Модели, виды и формы государственного финансового контроля

На сегодняшний день существуют различные варианты классификации государственного контроля. Состав и структура органов государственного финансового контроля определяется государственным устройством страны, функциями и задачами, решаемыми государством на том или ином этапе своего развития[80]. Таким образом, можно сделать вывод, что во всех государствах в зависимости от специфики их устройства сложились свои системы органов государственного финансового контроля. Несмотря на различия, к органам, осуществляющим финансовый контроль, относятся: парламент, специальное ведомство государственного контроля, министерство финансов (его управления и отделы), отраслевые ведомства[81].

Особое место в системе органов государственного финансового контроля отводится высшему (независимому) органу государственного финансового контроля. Сложившая мировая практика показывает дифференцированный подход в образовании высшего органа государственного финансового контроля.

В современных демократических государствах парламент как представительный и законодательный орган государственной власти играет важную роль в организации независимого государственного финансового контроля. В целях реализации своих контрольных функций парламентами создаются специализированные органы – Счетные палаты, Генеральный аудитор, Счетные суды и т. д. Контроль, осуществляемый этими органами, по сложившейся практике принято называть внешним, так как он производится как бы извне по отношению к органам исполнительной власти[82].

Мировой опыт показывает, что механизм организации государственного финансового контроля со стороны парламента является наиболее эффективным.

Парламентский контроль выступает одной из форм государственного контроля. Особой разновидностью парламентского контроля является финансовый и финансово-экономический контроль. Парламентский контроль проводится при рассмотрении и утверждении проекта государственного бюджета и отчета о его исполнении. В большинстве западных стран имеются бюджетные комитеты, в функции которых входит проверка законности, правильности и полноты предусмотренных в бюджете доходов и расходов, а также правильности отчета об исполнении бюджета. В парламенте существует также система выборочного контроля, проводимого через специальные парламентские комитеты. Такие комитеты имеются во Франции, Великобритании и в некоторых других странах для проверки финансовой деятельности отдельных звеньев финансовой системы, в частности, национализированных отраслей экономики. В задачи комитетов входят ознакомление с состоянием финансов и положением дел в государственных корпорациях и общая оценка их работы. Парламент периодически получает информацию об исполнении бюджета, используя процедуру письменных или устных запросов, он вправе требовать проверку действий правительства в случае превышения расходов, установленных в государственном бюджете^[83].

В государственном финансовом контроле особое место занимает вопрос организации государственного контроля над правопорядком в финансовой сфере. В странах – членах ИНТОСАИ организация государственного финансового контроля базируются на общих принципах, выработанных на основе многолетнего международного опыта. Это свидетельствует о стремлении международного сообщества к унификации построения системы государственного финансового контроля.

Как отмечает А. Н. Козырин, от того, как организован финансовый контроль, напрямую зависит эффективность государственных финансов[84]. Сегодня большинство государств применяют так называемый «институциональный» механизм организации финансового контроля.

Институциональный механизм организации и построения бюджетного контроля предполагает создание специализированных органов государственной власти или же распределения между органами общей компетенции контрольных полномочий[85].

Следует отметить, что под институциональной организацией государственного финансового контроля, подразумевается организация внешнего государственного финансового контроля.

В настоящее время существует три основных модели институциональной организации государственного финансового контроля[86]: 1) административный, 2) судебный и 3) парламентский.

Выбор той или иной конкретной модели организации государственного финансового контроля зависит от ряда политических, социально-экономических и исторических обстоятельств. Однако эти обстоятельства не являются исчерпывающими, так как политический режим, процесс становления и развития государственности, а также наличие или отсутствие демократического опыта могут сыграть решающую роль при выборе той или иной модели институционального механизма осуществления финансово-бюджетного контроля.

В соответствии с административной моделью контрольные полномочия принадлежат органам исполнительной власти либо специальные бюджетно-контрольные институты вписаны в систему исполнительных органов[87]. Такая модель финансово-бюджетного контроля используется в Ирландии, Республике Эквадор, Республике Чили, Эритрее, Республике Беларусь и в ряде других стран. Так, в Ирландии бюджетный контроль осуществляется службой Контролера и генерального аудитора – независимым органом исполнительной власти, глава и члены которого назначаются Президентом по представлению Палаты Представителей (парламента). Служба полномочна проводить проверку и осуществлять контроль всех видов доходов, расходов и состояния имущества предприятий, организаций и учреждений, финансируемых за счет общего и дополнительного бюджетов. При этом спецификой этого органа является введенная с 1969 г. обязанность службы отчитываться в своей работе перед парламентом, что делает такую схему едва ли не переходным этапом к парламентскому контролю расходования бюджета[88].

