Информационно-административным вопросам в налоговой сфере

 

§ 1. Информационно-административное

сотрудничество в рамках ОЭСР

 

1.1. Деятельность ОЭСР по организации информационного обмена

 

Важнейшим условием обеспечения соблюдения правил налогообложения международной экономической деятельности, повышения эффективности международного сотрудничества государств с нарушениями в налоговой сфере является организация между ними информационного обмена и оказания помощи по административным вопросам. В современной системе мировых экономических отношений эффективный и быстрый обмен информацией в налоговой сфере необходим для обеспечения налогового суверенитета государств, соблюдения требований их налоговых законодательств и международных соглашений. Налогоплательщики могут относительно независимо осуществлять международную экономическую деятельность. Налоговые власти обязаны уважать их права и не имеют ни полномочий, ни возможностей совершения действий за пределами своего государства. В этой связи повышается роль международных правил обмена информацией, которые дают им юридическую основу для взаимодействия с налоговыми службами других государств, не нарушая их суверенитета и прав налогоплательщиков.

Примерно с последней четверти XX в. ОЭСР стала уделять больше внимания разработке профильных, т.е. относящихся к налоговой сфере, правил оказания административной помощи, обмена информацией и организации взаимодействия государств и их налоговых (иных компетентных) органов по данным вопросам. Ранее такие вопросы также были в поле зрения ОЭСР, но явно не относились к числу приоритетных. В 1981 г. был одобрен подготовленный Комитетом по налоговым вопросам ОЭСР проект Типовой конвенции об оказании взаимной административной помощи при взыскании по налоговым требованиям <1>. В этой модели был установлен правовой механизм взаимодействия государственных органов по взысканию на территории одной страны-участницы сумм налоговых платежей, начисленных и подлежащих уплате в другой стране-участнице. Данное направление сотрудничества, как отмечалось выше, развивается с 1920-х годов, но не получило широкого распространения. К 1972 г. из 570 общих налоговых конвенций, касающихся избежания двойного налогообложения доходов и капитала, только 70 предусматривали сотрудничество при взыскании <2>. Предложенная ОЭСР модель регулирования административной помощи при взыскании по налоговым требованиям способствовала дальнейшему развитию взаимоотношений государств в этой области сотрудничества, но не внесла в них радикальных изменений.

--------------------------------

<1> Model Convention for Mutual Administrative Assistance in the Recovery of Tax Claims: Report of the OECD Committee on Fiscal Affairs 1981. Paris: OECD Organisation for Economic Cooperation and Development, 1981 (ISBN: 9264121919). См. сайт IBFD (отдел "Library Catalogue", подраздел "Tax Research", раздел "Services"): http://www.ibfd.org (дата последнего посещения - 19.03.2009).

<2> См., например: Tixier G., Gest G. Op. cit. P. 445 - 455.

 

Взаимодействие административного характера по двусторонним соглашениям об избежании повторного налогообложения доходов в большинстве случаев ограничивается информационным обменом, прежде всего в отношении объектов налогообложения и источников доходов. Такое взаимодействие иногда называют "административным сотрудничеством в отношении налоговой базы" <1>. Общие правила его регулирования установлены в Типовых налоговых конвенциях ОЭСР и ООН. Однако для выполнения иных задач, например, связанных с осуществлением налогового контроля, выявлением скрытых объектов налогообложения, налоговым и иным компетентным органам, как правило, требуется больший объем сведений о международной экономической деятельности и ее участниках. Это, в свою очередь, приводит к необходимости расширять сферу межгосударственного информационного сотрудничества, соответствующим образом развивая его правовую базу.

--------------------------------

<1> Ibid. P. 446.

