Глава 7. Международное налоговое право

КАК НАУЧНОЕ НАПРАВЛЕНИЕ И УЧЕБНАЯ ДИСЦИПЛИНА

 

§ 1. Наука международного налогового права

 

1.1. Международное налогообложение в системе научного знания

 

Развитие международной экономической деятельности и взаимодействие государств по расширяющемуся спектру вопросов в налоговой сфере обусловливают возрастание научного интереса к проблемам международного налогообложения. Данные проблемы и способы их решения становятся объектом научного изучения в конце XIX - начале XX в. <1>. Первоначально такое изучение концентрировалось в рамках экономических исследований. При этом юридические аспекты в основном рассматривались как относящиеся к международному публичному праву (прежде всего, к его принципам и нормам, устанавливающим правила заключения и исполнения межгосударственных соглашений, порядок проведения международных конференций, статус органов международных организаций, их органов и т.п.) <2>.

--------------------------------

<1> См.: Хуммель Р., Козлов Е.Ю. История международного налогового права // Финансовое право зарубежных стран: Сборник научных трудов / Под общ. ред. Г.П. Толстопятенко. М.: МГИМО (У) МИД России, междунар.-прав. фак., 2001. С. 44 - 45.

<2> Исторические аспекты развития международного налогового права как научного направления будут затрагиваться далее, в контексте изучения генезиса правового сотрудничества государств в налоговой сфере.

 

Со II-й половины XX в. правовая составляющая исследований международного налогообложения претерпевает количественные и качественные изменения. Во-первых, юридические вопросы начинают привлекать все более пристальное внимание, выступая если не основным, то одним из главных объектов изучения. Во-вторых, расширяется проблематика научного осмысления за счет включения в нее новых тем, заданных развитием права в сферах торгового, финансового, культурного сотрудничества государств. В-третьих, эволюционируют научные подходы в изучении правовой основы международного налогообложения. Можно сказать, что такое изучение все более приобретает черты относительно самостоятельного направления исследовательской деятельности, охватывая не только в отдельности, но и в комплексе юридические вопросы и межгосударственные отношения в налоговой сфере, и налоговые отношения с иностранным элементом внутри отдельных государств. Тем не менее, международное налогообложение сохраняет свою привлекательность в качестве объекта изучения не только юридического, но и иных отраслевых научных направлений. В частности, вопросы налогообложения исследуются в работах по мировой экономике <1>, по налоговому планированию <2> и по экономике предприятий <3>.

--------------------------------

<1> См., например: Аронов А.В., Кашин В.А. Налоги и налогообложение. М.: Магистр, 2007.

<2> См., например: Пепер Дж. Практическая энциклопедия международного налогового и финансового планирования. М.: Инфра-М, 1999; Сутырин С.Ф., Погорлецкий А.И. Налоги и налоговое планирование в мировой экономике / Под ред. С.Ф. Сутырина. СПб.: Изд-во В.А. Михайлова; Полиус, 1998.

<3> См., например: Будилов-Неттельманн Н.Ф. Налогообложение международной предпринимательской деятельности как объект исследования в ФРГ и России. СПб.: СПбГУЭФ, 2000. С. 59 - 77.

 

В настоящее время международное налоговое право, как представляется, может рассматриваться в качестве самостоятельного направления юридической науки, т.е. системы знаний, имеющей достаточную степень единства и обобщенности. При этом данное направление, видимо, стоит так же, как и одноименную категорию, используемую для обозначения нормативного комплекса (нормативной системы), рассматривать как ветвь науки налогового, а в более общем плане - финансового права. Схожее мнение ранее было высказано и О.А. Фоминой <1>. Есть и иные воззрения по данному вопросу. Так, например, И.А. Ларютина идет дальше, полагая, что можно сделать вывод о существовании комплексной научной отрасли международного налогового права, исходя из объективного единства регулируемых отношений на основе сочетания норм различных научных отраслей права <2>.

--------------------------------

<1> См.: Фомина О.А. Указ. соч. С. 130.

<2> См.: Ларютина И.А. Международное налоговое право как отрасль права // Актуальные проблемы юриспруденции: Сборник научных трудов. Вып. 3. Владимир: Изд-во ВГПУ, 2002. С. 47.

