спектр льгот в виде освобождения от уплаты вышеуказанных платежей.

Отчисления на воспроизводство минерально-сырьевой базы направлялись на финансирование геологоразведочных работ в районах добычи полезных ископаемых. ОВМСБ, аккумулировавшиеся в бюджетах различных уровней и передававшиеся добывающим предприятиям, использовались только по целевому назначению, а порядок их использования определялся Правительством РФ и органами исполнительной власти субъектов Федерации. Размеры отчислений на воспроизводство минерально-сырьевой базы устанавливались Федеральным Собранием РФ по представлению Правительства РФ по каждому месторождению индивидуально с учетом его особенностей.

Из вышеизложенного можно сделать следующие выводы:

1) размер платежей за пользование недрами определялся с учетом экономико-географических условий, размера участка, вида полезного ископаемого, его количества и качества, продолжительности работ, степени изученности территории, горнотехнических условий освоения, разработки месторождения и степени риска и устанавливался по каждому месторождению индивидуально. Таким образом в размере платежей за пользование недрами учитывалась рентная составляющая;

2) значительное число недропользователей освобождалось от платежей за пользование недрами, что создавало дополнительный экономический эффект при недродобыче в нестандартных условиях;

3) ОВМСБ носили целевой характер и направлялись исключительно на расширение минерально-сырьевой базы, в том числе и путем передачи их части добывающим предприятиям, самостоятельно проводящим работы по геологическому изучению недр.

Однако существовали и такие негативные моменты, сопутствовавшие плате за пользование недрами, как возможности прямого получения (минуя бюджет) недропользователями части отчислений на воспроизводство минерально-сырьевой базы, что усложняло контроль за использованием этих средств, а также неденежного исполнения обязанности по уплате платежей за пользование недрами.

Реформаторы налоговой системы посчитали, что действовавший на тот момент механизм взимания и использования ОВМСБ недостаточно эффективен и не позволяет решать задачи возмещения затрат государства на поиск и разведку месторождений полезных ископаемых, обеспечения эффективного контроля целевого использования отчислений, оставляемых предприятиям, самостоятельно выполняющим геологоразведочные работы. Поэтому было принято решение отменить ОВМСБ. Однако действенного механизма целевого финансирования затрат на геологоразведочные работы так и не было создано. Несмотря на то, что часть расходов на геологоразведку, осуществляемую силами самих добывающих предприятий, возмещается через механизмы обложения налогом на прибыль и НДПИ, частный бизнес неохотно идет на проведение геологоразведочных работ, особенно крупных и в труднодоступных районах, поскольку это требует больших затрат. Такие проблемы нужно решать на государственном уровне или совместно с добывающими компаниями, но для этого требуются адек­ватные работам целевые источники финансирования.

Главой 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ (ст. 261) было предусмотрено для организаций, за свой счет осуществивших проведение геологоразведочных работ, возмещение затрат на проведение вышеуказанных работ путем включения в состав вычитаемых расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль обоснованных и документально подтвержденных затрат на поиск и разведку полезных ископаемых. Таким образом, организации получили право определять объем и структуру геологоразведочных работ, включая затраты на поиск, оценку и разведку полезных ископаемых в соответствии с наиболее перспективными направлениями. В результате добывающие предприятия разрабатывают более привлекательные и перспективные месторождения, т.е. находящиеся в благоприятных горно-геологических и экономико-географических условиях. Аналогично обстоит ситуация и при возмещении этих расходов через НДПИ.

До введения НДПИ операции по реализации добытой нефти, включая стабильный газовый конденсат, а также добытого природного газа подлежали обложению акцизами в соответствии с гл. 22 «Акцизы» НКРФ.

Действовавшее до 2002 г. законодательство РФ, включавшее раздел платности пользования недрами, носило рамочный характер и не давало достаточно четкого определения основных элементов налогообложения при исчислении специальных налогов при пользовании недрами.

В рамках проводимой в России налоговой реформы для соблюдения баланса интересов государства и налогоплательщиков (недропользователей) была подготовлена гл. 26 «Налог на добычу полезных ископаемых» НК РФ, которая вступила в силу с 1 января 2002 г. в соответствии с Федеральным законом от 8 августа 2001 г. № 126-ФЗ Одновременно были отменены отчисления на воспроизводство минерально-сырьевой базы, регулярные платежи за добычу полезных ископаемых и акциз на нефть (последний — в связи с особым порядком исчисления НДПИ по нефти). В результате механизм налогообложения добычи полезных ископаемых, регулируемый НК РФ, был сведен к НДПИ и акцизу на природный газ. Одновременно в Закон РФ «О недрах» 1999 г. были внесены изменения, устанавливающие с 1 января 2002 г. новую систему платежей за пользование недрами, включающую разовые платежи за пользование недрами при наступлении определенных событий, оговоренных в лицензии; регулярные платежи за пользование недрами; плату за геологическую информацию о недрах; сбор за участие в конкурсе (аукционе); сбор за выдачу лицензий.