 

В рамках ОЭСР используются три основные правовые модели юридической основы информационного и административного взаимодействия государств в налоговой сфере, которые представлены в виде:

- Конвенции, касающейся взаимной административной помощи в налоговой сфере от 25 февраля 1988 г. <1>;

--------------------------------

<2> Convention concernant l'assistance administrative mutuelle en fiscale (http://webdomino1.oecd.org/horizontal/oecdacts.nsf/linktofre/Convention_concernant_l'assistance_administrative_mutu-elle_en__fiscale (дата последнего посещения - 12.03.2009)). Текст данной Конвенции на русском языке (неофициальный перевод, выполненный П.А. Калиниченко и С.Ю. Кашкиным) размещен в информационной базе "Предпринимательское право". См.: Совместная конвенция Совета Европы и ОЭСР о взаимной административной помощи по налоговым делам (http://www.businesspravo.ru/Docum/DocumShow_DocumID_109199.html (дата последнего посещения - 27.04.2009)).

 

- Соглашения об информационном обмене в налоговой сфере 2002 г. <1>;

--------------------------------

<1> Accord sur l'echange de renseignements en matiere fiscal (http://www.oecd.org/dataoecd/41/18/33977677.pdf (дата последнего посещения - 09.03.2009)).

 

- положений Типовой налоговой конвенции ОЭСР.

 

1.2. Правовая основа взаимодействия

по информационным и административным вопросам

 

Конвенция, касающаяся взаимной административной помощи в налоговой сфере, была разработана совместно ОЭСР и Советом Европы в конце 1980-х годов. Данная Конвенция, являющаяся не типовой формой, а многосторонним соглашением, была открыта для подписания 25 января 1988 г. и вступила в силу 1 апреля 1995 г. <1>. Постоянно расширяющееся число ее участников отражает растущую значимость информационного обмена и других форм сотрудничества между налоговыми службами разных государств <2>.

--------------------------------

<1> Подробнее о данной Конвенции см.: La Convention concernant l'assistance administrative mutuelle en fiscale: Edition du anniversaire. Paris: OCDE, 2008. ISBN: 9789264041059 (http://www.oecd.org/document/8/0,3343,fr_2649_34897_39989896_1_1_1_1,00&&en-USS_01DBC.html (дата последнего посещения - 12.03.2009)).

<2> См.: de la Convention concernant l'assistance administative mutuelle en matiere fiscal (http://www.oecd.org/dataoecd/25/17/39998522.pdf (дата последнего посещения - 12.03.2009)).

 

Целями рассматриваемой Конвенции является содействие развитию международного сотрудничества для повышения эффективности национального законодательства, а также внедрение в практику разнообразных форм административного взаимодействия между государствами в рамках сбора налогов и борьбы с уклонением от их уплаты. Спектр форм такого сотрудничества согласно Конвенции достаточно широк: от простого обмена сведениями до взаимопомощи при исполнении на территории одного государства-участника требований по уплате налогов другого государства.

В 2002 г. было одобрено Соглашение об информационном обмене в налоговой сфере (с официальными комментариями). Оно было разработано Рабочей группой, образованной на Мировом форуме, который в конце 1990-х годов созвала ОЭСР для организации эффективного информационного взаимодействия государств. В Рабочую группу были включены представители как государств-членов, так и основных офшорных центров (Кипра, Бермудских островов, острова Мэн и др.). Как отмечено в преамбуле Соглашения, оно является результатом деятельности ОЭСР, направленной против злоупотреблений в предоставлении налоговых льгот и привилегий <1>. Анализ сложившейся ситуации был дан в представленном ОЭСР в 1998 г. докладе "Наносящая ущерб налоговая конкуренция: мировая проблема" <2>. Согласно этому докладу информационная закрытость налоговой юрисдикции является одним из существенных свидетельств проводимой налоговой практики, наносящей ущерб фискальным интересам других стран и негативно отражающейся на мировой экономике. Поэтому в целях инициированной ОЭСР деятельности по противодействию недобросовестной налоговой конкуренции указанная Рабочая группа получила мандат разработать юридический инструментарий, позволяющий устанавливать действенный механизм обмена информацией.

--------------------------------

<1> О "недобросовестной" налоговой конкуренции и деятельности ОЭСР против такой практики подробнее см.: Toumi M. Op. cit. P. 83 - 103.

<2> Concurrence fiscale dommageable: un mondial.