 

Закономерно, что до последнего времени теоретическая разработка международного налогового права в отечественной науке сильно отставала по своему масштабу и уровню от исследований, выходящих в свет во многих развитых странах с открытой экономикой. Еще в 2001 г. отмечалось, что "в России, несмотря на обширный нормативно-правовой материал в сфере международного налогообложения, научное отпочкование и разработка такой отрасли, как международное налоговое право, запаздывает. В настоящее время российская юридическая наука, как правило, уделяет внимание лишь отдельным аспектам международного налогообложения; в качестве предмета исследования обычно избираются определенные институты, определенные проблемы, с которыми сталкиваются государства в процессе обложения своих резидентов, граждан и т.д. Однако исследований, содержащих комплексный анализ всей действующей системы международного налогообложения, а также международного налогового права, пока не имеется" <1>.

--------------------------------

<1> Ларютина И.А. Международное налоговое право // Московский журнал международного права. 2001. N 4. С. 95.

 

За прошедшие годы ситуация постепенно выправляется. Появились работы, которые в той или иной степени затрагивают теорию международного налогового права. Однако до исчерпания значимости данного научного направления и об изученности всей его проблематики еще говорить не приходится. Поэтому представляется уместным привести некоторые общие соображения об объекте, предмете и методах международного налогового права как научного направления, а также о возможности его продвижения в качестве учебного курса.

 

1.2. Функции и задачи науки международного налогового права

 

Научность проблематики международного налогового права, потребность его теоретического осмысления детерминируется непосредственно исследовательской, производственной или иной практической деятельностью. Общественная значимость и социальная острота такой проблематики и отсутствие решения на уровне практики заставляет шире использовать научный аппарат и прибегать к теории. Основными функциями международного налогового права, понимаемого в качестве научного направления, являются теоретико-методологическая (играющая доминирующую роль и называемая также "теоретико-познавательная"), практическая и учебная (просветительская).

Международное налоговое право в научном аспекте представляет собой постоянно пополняемую систематизированную сумму знаний, доктрин, концепций, идей и теорий о юридической основе международного налогообложения, взаимодействия государств в налоговой сфере, регулирования социальных связей, возникающих в налоговых отношениях с иностранным элементом, а также о познавательной деятельности, результатом которой является пополнение и углубление этих знаний.

Научная дисциплина международного налогового права на данном этапе является составной частью науки налогового права. Охватываемые теорией международного налогового права межгосударственные правовые отношения в налоговой сфере также органично вписываются в сферу науки международного публичного права. Такое положение рассматриваемой научной дисциплины логично вытекает из предложенного понимания международного налогового права и обусловлено его особенностями как комплексной нормативной системы. С другой стороны, в силу такого комплексного характера своего предмета в науке международного налогового права непосредственно взаимодействуют теоретические основы, навыки и знания, которые аккумулируются в налоговом праве и международном публичном праве и которые относятся соответственно к регулированию налоговых отношений с иностранным элементом и взаимодействию налоговых юрисдикций разных государств. Благодаря этому наука международного налогового права выступает целостной системой научных знаний. При этом теория международного налогового права тесно взаимодействует с научными направлениями собственно налогового права, международного публичного, международного частного, финансового, таможенного, гражданского, административного права и т.д.

Накапливаемые сведения могут рассматриваться в качестве научных знаний, если только они обладают присущим последним свойствами, а именно:

- представлены в системе, позволяющей комплексно, последовательно и всесторонне раскрыть изучаемые явления правовой действительности, охватываемые ими отношения и взаимосвязи, а также закономерности процесса их развития;

- обработаны в форме системы понятий, категорий, принципов и научных закономерностей;

- основываются на фактах;

- обосновываются теоретическими знаниями о праве, а также положениями иных наук;

- представляют систему достоверного, объективного знания, поддающегося теоретической верификации и проверке практикой (общественно-исторической предметной деятельностью) <1>.

--------------------------------

<1> Подробнее см.: Сырых В.М. Указ. соч. С. 470 - 472.

 

Большое значение для качественного и успешного научного исследования вообще и международного налогового права в частности имеет фактический материал, реально существующие и доказанные данные. Как отмечалось выше, в позитивном смысле международное налоговое право рассматривается как комплексная нормативная система. Это отражается на объекте и предмете его научного исследования и осмысления. В силу различных воззрений на международное налоговое право возможно и неоднозначное понимание объекта исследования.