На постсоветском пространстве такая модель организации государственного финансового контроля существует в Республике Беларусь (далее – РБ). Главным органом государственного финансового контроля в РБ является Комитет государственного контроля Республики Беларусь. Правовые основы деятельности Комитета государственного контроля РБ закреплены в Конституции РБ[89], Законе РБ «О Комитете государственного контроля Республики Беларусь и его территориальных органах»[90], решениях Президента РБ, иных актах законодательства и в международных договорах. 

Президент РБ обладает достаточно широкими полномочиями по организации государственного финансового контроля. Он не только принимает решение об образовании Комитета и его структурных подразделений, утверждает положение о Комитете и его департаментах, штатную численность его работников, но и формирует руководящий состав на республиканском и территориальном уровнях, осуществляет общее руководство и контроль их деятельности.

В юридической литературе отмечается, что административная модель организации органа государственного финансового контроля считается мало эффективной для стран с недостаточным демократическим опытом, слабой политической системой и неразвитым гражданским обществом, тем не менее она успешно используется во многих странах мира[91].

Судебная модель организации государственного финансового контроля. Из самого названия данной модели следует, что контрольные полномочия переданы парламентом специальному судебному или квазисудебному органу (финансовому трибуналу или счетному суду). В Королевстве Испания таким органом является Суд Счетов, во Франции – Суд бюджетной и финансовой дисциплины, в Республике Парагвай – Финансовый суд, в Республике Эль-Сальвадор – Счетный суд.

Г. Н. Андреева отмечает, что в странах романо-германской системы права получили распространение судебные органы финансового контроля (счетные суды), в англо-саксонской системе права органы финансового контроля занимаются только контрольной деятельностью[92]. Отмечается, что введение судебных процедур и элементов состязательности в осуществлении финансового контроля частично освобождает судебную систему от сложных и требующих высокой квалификации в финансовых вопросах дел. Вместе с тем это «размывает» судебную систему[93]. Следует согласиться с мнением Г. Н. Адреевой о том, что ограничение деятельности органов финансового контроля только контрольной деятельностью придает ей бόльшую четкость.

Важным звеном государственного финансового контроля в демократических странах является орган контроля по линии законодательной (представительной) власти[94]. Как ранее отмечалось, парламентская модель государственного финансового контроля осуществляется специальной парламентской комиссией либо созданным парламентом специализированным независимым органом (как правило, таковыми являются счетные палаты при парламентах). Следует отметить, что данная модель является наиболее эффективной и основанной на принципе разделения властей. Такая модель используется в большинстве современных демократических и экономически развитых стран (Австрии, Канаде, Королевстве Бельгия, Королевстве Нидерланды, РФ, ФРГ, Японии и др.). Например, в Канаде высшим органом государственного финансового контроля выступает Управление генерального аудитора. На первых порах генеральный аудитор являлся представителем одновременно законодательной и исполнительной власти. Однако в 1878 г. в законодательство Канады были внесены изменения, в соответствии с которыми генеральный аудитор получил независимый от исполнительной власти статус и был наделен полномочиями по осуществлению от имени парламента финансового контроля над расходами правительства[95].

В РТ за основу организации финансового контроля взята административная модель. Так, в 2007 г. в соответствии с Указом Президента РТ от 10 января 2007 г. № 143[96] было образовано Агентство по государственному финансовому контролю и борьбе с коррупцией РТ. Данный орган был создан в целях повышения эффективности системы борьбы против правонарушений и преступлений коррупционного характера, устранения случаев дублирования функций и полномочий государственных органов управления, обеспечения прозрачности и совершенствования контрольно-ревизионной деятельности.

Правовой статус Агентства более подробно будет рассмотрен во второй главе настоящего исследования.

Ранее было отмечено, что состав и структура органов государственного финансового контроля определяется государственным устройством. В зарубежных странах существуют два основных вида органов государственного финансового контроля[97]:

1. Централизованная система финансового контроля (в виде единой структуры), когда органы государственного финансового контроля имеют единую структуру и находятся в прямом организационном подчинении у высшего органа финансового контроля государства.