 

Соглашение об информационном обмене в налоговой сфере не содержит закрытого перечня сведений, подлежащих передаче между странами-участницами, а также заранее установленного объема их обязательств. Такой прием использован для того, чтобы, как подчеркивается в преамбуле Соглашения, максимально большое число государств и отдельных налоговых юрисдикций, прежде всего являющихся мировыми финансовыми центрами, приняли стандарты информационного обмена, предусмотренные данным документом. Страны - члены ОЭСР и не входящие в нее юрисдикции должны наладить регулярное сотрудничество по развитию и укреплению информационного обмена на основе предусмотренных в Соглашении правил, без каких-либо исключений и привилегий для отдельных участников <1>.

--------------------------------

<1> Список двусторонних договоров об обмене налоговой информацией, заключенных в последнее время с участием стран - членов ОЭСР, см.: Accords (http://www.oecd.org/document/7/0,3343,fr_2649_33767_38711700_1_1_1_1,00.html (дата последнего посещения - 13.03.2009)).

 

Соглашение об информационном обмене в налоговой сфере представлено в двух вариантах модельных документов - двустороннего и многостороннего договоров. Первая форма представляет собой типовой проект соглашения, по которому в соответствии с классической схемой два государства принимают на себя обязательства по предоставлению информации. Стороны при его заключении или при его дальнейшей корректировке вправе по взаимному согласию изменять изначально предложенные в типовой форме условия информационного обмена.

Второй вариант модели не является, строго говоря, многосторонним договором в обычном понимании. Предложенная ОЭСР организационно-техническая структура Соглашения основана на принципе присоединения с фиксацией перечня обязательств государства, вступающего в состав его договаривающихся сторон, по отношению к каждому из участников Соглашения. Данная форма Соглашения создает юридическую основу механизма информационного обмена, к которой примыкает взаимосвязанная с ней сеть индивидуализированных договоренностей. Каждая сторона такого "составного" Соглашения принимает обязательства по нему в отношении только тех иных его участников, с которыми первая сторона прямо выразила согласие быть связанной подобными обязательствами. Поэтому присоединяющийся к Соглашению должен указать в документах о его ратификации (одобрении, присоединении и др.) одну или несколько договаривающихся сторон, по отношению к которым он принимает соответствующие обязательства. Таким образом, многостороннее Соглашение применяется и создает права и обязанности только между теми его участниками, которые, как правило, взаимно названы в представленных ими депозитарию документах о его ратификации (одобрении, присоединении и др.).

Основной целью рассматриваемого Соглашения является определение стандартов и правил информационного обмена в рамках предложенных ОЭСР мероприятий преодоления налоговой практики, наносящей ущерб. При этом Соглашение не устанавливает жестких требований в отношении применения этих правил, а предлагаемые им два варианта типовых форм являются альтернативными средствами их реализации. Стороны могут использовать и иные инструменты. Так, государства по взаимному согласию могут решать те же задачи в рамках заключенных между ними соглашений об устранении двойного налогообложения, если они допускают соответствующее расширение сферы применения.

В Типовой налоговой конвенции ОЭСР общий порядок информационного обмена описан в ст. 26. Предусмотренный ее положениями информационный обмен в целом обеспечивает достижение основной цели - избежание повторной уплаты прямых налогов. Однако для выполнения иных задач, например, связанных с осуществлением налогового контроля, выявлением объектов налогообложения, налоговым и иным компетентным органам, как правило, требуется больший объем сведений о международной экономической деятельности, что приводит к необходимости расширения сферы межгосударственного информационного сотрудничества, соответствующим образом развивая его правовую базу. Типовая налоговая конвенция ОЭСР в действующей редакции включает специальные положения, регулирующие сотрудничество договаривающихся сторон по взысканию налогов (ст. 27). Взаимодействие государств в данной области также предполагает обмен информацией и документами.

Повышение эффективности налогового контроля за трансграничными операциями предполагает развитие международного информационного обмена в налоговых целях и требует обеспечения для налоговых органов широкого доступа к различным сведениям. В этих целях ОЭСР принимает усилия по методологическому совершенствованию работы с информацией и улучшению ее предоставления с юридической и практической точек зрения.