Однако отсутствие единообразия первично обусловлено не только разными подходами к изучению, спецификой используемых методик или изменчивостью исследуемого объекта. Причина этого видится также в степени охвата фактического материала, его оценке и обработке. Как отметили Б.И. Пугинский и Д.Н. Сафиуллин, "факты науки права должны отвечать ряду требований. Во-первых, быть объективированными, т.е. доступными восприятию, без которого невозможны их изучение и проверка... Во-вторых, должны носить массовидный характер, отражая процесс структурного воспроизводства и развития правовой деятельности. В этом их отличие от единичных случайных явлений, всегда наличествующих в реальной действительности... Нормы права могут рассматриваться как факты, лишь будучи взятыми в массе, позволяющей применять к ним правила достаточной повторяемости и статистической достоверности" <1>.

--------------------------------

<1> Пугинский Б.И., Сафиуллин Д.Н. Правовая экономика: проблемы становления. М.: Юридическая литература, 1991. С. 28.

 

Международное налоговое право как научная дисциплина, естественно, тесно связано с одноименной нормативной системой. Развитие последней не только стимулирует творческий процесс исследований, но и по мере его активизации она сама находит в нем мощные источники. Убедительным свидетельством плодотворного взаимовлияния науки и практики является современный механизм нормотворчества в области международного налогообложения, опирающийся на теоретические основы и результаты предварительного изучения возможных вариантов решений наиболее актуальных текущих проблем. Тем не менее, наука не совпадает с нормативной системой, не выполняет обслуживающую функцию ее толкования, утилитарной адаптации и популяризации. Как точно отметил Н.М. Коркунов, "только изучение юридических отношений, а не толкование отдельных законодательных постановлений дает обобщенное и систематическое знание права, знание научное. В чем же заключаются приемы такого научного изучения права? Наука обобщает наше знание; она заменяет непосредственное, частное, но и более разрозненное, более конкретное знание - более абстрактным и более общим; она изучает частности только как материал для обобщения, стремясь прийти к выводам, применимым к целым группам сходных явлений и заменяющим для нас поэтому знание всех частных явлений, относящихся к той или другой исследованной группе. Но обобщение не может быть совершено над сырым материалом в том виде, как он дается нам непосредственным наблюдением" <1>.

--------------------------------

<1> Коркунов Н.М. Лекции по общей теории права. 2-е изд. СПб.: Юридический центр Пресс, 2004. С. 421 - 422.

 

Теория международного налогового права, как и любое иное научное явление, по природе своего предмета исследования, своим функциям, структуре, понятийному и методическому аппарату занимает свое место в системе научных дисциплин. Наука международного налогового права представляет собой область специальных знаний, охватывающих соответствующие положения внутреннего законодательства, юридические нормы международных договоров, иных правовых актов, судебную практику и т.д. Накопление таких знаний осуществляется в теоретических и практических целях и является результатом научной разработки правового материала, дающим представление о юридической основе общественных (социальных) взаимосвязей, возникающих в сфере сотрудничества государств в налоговой сфере и регулирования налоговых отношений с иностранным элементом.

Сложности научного осмысления правового материала обусловлены тем, что международное налоговое право является составным институтом, в рамках которого правовое регулирование осуществляется на двух уровнях - межгосударственном и внутреннем (в рамках конкретного государства). Однако чем сложнее научно-методологическая организация процесса познания, тем ценнее результат и тем сильнее возрастает роль теоретико-познавательной функции науки международного налогового права. Данная функция, прежде всего, находит свое выражение:

- в накоплении и анализе фактического материала, относящегося к сфере правового регулирования международного налогообложения, юридическим формам взаимодействия налоговых юрисдикций, регламентации налоговых отношений с участием иностранного элемента;

- в раскрытии общих закономерностей взаимодействия и развитии элементов нормативной системы международного налогового права, его принципов, понятийного аппарата и норм;

- в разработке методологической основы решений практических задач, включая рекомендации по изменению норм международного налогового права, их систематизации, кодификации и т.п.