Глава 26 НК РФ неоднократно изменялась и дополнялась. Федеральным законом от 31 декабря 2001 г. № 198-ФЗ были внесены изменения, касающиеся определения подлежащего налогообложению природного горючего газа и попутного газа из нефтяных (газонефтяных, нефтегазовых) и нефтегазоконденсатных месторождений.

С 1 января 2004 г. в связи с изменением механизма налогообложения добычи природного газа (адвалорная ставка НДПИ была заменена специфической налоговой ставкой) был отменен акциз на природный газ.

Результатом проведенных реформ налогообложения добычи полезных ископаемых стало создание фискально-ориентированной системы налогообложения, обеспечивающей существенный рост налоговых поступлений, но в ущерб рентному принципу налогообложения недропользователей.

Действующий в настоящее время налоговый механизм, предусматривающий «плоскую» ставку НДПИ, не стимулирует предприятия к разработке месторождений до полного их истощения или месторождений худшего качества. Не обеспечивает он и изъятия сверхприбыли, которая образуется при разработке месторождений, находящихся в наиболее благоприятных горно-геологических и экономико-географических условиях, имеющих ресурсы лучшего качества. В результате в эксплуатацию выборочно вовлекаются наиболее качественные запасы, тогда как добыча остаточных запасов оказывается нерентабельной. Это острая проблема для некоторых добывающих регионов России. Например, старые нефтяные районы Поволжья, которые обеспечивали страну нефтью в 50—60-е годы минувшего века, выработали свои лучшие запасы, но они работают в такой же налоговой среде, что и предприятия на новых территориях. Понятно, что предприятия и инвесторы предпочитают работать там, где текущих затрат и капитальных вложений требуется меньше, а получаемая прибыль больше, т.е. там, где образуется рента, присваиваемая природопользователями.

Такое присвоение ренты стало возможным не потому, что добывающие компании якобы захватили в собственность недра, а потому, что государство создало систему налогообложения, которая не учитывает естественную дифференциацию условий добычи и качества добываемых природных ресурсов, оставляя тем самым сверхприбыль в распоряжении тех, кто сам ничего не сделал для ее создания. Она достается им благодаря природе и действующей системе налогообложения. Налогом на добычу полезных ископаемых облагается объем добытых полезных ископаемых. Стоимостная оценка последних осуществляется на основе средней цены реализации предприятием данного полезного ископаемого. Проще говоря, НДПИ исчисляется в процентах к выручке от реализации, включается недропользователем в издержки и перекладывается на потребителя. Фактическими плательщиками становятся не природопользователи, а потребители, когда повышение ставок приводит лишь к скачку цен. Это снижает регулирующий эффект налогообложения природных ресурсов и сводит на нет попытки изъятия природной ренты у недропользователя. Она, по сути дела, либо изымается из доходов потребителей полезных ископаемых и других звеньев производства и потребления через иные налоговые платежи, либо остается у недропользователей.

Кроме того, законодательством предусмотрена корректировка ставки налога с помощью коэффициента динамики цен на нефть марки «Юралс» с тем, чтобы учесть в налоговом механизме колебания рентабельности под влиянием изменения конъюнктуры мировых рынков. Использование коэффициента динамики мировых цен на нефть, хотя и служит важным элементом налогового механизма, способствующим выравниванию цен на внутреннем и мировом рынках нефти, но искажает ценовые пропорции внутри страны и создает дополнительную налоговую и инфляционную нагрузку на экономику. К тому же ценовая рента (разница между мировыми и внутренними ценами на нефть) подлежит частичному изъятию через механизм обложения экспортными таможенными пошлинами, т.е. налицо двойное налогообложение, что запрещено первой частью НК РФ.

И еще один момент. Если добывающая организация не осуществляет реализацию добытых полезных ископаемых (например, направляет их на дальнейшую переработку), из-за невозможности определения средней цены налог исчисляется исходя из затрат на добычу. Получается, что налог тем больше, чем выше затраты на добычу, т.е. он ложится тяжким бременем в первую очередь на тех, кто разрабатывает менее привлекательные и перспективные месторождения.

Суммируя вышеизложенное, можно утверждать, что налог на добычу полезных ископаемых негативно воздействует на следующие группы субъектов: небольшие компании, которые не могут минимизировать затраты за счет эффекта масштаба, направляют на экспорт незначительную часть добытой продукции, разрабатывают низкодебитные месторождения; компании, только приступающие к разработке месторождения. На ее начальной стадии удельные затраты высоки, рентабельность, как правило, отрицательная. Очевидно, при подобном налогообложении инвестиционная привлекательность проектов падает; «проблемные» отрасли (высокие затраты, небольшие рынки сбыта, низкие рыночные цены), например угледобыча.