Названные выше 3 модели международного информационного обмена в налоговой сфере устанавливают его общие стандарты и выступают исходными платформами для оформления договорных отношений между заинтересованными государствами. Наряду с этими модельными формами ОЭСР активно занимается изучением проблем облегчения доступа к сведениям, необходимым для налоговых целей, и совершенствованием передачи данных между компетентными органами государств. Результаты такой деятельности, как правило, получают форму рекомендаций, пособий, справочников и иных подобных документов.

Например, Комитетом по налоговым вопросам ОЭСР опубликованы методические разъяснения "Улучшение доступа к банковской информации" (апрель 2000 г.) <1>. 23 января 2006 г. им было одобрено Руководство по применению правил, касающихся информационного обмена в налоговых целях <2>, а 26 января того же года - Справочное руководство по зарубежным источникам информации <3>. Кроме того, ОЭСР уделяет внимание использованию высокотехнологичных средств обмена информацией <4>. Стоит отметить, что все документы ОЭСР, касающиеся организации информационного сотрудничества по налоговым вопросам, предусматривают строгие правила конфиденциальности в целях защиты переданных сведений от несанкционированного разглашения.

--------------------------------

<1> de aux informations bancaires des fins fiscales (http://www.oecd.org/document/38Z0,3343,fr_2649_33767_1915366_1_1_1_1,00.html (дата последнего посещения - 09.03.2009)).

<2> Manuel de mise en oeuvre des dispositions concernant de renseignements des fins fiscales (http://www.oecd.org/dataoecd/2/27/36667329.pdf (дата последнего посещения - 09.03.2009)).

<3> Guide de sur les sources de renseignements (http://www.oecd.org/dataoecd/48/12/2409809.pdf (дата последнего посещения - 09.03.2009)).

<4> de nouvelles technologies pour de renseignements (http://www.oecd.org/dataoecd/48/12/2409809.pdf (дата последнего посещения - 09.03.2009)).

 

ОЭСР разработан ряд документов рекомендательного характера в целях улучшения информационного обмена и повышения его эффективности. В качестве примера таких документов можно назвать:

- проект Рекомендации, касающейся Модельного соглашения ОЭСР о проведении совместного налогового контроля (1995 г.) <1>;

--------------------------------

<1> Projet de Recommandation du Conseil concernant un Accord modele OCDE pour entreprendre des controles fiscaux simultanes (http://www.oecd.org/dataoecd/8/3/2666511.pdf (дата последнего посещения - 09.03.2009)).

 

- Рекомендацию по использованию на международном уровне номеров налоговой идентификации (1997 г.) <1>;

--------------------------------

<1> Recommandation du Conseil sur l'utilisation des d'identification fiscale dans un contexte international (http://www.oecd.org/about/0,3347,fr_2649_33767_1_1_1_1_1,00.html (дата последнего посещения - 09.03.2009)).

 

- Рекомендацию по использованию одобренного ОЭСР унифицированного формата магнитной записи, предназначенного для автоматического обмена информацией (1997 г.) <1>;

--------------------------------

<1> Recommandation du Conseil sur l'utilisation du format de l'OCDE aux automatiques de renseignements (http://webdomino1.oecd.org/horizontal/oecdacts.nsf/linktofr.2009).e/C(97)30 (дата последнего посещения - 09.03.2009)).

 

- Рекомендация по использованию модели меморандума о соглашении ОЭСР по автоматическому обмену информацией в налоговых целях (2001 г.) <1>.

--------------------------------

<1> Recommandation du Conseil sur l'utilisation du de memorandum d'accord de l'OCDE sur automatique de renseignements a des fins fiscales (http://webdomino1.oecd.org/horizontal/oecdacts.nsf/linktofre/C(2001)28 (дата последнего посещения - 09.03.2009)).