Наука международного налогового права, будучи тесно связанной с нормативной системой, обеспечивающей регулирование налоговых отношений с иностранным элементом, а также взаимодействие государств по налоговым вопросам, в рамках решения своей теоретико-познавательной функции имеет основными задачами:

- исследование проблем международного налогообложения и возможностей их решения посредством международно-правовых и национально-правовых форм регулирования, а также соотношения этих форм;

- изучение правовых форм взаимодействия налоговых юрисдикций государств;

- анализ содержания и правовой природы правил, лежащих в основе нормативной системы международного налогообложения;

- установление соответствия национальных правил регулирования налоговых отношений с участием иностранного элемента положениям международных документов и перспективным тенденциям мировой практики;

- выявление, разработка и обобщение специальных принципов международного налогового права;

- изучение правовых режимов налогообложения различных форм международной экономической деятельности;

- определение юридических критериев для формализации прав налоговой юрисдикции по налогообложению отдельных категорий лиц и объектов;

- изучение правового обеспечения экономических инструментов и организационных структур регулирования международного налогообложения;

- исследование и раскрытие взаимодействия норм международного права и внутригосударственного налогового законодательства, регулирующих отношения с иностранным элементом, с нормами иных отраслей права, связанных с вопросами правового регулирования международной экономической деятельности;

- анализ категориального аппарата и раскрытие юридической сущности основных понятий международного налогового права.

Хотелось бы обратить внимание на последнюю из указанных задач науки международного налогового права. Представляется, что ее категориальный аппарат выступает не только достаточно наглядной, но и одной из наиболее важных неотъемлемых частей науки международного налогового права. А.С. Автономов, понимая под категорией "совокупность мыслей, отражающих в обобщенном виде некоторый способ существования в постоянном взаимодействии и развитии явлений бытия, что дает возможность познания движения таких объектов" <1>, отметил, что "категориальный аппарат составляет основу любой науки. Именно специфическая система категорий служит каркасом каждой науки, во многом определяя ее особенности, отличающие ее от других наук" <2>.

--------------------------------

<1> Автономов А.С. Правовая онтология политики: к построению системы категорий. М.: Инфограф, 1999. С. 21.

<2> Автономов А.С. Указ. соч. С. 5.

 

Категориальный аппарат международного налогового права не является абсолютно уникальным и развивается не изолированно. В него органично входят понятия и категории общей теории права и других научных областей. Такое сочетание не умаляет значения системы категорий международного налогового права и не привносит в нее черты конгломерата. Все категории в этой системе получают именно то наполнение, которое предопределяется особенностями объекта изучения, и они гармонично сосуществуют и получают свой смысл, нередко отличный от того, который им придается в других отраслях науки.

 

1.3. Объект, предмет и система

международного налогового права

 

Вопрос о предмете и объекте в отечественных доктринальных исследованиях традиционно рассматривается в большинстве юридических отраслевых научных направлений. Однако, как отмечают некоторые авторы, это не исключает неясностей, а термин "объект (права, правового регулирования)" нередко смешивается или подменяется понятием "предмет (права, правового регулирования)" <1>. Учитывая содержание международного налогового права и процесс его формирования в качестве научного направления, при рассмотрении его объекта и предмета допустимо и целесообразно, видимо, экстраполировать некоторые общие теоретические конструкции, выработанные в философии, общей теории права, науке финансового и налогового права, в отношении данных категорий ("объект" и "предмет").

--------------------------------

<1> См., например: Борченко В.А. Указ. соч. С. 11.

 

В философии под объектом понимается часть субъективной реальности, с которой взаимодействует субъект и на которую направлена познавательная или иная деятельность <1>. В свою очередь, "предметом является всякое данное простому переживанию (созерцанию) нечто, имеющее индивидуальную форму" <2>. В юридической литературе по теории государства и права объект данной науки, как отметил В.М. Сырых, достаточно редко выделяется в качестве ее самостоятельного компонента и обычно включается в ее предмет, однако "объект выступает началом научного познания... понятия объекта и предмета теории государства и права характеризуют качественно различные состояния в познании, какими являются начальный и конечный пункты научного исследования, и определяют совокупность методов, приемов, способных обеспечить успешное восхождение от объекта науки к предмету науки" <3>. По мнению этого автора, под предметом науки следует понимать отраженную в ее категориях какую-либо конкретную совокупность объективных закономерностей, а под объектом - совокупность явлений и процессов объективной реальности, которые изучает наука в процессе познания своего предмета <4>. Б.И. Пугинский и Д.Н. Сафиуллин в рамках предложенной ими концепции деятельного понимания права утверждают, что "объектом науки становится не совокупность законодательных текстов, а реальная правовая практика, действия органов государства, организаций и граждан по поводу издания общеобязательных норм, их исполнения, применения других юридических средств для достижения хозяйственных и иных целей" <5>.