 

Налогоплательщики НДПИ

Налог на добычу полезных ископаемых является крупным федеральным налогом.

Его обязаны платить организации и индивидуальные предприниматели, которые ведут добычу полезных ископаемых на территории Российской Федерации и ее континентальном шельфе. Налогоплательщиками (пользователями недр) могут быть субъекты предпринимательской деятельности, в том числе участники простого товарищества, иностранные граждане и юридические лица, если федеральными законами не установлены ограничения предоставления права недропользования. Это закреплено ст. 334 НК РФ и ст. 6 и 9 Закона РФ «О недрах».

Ограничения установлены на добычу радиоактивного сырья: в этом случае пользователями недр могут быть только юридические лица, зарегистрированные на территории Российской Федерации и имеющие лицензии на ведение работ по добыче и использованию радиоактивных материалов, токсичных и иных опасных отходов.

Все пользователи недр должны иметь соответствующие разрешения (лицензии). Права и обязанности пользователя недр возникают с момента государственной регистрации лицензии на пользование участками недр, а при предоставлении права пользования недрами на условиях соглашения о разделе продукции — с момента вступления такого соглашения в силу.

Постановка на учет (снятие с учета) происходит в уведомительном порядке. Лицензирующие органы передают в налоговые органы соответствующие сведения о предоставлении прав на пользование природными ресурсами. Те, в свою очередь, направляют налогоплательщику уведомление о постановке на учет в налоговом органе. На все эти операции государственным органам отведено 30 дней с момента государственной регистрации лицензии (разрешения) на пользование участком недр.

Если полезные ископаемые добываются на территории России, постановка на учет в качестве плательщика НДПИ осуществляется по месту нахождения участка недр, предоставленного в пользование, т.е. на территории субъекта (субъектов) Федерации, на которой (которых) расположен участок недр. Если налогоплательщик ведет добычу полезных ископаемых на нескольких участках, расположенных в разных муниципальных образованиях субъекта Федерации, постановка на учет производится только в одном налоговом органе.

Если добыча полезных ископаемых производится на континентальном шельфе, в исключительной экономической зоне России, а также за пределами России, но на территории, находящейся под ее юрисдикцией или арендуемой у иностранных государств, постановка на учет в качестве плательщика НДПИ происходит по месту нахожде­ния организации (месту жительства физического лица). Следовательно, если российская организация добывает полезные ископаемые на участке недр, арендуемом Россией у другого государства, в соответствии с межгосударственным соглашением, переданном ей в пользование, данная организация должна уплачивать НДПИ по месту своего нахождения. Если же эта организация осуществляет добычу полезных ископаемых на территории иностранного государства на участках недр, предоставленных ей непосредственно этим государством, объекта для обложения НДПИ не возникает и поэтому плательщиком налога она не является.

Объект налогообложения НДПИ

Объектом налогообложения НДПИ являются полезные ископаемые, которые добыты на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование и расположенном как на территории Российской Федерации, так и за ее пределами (если они находятся под российской юрисдикцией). Кроме того, НДПИ облагаются полезные ископаемые, которые налогоплательщик извлек из отходов или потерь добывающего производства, правда, лишь при том условии, что эта деятельность подлежит обязательному лицензированию. Как правило, извлечение полезных ископаемых из отходов горнодобывающих организаций осуществляют сторонние организации.

Исчерпывающий перечень полезных ископаемых (16 видов), которые облагаются НДПИ, приведен в п. 2 ст. 337 НК РФ:

1) антрацит, уголь каменный, уголь бурый и горючие сланцы;

2) торф;

3) углеводородное сырье: нефть обезвоженная, обессоленная и стабилизированная; газовый конденсат из нефтегазоконденсатных месторождений; газовый конденсат из газоконденсатных месторождений, прошедший операции по сепарации, обезвоживанию, отделению легких фракций и прочих примесей; газ горючий природный из газовых и газоконденсатных месторождений; газ горючий природный из нефтяных, газонефтяных, газоконденсатно-нефтяных и нефтегазоконденсатных месторождений, добываемый через нефтяные скважины (попутный газ);

4) товарные руды: черных металлов (железо, марганец, хром); цветных металлов (алюминий, медь, никель, кобальт, свинец, цинк, олово, вольфрам, молибден, сурьма, ртуть, магний, другие цветные металлы, не предусмотренные в других группах); редких металлов, образующих собственные месторождения (титан, цирконий, ниобий, редкие земли, стронций, литий, бериллий, ванадий, германий, цезий, скандий, селен, цирконий, тантал, висмут, рений, рубидий); многокомпонентные комплексные руды;

5) полезные компоненты многокомпонентной комплексной руды, извлекаемые из нее, при их направлении внутри организации на дальнейшую переработку (обогащение, технологический передел);