 

§ 2. Участие России в международном

информационно-административном сотрудничестве

 

Российская Федерация участвует в международном сотрудничестве по обмену информацией в налоговой сфере в различных формах. Основное место занимают соответствующие положения двусторонних соглашений об избежании повторного налогообложения. Кроме того, обмен налоговой информацией осуществляется в рамках сотрудничества по вопросам соблюдения налогового законодательства <1>. В соответствии с Постановлением Совета Министров - Правительства РФ от 22.09.1993 N 950 "О заключении соглашений между Правительством Российской Федерации и правительствами государств - бывших союзных республик СССР о сотрудничестве и взаимной помощи по вопросам соблюдения налогового законодательства", указанные соглашения были заключены Россией с Казахстаном, Киргизией, Узбекистаном, Арменией, Грузией, Белоруссией, Таджикистаном, Молдовой, Украиной и некоторыми другими государствами <2>.

--------------------------------

<1> См., например: Соглашение между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь о сотрудничестве и взаимной помощи по вопросам соблюдения налогового законодательства от 28 июля 1995 г. // Бюллетень международных договоров. 1996. N 2.

<2> Подробнее см.: Середа И.М. Международное сотрудничество в борьбе с налоговой преступностью // Деятельность правоохранительных органов и государственной противопожарной службы в современных условиях: проблемы и перспективы развития. Тезисы докладов Международной научно-практической конференции. Иркутск: Восточно-Сибирский институт МВД России, 2003. С. 193 - 197.

 

Постановлением Правительства РФ от 02.12.1994 N 1344 "О заключении Соглашений между Правительством Российской Федерации и Правительствами иностранных государств о сотрудничестве и обмене информацией в области борьбы с нарушениями налогового законодательства" был одобрен проект соответствующего типового соглашения, и на его основе заключены договоры с рядом государств <1>. Обмен информацией, затрагивающей налоговую сферу, может также осуществляться по договорам, регулирующим общие вопросы сотрудничества борьбы с преступностью <2>. В соответствии с такими договорами информационное взаимодействие осуществляется непосредственно между компетентными органами договаривающихся государств <3>. В качестве последних со стороны России в настоящее время выступает ее налоговая служба либо МВД РФ. Последнее должно заменить в рассматриваемом качестве упраздненную Федеральную службу налоговой полиции, которая названа в некоторых соглашениях как уполномоченный орган со стороны России. Для того чтобы МВД РФ смогло выступать компетентным органом по указанным соглашениям, требуется выполнение установленных ими процедур по соответствующей корректировке их положений <4>.

--------------------------------

<1> См., например: Соглашение между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Болгария о сотрудничестве и обмене информацией по вопросам соблюдения налогового законодательства от 2 марта 2003 г. Подробнее см., например: Дрыга М.А. Международное сотрудничество европейских государств и России в сфере борьбы с налоговыми правонарушениями // Развитие российского права. Материалы региональной научно-практической конференции студентов и молодых ученых. Ростов н/Д: РГЭУ, 2005. С. 56 - 59.

<2> См., например: Соглашение между Правительством Российской Федерации и Правительством Финляндской Республики о сотрудничестве и борьбе с преступностью от 5 марта 1993 г. // Бюллетень международных договоров. 1997. N 4.

<3> Подробнее см., например: Кузнеченкова В.Е. Указ. соч. // СПС "КонсультантПлюс".

<4> См. также: Ходырев А.А. Роль и место соглашений о сотрудничестве и обмене информацией в области борьбы с нарушениями налогового законодательства в системе международного права и правовой системе Российской Федерации // Юрист-международник. 2004. N 2; СПС "КонсультантПлюс".

 

Информационное и административное сотрудничество по налоговым вопросам является одним из направлений взаимодействия России в рамках процессов ее интеграции с соседними государствами. Реализация планов создания таможенного союза и формирование единого экономического пространства в рамках СНГ и ЕврАзЭС потребовали организации системы оперативного и эффективного взаимодействия налоговых и таможенных служб государств-участников. Это привело к разработке соответствующей правовой базы. Последняя сразу стала преимущественно развиваться не в централизованном порядке как элемент общей организационно-правовой структуры интеграционного процесса, а на основе двусторонних соглашений. На первых этапах базой юридического оформления взаимодействия национальных ведомств и обмена между ними информацией стали подписанные двусторонние межправительственные соглашения <1> между странами - участницами СНГ (пять из которых затем стали членами ЕврАзЭС).