--------------------------------

<1> См.: Философский словарь. М.: Политиздат, 1986. С. 465 - 466.

<2> Философский энциклопедический словарь. М.: Инфра-М, 1999. С. 360.

<3> Сырых В.М. Указ. соч. С. 488 - 491.

<4> См.: Сырых В.М. Логические основания общей теории права: В 2 т. М.: Юстицинформ, 2000. Т. 1: Элементный состав. С. 25 - 26.

<5> Пугинский Б.И., Сафиуллин Д.Н. Указ. соч. С. 22.

 

Детально вопрос об объекте и предмете финансового права был проанализирован П.С. Пацуркивским. Им предложены следующие определения данных категорий: "Объектом науки финансового права является та часть финансово-правовой действительности, которая реально вступила в практическое и познавательное взаимодействие с субъектом финансово-правового познания, которую этот субъект может выделить из финансово-правовой реальности в силу того, что обладает на данной ступени развития познания такими формами предметной и познавательной деятельности, которые отражают основные характеристики финансово-правовой действительности... Предметом науки финансового права являются выделенные субъектом стороны и аспекты объекта науки финансового права, их существенные, закономерные связи и отношения" <1>.

--------------------------------

<1> Пацуркивский П.С. Содержание категорий "объект науки финансового права" и "предмет науки финансового права" // Финансовое право. 2008. N 4. С. 3.

 

С учетом вышесказанного объект науки международного налогового права предлагается рассматривать как совокупность отношений (явлений, процессов), возникающих в области налогообложения деятельности, затрагивающей две и более налоговые юрисдикции, а также взаимосвязей данных юрисдикций. Предмет международного налогового права как научного направления представляет собой исследуемые нормы международного налогового права, практику их применения, а также закономерности возникновения, развития и осуществления отношений, охватываемых сферой их регулирования либо подлежащих включению в такую сферу воздействия.

Международное налоговое право как научная дисциплина имеет свою систему, под которой понимается обоснованно структурированная сумма иерархически и (или) логически связанных в определенной последовательности правовых норм, эмпирического материала, научных знаний, взглядов, суждений, а также теоретических положений и выводов по проблемам правового регулирования налоговых отношений с участием иностранного элемента в налоговом законодательстве определенной страны и в ее межгосударственных соглашениях. Данная система, как и одноименная нормативная система, пока еще находится в стадии активного формирования, поэтому можно лишь дать общую характеристику ее структуры.

Система науки международного налогового права достаточно близка к его нормативной основе, но не отождествляется и не совпадает с ней. Тем не менее, именно структура последней составляет костяк разделов системы научной дисциплины. Кроме того, она также включает специфические научные разделы, которым нет места в институте международного налогового права, поскольку они содержат соответствующие теоретические концепции и положения, присущие предмету и, соответственно, системе науки.

Таким образом, систему научной дисциплины международного налогового права схематично и достаточно условно можно представить в следующем виде:

1. Вводная часть. Понятие международного налогового права.

2. Налоговый суверенитет государств, правовые условия и формы его реализации. Общие правовые основы взаимодействия налоговых юрисдикций.

3. Источники международного налогового права.

4. Основные этапы развития международного налогового права.

5. Правовое регулирование налогового резидентства.

6. Особенности международного и национального регулирования налогообложения отдельных видов международной экономической деятельности.

7. Межгосударственное сотрудничество по вопросам налогообложения.

8. Правовой механизм и методы избежания и устранения многократного международного налогообложения.

9. Недискриминация в международном налоговом праве.

10. Правовые средства предотвращения уклонения от налогообложения международной экономической деятельности.

11. Оказание правовой и административной помощи по вопросам международного налогообложения.

12. Иные разделы, вытекающие из предмета, в том числе соответствующие структуре нормативной системы международного налогового права, и не указанные выше.