2. Децентрализованная система финансового контроля в виде отдельно существующих региональных контрольно-счетных палат, которые предназначены для осуществления контроля над бюджетными средствами государства в его административно-территориальных образованиях, включая муниципалитеты, и при этом не составляют единой системы общегосударственного финансового контроля и не подчиняются высшему финансово-контрольному органу государства. 

Предполагается, что в федеративных государствах применяется практика децентрализованной системы органов государственного финансового контроля, а в унитарных государствах,  – напротив, создаваться централизованная система органов государственного финансового контроля. Однако следует согласиться с мнением И. Б. Лагутина о том, что наличие или отсутствие органов регионального финансового контроля напрямую не связано с территориальным устройством того или иного государства[98]. Примеры организации региональных контрольно-счетных палат можно встретить как в федеративных, так и в унитарных государствах[99].

В государствах бывшего соцлагеря, таких как Республика Казахстан, Республика Киргизстан, Республика Беларусь, Республика Таджикистан, существует практика применения централизованной системы органов государственного финансового контроля. В названных государствах органы государственного финансового контроля образуют единую иерархически подчиненную систему. 

Примером государства с федеративной формой устройства, где существует децентрализованная система органов государственного финансового контроля, является ФРГ. В этом государстве практикуется двухуровневая система государственного финансового контроля. Первый уровень состоит из Федеральной Счетной палаты, а второй – из региональных счетных палат. Деятельность Федеральной Счетной палаты регулируется Конституцией ФРГ (Основным законом), Законом от 11 июня 1985 г. «О Федеральной счетной палате Германии». В свою очередь, деятельность региональных счетных палат регулируется нормативными правовыми актами, принятыми землями. Децентрализованная система органов государственного финансового контроля также встречается в таких федеративных государствах, как РФ, Швейцария, США, и Канада.

 Примером унитарного государства, где также существует децентрализованная система финансового контроля, может послужить Франция. В отличие от ФРГ, во Франции существует частичная зависимость региональных счетных палат от Счетной палаты Франции, так как в законодательстве этой страны закреплено право контроля за принимаемыми региональными счетными палатами решениями со стороны Счетной палаты Франции[100].

Существование контрольных органов на местах позволяет улучшить эффективность использования государственных ресурсов на местах. Характерной особенностью большинства зарубежных государств является механизм отслеживания результатов исполнения бюджета, а именно того, полезна ли для государства и общества проводимая регионами и местными властями политика в области планирования бюджетных расходов. Иными словами, выстраивается неразрывная цепь: «основная цель» – «конкретная цель» – «результат»[101].

Как отмечает А. Н. Козырин, деятельность органа финансового контроля должна опираться на нормативно-правовую базу, в которой четко определяются порядок формирования органа, его статус, полномочия по проведению контрольных мероприятий, взаимодействие с другими государственными органами и т. д^[102]. Более того, необходимым условием функционирования финансового контроля должна являться четкая правовая регламентация всех аспектов контрольной деятельности: постоянное и точное определение ее границ, методов и форм, а для современных реалий данный тезис можно дополнить словами «в любых изменяющихся условиях – социально-экономических, политических, законодательных, а также при реформах системных институтов государства»[103].

В юридической литературе вопрос о соотношении понятий «вид», «форма» и «методы» финансового контроля остается дискуссионным. В то же время в большинстве работ эти понятия представлены в различных смысловых сочетаниях, но фактически используются как равнозначные[104]. А. А. Ялбулганов отмечает, что «… в различных классификациях финансового контроля не всегда оправданно выделяются типы финансового контроля с точки зрения таких категорий, как "вид" и "форма"»[105].

По мнению Е. Ю. Грачевой, вид – это составная часть, выражающая (частично) содержание целого и в то же время отличающаяся от других частей конкретными носителями контрольных функций (субъектами), объектами контроля, что в свою очередь предопределяет и отличия в методах осуществления контрольных действий[106]. 

В своем диссертационном исследовании Е. Ю. Грачева пишет, что под формой контроля понимаются отдельные стороны проявления содержания контроля в зависимости от времени совершения контрольных действий. Формами финансового контроля являются предварительный, текущий и последующий контроль[107]. Далее автор, проводя классификацию финансового контроля, отмечает, что по времени его осуществления он подразделяется на предварительный, текущий и последующий[108]. Таким образом, в одном случае автор предварительный, текущий и последующий контроль относит к формам, а в другом к видам. 

Д. А. Смирнов предварительный, текущий и последующий контроль относит к видам финансового контроля[109].