--------------------------------

<1> Соответствующие положения общих налоговых соглашений об избежании двойного налогообложения, договоры о принципах взимания косвенных налогов, соглашения об обмене информацией в области борьбы с налоговыми нарушениями.

 

На общем уровне также принимались правотворческие решения по отдельным вопросам взаимодействия стран-участниц в налоговой и таможенной сферах. Например, между государствами - участниками Содружества Независимых Государств было утверждено Соглашение о сотрудничестве и взаимной помощи по вопросам соблюдения налогового законодательства и борьбы с нарушениями в этой сфере от 4 июня 1999 г. Правительства стран - членов ЕврАзЭС заключили 25 января 2002 г. Соглашение об обмене информацией между налоговыми и таможенными органами государств - членов ЕврАзЭС, 30 марта 2002 г. - Соглашение о таможенном и налоговом контроле за производством и оборотом этилового спирта, алкогольной, спиртосодержащей и табачной продукции на территориях государств - членов ЕврАзЭС, а 6 июня 2006 г. был подписан Протокол об обмене информацией по контролю за трансфертным ценообразованием между налоговыми и таможенными органами государств - членов ЕврАзЭС.

Основу взаимодействия налоговых и таможенных органов государств - членов ЕврАзЭС составляет информационный обмен, главными целями которого являются:

- совершенствование механизма действенного налогового и таможенного контроля за фактическим трансграничным перемещением товаров, работ и услуг на общей таможенной территории;

- осуществление эффективного таможенно-налогового контроля при переходе на взимание косвенных налогов по принципу "страны назначения";

- отслеживание движения трансграничного перемещения товаров;

- получение документально подтвержденных данных о фактическом экспорте, предоставленных таможенными органами своей страны и подтвержденных таможенной службой другой стороны;

- проверка правомерности возврата НДС из бюджета при совершении экспортных операций;

- взаимодействие налоговых и таможенных служб по контролю за трансфертным ценообразованием.

Общий алгоритм информационного обмена состоит в следующем:

- при помещении товаров под режим экспорта и вывоза в другую страну - участницу соглашения о сотрудничестве таможенные органы государства отправления представляют информацию об этих товарах в банк данных (информационный центр) своего государства;

- информационный центр страны отправления аккумулирует, обрабатывает и обобщает информацию, полученную от ее таможенных органов, направляет сведения о вывезенных товарах в информационный центр страны назначения (данная информация также доступна налоговым органам первой страны);

- при ввозе товаров на таможенную территорию страны назначения ее таможенные органы проводят таможенное оформление этих товаров и передают данные о них в информационный центр своей страны;

- информационный центр страны назначения аккумулирует, обрабатывает и обобщает указанные данные и направляет сведения о товарах в информационный центр отправления, которые после обработки последним предоставляются налоговым и таможенным органам.

Перспективным направлением сотрудничества налоговых и таможенных служб государств - участников ЕврАзЭС являются планы разработки Единой формы документа по постановке на налоговый учет в государствах - участниках ЕврАзЭС. Этот документ, как предполагается, будет подтверждать факт постановки на учет налогоплательщика (в налоговом органе государства - участника ЕврАзЭС) и содержать о нем информацию, необходимую для таможенных и налоговых целей (например, для проверки налогообложения экспортно-импортных операций между резидентами государств ЕврАзЭС). Данный вопрос активно обсуждался на X заседании Совета руководителей налоговых служб в июле 2001 г. Практических результатов по "внедрению" прототипа данного документа пока нет <1>.

--------------------------------

<1> Подробнее см.: Мамбеталиев Н.Т. Текущие вопросы согласованной налоговой политики государств - участников ЕврАзЭС // СПС "КонсультантПлюс".