 

1.4. Методы исследования международного налогового права

 

Важной составной частью науки международного налогового права является комплекс ее методов (ее методологическая основа). Под методом в данном случае понимается система общих, специальных и частных приемов, способов, операций научно-теоретического и практического познания и освоения действительности, которые основываются на выявленных в процессе изучения объективных закономерностях и которые создают основу получения новых объективных данных.

Представляется, что в методологический арсенал научной дисциплины международного налогового права могут быть включены все основные приемы и методы, используемые в науке финансового права <1>, а также в других сферах правовой научной деятельности. Кроме того, возможно использовать и их сложившуюся классификацию, например универсальные и общие научно-философские методы (в частности, диалектический метод, методы синтеза, анализа, абстрагирования, восхождение от абстрактного к конкретному), специальные методы (статистические, конкретно-социологические, математические), частные методы правовой науки (толкования права, сравнительно-правовой и др.).

--------------------------------

<1> О методах науки финансового права см., например: Бельский К.С. Финансовое право: методы и средства познания // Государство и право. 2010. N 8. С. 5 - 15.

 

Выбор конкретных методов познания определяется не только их техническими возможностями, но и существенными свойствами познаваемого объекта и задачами исследования. "Методологически бесперспективно пытаться выбрать какой-то один метод как всеобъемлющий и единственно верный. Использование тех или иных методов определятся кругом поставленных в процессе анализа задач. Выбор адекватного метода для решения одной или группы сходных задач является залогом успеха какого-либо этапа изучения объекта. Поэтому в ходе одного и того же исследования с последовательной сменой задач должны использоваться и различные методы. В связи с этим необходимо подчеркнуть, что возникновение новых методов в результате преодоления недостаточности уже существующих не ведет к отмене и забвению старых методов. Все методы взаимно дополняют друг друга и применяются в зависимости от характера задач, причем каждый из методов развивается, обогащаясь в том числе и благодаря взаимодействию с другими методами" <1>. Поэтому далее будут названы лишь некоторые методы науки международного налогового права с учетом личного опыта, приобретенного при выполнении настоящей работы.

--------------------------------

<1> Автономов А.С. Указ. соч. С. 43 - 44. Стоит отметить, что в данной работе подробно анализируется методологический арсенал правовых наук, который может быть полезен и для изучения проблем международного налогового права.

 

В основе теоретической разработки проблем международного налогового права лежат общенаучные методы исследования. Центральное место среди них занимает диалектический метод (или метод диалектического материализма), научно-познавательные возможности которого используются для исследования проблем международного налогообложения на стыке межотраслевого правового регулирования: налогового, международного публичного, административного, гражданского, таможенного и международного частного права. Данный метод позволяет рассматривать механизм правового регулирования налоговых отношений с участием иностранного элемента и взаимодействия налоговых юрисдикций, видеть его противоречия и закономерности, объективные причины и последствия изменений.

Применение формально-догматического метода в рамках изучения международного налогового права предполагает использование в качестве основных приемов описания и анализа правовых норм и возникающих на их базе отношений в связи с налогообложением международной экономической деятельности, решением проблем международного налогообложения и осуществлением межгосударственного сотрудничества в налоговой сфере. Данный метод дает возможность изучить как существующий правовой механизм сотрудничества государств в налоговой сфере и регулирования налоговых и таможенных платежей на национальном уровне, так и выявить правовые проблемы, возникающие в практике применения конкретных юридических норм и предписаний.

Для исследования теоретических основ международного налогового права, в первую очередь относящихся к его категориальному аппарату, важную роль играет метод абстрагирования. Данный метод позволяет, отвлекаясь от несущественного и преходящего, выявить наиболее значимые черты и характеристики исследуемого явления, определить закономерности и алгоритмы развития его жизнедеятельности и устойчивого воспроизводства. С рассматриваемым методом тесно связаны методы анализа и синтеза, а также дедуктивный и индуктивный методы, позволяющие изучать отдельные элементы явления как в относительной независимости, так и в их единстве.

Изучению практических аспектов международного налогового права способствует метод конкретно-социологического исследования. В его рамках используются такие приемы, как наблюдение за деятельностью международных организаций, государственных органов по применению международных норм в системе регулирования налоговых и таможенных платежей.