6) горно-химическое неметаллическое сырье (апатит-нефелиновые и фосфоритовые руды, калийные, магниевые и каменные соли, борные руды, сульфат натрия, сера природная и сера в газовых, серно-колчеданных и комплексных рудных месторождениях, бариты, асбест, йод, бром, плавиковый шпат, краски земляные, карбонатные породы и другие виды неметаллических полезных ископаемых для химической промышленности и производства минеральных удобрений);

7) горнорудное неметаллическое сырье (кварц, кварциты, стекольные пески, графит природный, тальк, магнезит, талько-магнезит, пирофиллит, слюда-московит, слюда-флогопит, вермикулит, глины огнеупорные для производства буровых растворов и сорбенты, другие полезные ископаемые, не включенные в иные группы);

8) битуминозные породы (за исключением указанных в п. 3);

9) сырье редких металлов (рассеянных элементов), в частности, индий, кадмий, теллур, таллий, галлий, а также другие извлекаемые полезные компоненты, являющиеся попутными компонентами в рудах других полезных ископаемых;

10) неметаллическое сырье, используемое в основном в строительной индустрии (гипс, ангидрит, мел природный, доломит, флюс известняковый, известняк и известковый камень для изготовления из­вести и цемента, песок природный строительный, галька, гравий, песчано-гравийные смеси, камень строительный, облицовочные камни, мергели, глины, другие неметаллические ископаемые, используемые в строительной индустрии);

11) кондиционный продукт пьезооптического сырья, особо чистого кварцевого сырья и камнесамоцветного сырья (топаз, нефрит, жадеит, родонит, лазурит, аметист, бирюза, агаты, яшма и др.);

12) природные алмазы, другие драгоценные камни из коренных, россыпных и техногенных месторождений, включая необработанные, отсортированные и классифицированные камни (природные алмазы, изумруд, рубин, сапфир, александрит, янтарь);

13) концентраты и другие полупродукты, содержащие драгоценные металлы (золото, серебро, платина, палладий, иридий, родий, рутений, осмий), получаемые при добыче драгоценных металлов, т.е. из­влечение драгоценных металлов из коренных (рудных), россыпных и техногенных месторождений;

14) соль природная и чистый хлористый натрий;

15) подземные воды, содержащие полезные ископаемые (промышленные воды) и/или природные лечебные ресурсы (минеральные воды), а также термальные воды;

16) сырье радиоактивных металлов (в частности, уран и торий).

Для целей налогообложения они признаются полезными ископаемыми, если их качество соответствует государственным, отраслевым, региональным, международным или фирменным стандартам.

Кроме того, к добытому полезному ископаемому относится полезное ископаемое, полученное из минерального сырья с применением перерабатывающих технологий, являющихся специальными видами добычных работ (в частности, подземная газификация и выщелачивание, дражная и гидравлическая разработка россыпных месторождений, скважинная гидродобыча), а также перерабатывающих техноло­гий, отнесенных в соответствии с лицензией на пользование недрами к специальным видам добычных работ (в частности, добыча полезных ископаемых из пород вскрыши или хвостов обогащения, сбор нефти с нефтеразливов при помощи специальных установок).

Продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого (например, бензин и другие нефтепродукты, аффинированный (химически чистый) металл, известь и др.), не является полезным ископаемым, а относится к продукции обрабатывающей промышленности.

Не являются объектом налогообложения:

• общераспространенные полезные ископаемые и подземные воды, не числящиеся на государственном балансе запасов полезных ископаемых, добытые индивидуальным предпринимателем и используемые им для личного потребления (т.е. не используемые для производственных и технологических нужд, а также не реализуемые на сторону);

• добытые (собранные) минералогические, палеонтологические и другие геологические коллекционные материалы;

• полезные ископаемые, добытые из недр при образовании, использовании, реконструкции и ремонте особо охраняемых геологических объектов, имеющих научное, культурное, эстетическое, санитарно-оздоровительное или иное общественное значение. Порядок признания объектов таковыми устанавливается Правительством РФ. К ним относятся научные и учебные полигоны, геологические заповедники, заказники, памятники природы, пещеры и др.;

• полезные ископаемые, извлеченные из собственных отвалов или отходов (потерь) горнодобывающего и связанных с ним перерабатывающих производств, если их добыча ранее подлежала налогообложе­нию в общеустановленном порядке;

• дренажные подземные воды, не учитываемые на государственном балансе запасов полезных ископаемых, извлекаемые при разработке месторождений полезных ископаемых или при строительстве и эксплуатации подземных сооружений.

Государственный баланс запасов полезных ископаемых подготавливает Министерство природных ресурсов РФ с целью ежегодного учета состояния минерально-сырьевой базы России по важнейшим видам полезных ископаемых.