Напротив, авторы учебного пособия «Финансовое право России: альбом схем» предварительный, текущий и последующий контроль относят не к видам, а к формам контроля[110]. На наш взгляд, в части разграничения понятий «виды», «формы» и «методы» финансового контроля наиболее правильной является позиция именно этих ученых.

Таким образом, основными формами финансового контроля является предварительный, текущий и последующий контроль. Данные формы контроля свойственны деятельности всех контролирующих органов.

Предварительный финансовый контроль проводится до совершения операций по образованию, распределению и использованию денежных фондов[111]. Предварительный контроль осуществляется в ходе обсуждения и утверждения проектов законов (решений) о бюджете и иных проектов законов (решений) по бюджетно-финансовым вопросам[112], а также обсуждения кредитных и кассовых заявок[113]. По сути, предварительный финансовый контроль носит профилактический характер.

Об эффективности предварительного контроля также говорится в Лимской декларации руководящих принципов контроля. Так, в ч. 3 ст. 2 Декларации отмечается, что предварительная проверка, проводимая высшим контрольным органом, имеет преимущество в том смысле, что позволяет предотвратить возможные нарушения до того, как они произошли. Однако тут же отмечается и недостаток данной формы контроля, к которому относится перегрузка в работе высшего контрольного органа и неопределенность в отношении ответственности перед законом.

Текущий финансовый контроль проводится в ходе рассмотрения отдельных вопросов исполнения бюджетов на заседаниях комитетов, комиссий, рабочих групп законодательных (представительных) органов в процессе парламентских слушаний и в связи с депутатскими запросами[114].

Последующий контроль проводится в ходе рассмотрения и утверждения отчетов об исполнении бюджетов[115]. Следует отметить, что законодательство РТ не предусматривает ответственности исполнительной власти за непредставление отчета об исполнении государственного бюджета за прошедший финансовый год, что свидетельствует о необходимости совершенствования законодательства в этой области.

Государственный финансовый контроль как особый вид финансовой деятельности государства реализуется посредством специфических методов. Под методом финансового контроля понимают совокупность приемов и способов осуществления финансового контроля.

А. В. Телепнева отмечает, что применение конкретного метода зависит от ряда факторов: от правового положения и особенности форм деятельности органов, осуществляющих контроль, от объекта и цели контроля, от оснований возникновения контрольных правоотношений и др.[116]

К методам финансового контроля относятся ревизия, проверка, анализ, обследование, наблюдение, мониторинг[117].

Основным методом финансового контроля выступает ревизия. Под ревизией понимается обследование чьей-нибудь деятельности для установления правильности и законности действий[118].

По мнению А. А. Ялбулганова, ревизия – это система обязательных контрольных действий по документальной и фактической проверке законности, целесообразности и эффективности совершенных с бюджетными средствами операций, финансово-хозяйственной деятельности подотчетного объекта, законности и правильности действий должностных лиц в финансовой сфере[119].

    Следует отметить, что как метод финансового контроля ревизия осуществляется только на стадии последующего контроля. Е. Ю. Грачева считает, что ревизия – это наиболее действенная форма (метод) последующего контроля. Ее основная цель – изучить специальными приемами документального и фактического контроля экономическую эффективность финансово-хозяйственной деятельности, законность, достоверность и целесообразность хозяйственных и финансовых операций[120].     В свою очередь ревизия классифицируется на определенные виды, что видно из нижеследующей схемы 1. Схема 1 Классификация видов ревизии [121]     По результатам проведенной ревизии оформляется акт. Акт подписывается руководителем ревизионной группы (ревизором), руководителем проверяемой организации, а также ее главным бухгалтером. В случае несогласия со стороны проверяемой организации с выводами, сделанными в ходе ревизии, они вправе свои замечания и возражения приложить в письменном виде к акту ревизии.     На основе составленного акта принимаются меры по устранению выявленных нарушений финансовой дисциплины, возмещение причиненного материального ущерба. Также разрабатываются предложения по привлечению виновных лиц к ответственности за нанесенный материальный ущерб.

Если ревизия представляет собой систему контрольных действий, то проверка представляет собой единичное контрольное действие на определенном участке деятельности проверяемой организации[122].

    Таким образом, из вышеизложенного можно сделать вывод, что в разных государствах организация финансового контроля имеет свои особенности. Однако, несмотря на все различия, можно выделить три основных вида государственного финансового контроля: административный, судебный и парламентский     Финансовый контроль, выступая особым видом деятельности государственных органов, осуществляется в определенных формах, методах и делится на виды.