Хотя международное налоговое право - относительно "молодое" явление, тем не менее уже сегодня важной задачей изучения является исследование исторических форм и закономерностей его развития, а также эволюции механизма государственного регулирования налоговых отношений с иностранным элементом и международно-правового сотрудничества в налоговой сфере на протяжении оговоренного отрезка. Опорой такого изучения выступает исторический метод (метод историзма). Данный метод предполагает исследование институтов и явлений с учетом экономических, политических, культурных особенностей конкретного периода и определенной среды (отдельных государств, их союзов).

Для изучения международного налогового права также достаточно эффективен метод структурно-функционального анализа, который показывает строение и элементы (их место, функции и связи между ними) правового механизма международного налогообложения и государственного регулирования налоговых отношений с иностранным элементом. Метод системного анализа позволяет исследовать механизм правового регулирования международного налогообложения как комплексное единое целое во взаимосвязи систем государственного и международного правового регулирования.

Особенности объекта и предмета международного налогового права не только позволяют, но и требуют применения специальных методов изучения. В качестве примера таких методов, апробированных на практике и показавших свою эффективность, можно назвать:

- компаративный (сравнительно-правовой) метод, позволяющий сопоставить сходный инструментарий государственного регулирования, используемый в одно и то же время в разных странах. Такое сопоставление полезно как с теоретической, так и с практической точки зрения, поскольку дает необходимый материал для заимствования позитивного опыта, унификации и совершенствования российского законодательства о регулировании налогообложения с участием иностранного элемента;

- метод эмпирического анализа взаимосвязи экономического базиса и юридических отношений. Применение данного метода дает возможность определить фундаментальные противоречия и взаимосвязи, обусловливающие поступательное развитие правового регулирования налогообложения с участием иностранного элемента. Кроме того, данный метод позволяет проанализировать объективную ограниченность налогового суверенитета государств в условиях интернационализации мирохозяйственных связей;

- систематический метод, позволяющий установить содержание юридических норм, их структуру в правовом контексте всего документа, в котором данная норма закреплена. При этом такой метод предполагает не только систематическое изучение собственно данного документа, но и документации, и правовых актов, предшествующих его принятию и последующему применению. Использование данного метода имеет важное значение при изучении международно-правовых документов по вопросам налогообложения, прежде всего тех, по которым государство приняло соответствующие обязательства или стороной которых намерено стать;

- телеологический метод, способствующий уяснению основных тенденций разработки правовой основы международного налогообложения. С одной стороны, применение данного метода ограничено, учитывая предмет и цели науки международного налогового права. С другой стороны, этот метод играет важную роль, позволяя проанализировать процесс юридической объективации заявленных (выраженных) интересов субъектов (участников) национальной и международной систем налогообложения;

- метод классификации, применение которого (с привлечением иных методов) способствует обобщению и систематизации различных значимых фактов исторического и формально-юридического материала, их сопоставлению, представлению новых классификационных обобщений и выводов (в том числе, относительно места правового регулирования международного налогообложения в правовой системе).

 

§ 2. Учебная дисциплина "Международное налоговое право"

 

Международное налоговое право может также рассматриваться как учебная дисциплина. В таком качестве оно способно, как представляется, занять достойное место среди предметов специального аудиторного изучения для студентов, обучающихся на юридических факультетах университетов и в высших юридических учебных заведениях.

Учебная дисциплина "Международное налоговое право" имеет свою систему. Она, как и одноименная нормативная и научная система, пока еще находится в стадии активного формирования, поэтому можно лишь дать общую характеристику ее структуры. Система учебной дисциплины международного налогового права достаточно близка к его нормативной основе и к системе науки, базируется на их основных разделах, но не отождествляется и не совпадает ни с той, ни с другой.

Международное налоговое право как учебная дисциплина далеко не исчерпывает всего содержания одноименной научной дисциплины. Это закономерно и логично, поскольку овладение последней во всем ее многообразии теоретических и методологических проблем под силу лишь исследователю, профессионально занимающемуся данной сферой изысканий.

Содержание учебного курса международного налогового права обусловливается его целями и задачами. Как правило, основная цель такого курса - сформировать основу теоретических и практических знаний для овладения позитивным материалом, понятийным аппаратом и главными методами изучения. Из этого вытекают и следующие общие задачи:

- дать знания о системе понятий и категорий, их взаимосвязи и получить опыт владения понятийным аппаратом;

- оз