Определение расходов в целях налогообложения

Как уже отмечалось выше, при определении объекта на­логообложения полученные доходы налогоплательщика должны быть уменьшены на сумму произведенных им рас­ходов.

Расходы, связанные с производством и реализацией. Наиболее крупными, подлежащими вычету из доходов, яв­ляются расходы, связанные с производством и реализацией продукции. Они подразделяются на несколько групп, как показано в таблице

 

Всего расходы на производство и реализацию продукции
Груп­па 1	Груп­па 2	Груп­па 3	Груп­па 4	Груп­па 5	Группа 6	Груп­па 7	Груп­па 8
Материальные и прирав­ненные к ним ресурсы	Оплата труда	Амор- тизаци­онные расходы	Ремонт основ­ных средств	Освоение при­родных ресур­сов	Научные и опытно-конструкторские работы	Обязательное и добровольное страхование	Другие рас­ходы

Первая группа включает материальные и приравненные к ним ресурсы. Это прежде всего затраты налогоплатель­щика на приобретение сырья и материалов, используемых в производстве товаров или являющихся необходимым компонентом при производстве товаров, выполнении работ или оказании услуг. В эту группу включены также затра­ты на приобретение топлива, воды и энергии, расходуемых на технологические цели, расходы на отопление зданий.

Вторую группу составляют расходы на оплату труда. Сюда включаются любые предусмотренные законодатель­ством, трудовыми договорами или коллективными догово­рами начисления работникам в денежной или натуральной форме. Сюда же входят стимулирующие начисления и над­бавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления.

Начиная с 2009 г. налогоплательщикам разрешено вклю­чать в данную группу расходы на возмещение затрат работ­ников по уплате процентов по займам и кредитам на приоб­ретение или строительство жилого помещения в пределах до 3% суммы расходов данного налогоплательщика на опла­ту труда.

Третью группу расходов представляют суммы начис­ленной налогоплательщиком амортизации. При этом все амортизируемое имущество распределено по амортизаци­онным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Налоговое законодательство определило 10 амортизационных групп, представленных в следующей таблице:

 

Группа	Срок полезного использования имущества
Первая	От 1 года до 2 лет включительно
Вторая	Свыше 2 до 3 лет включительно
Третья	Свыше 3 до 5 лет включительно
Четвертая	Свыше 5 до 7 лет включительно
Пятая	Свыше 7 до 10 лет включительно
Шестая	Свыше 10 до 15 лет включительно
Седьмая	Свыше 15 до 20 лет включительно
Восьмая	Свыше 20 до 25 лет включительно
Девятая	Свыше 25 до 30 лет включительно
Десятая	Свыше 30 лет

 

Срок полезного использования устанавливается налого­плательщиком самостоятельно с учетом утвержденной Пра­вительством РФ классификации основных средств. По тем видам основных средств, которые не указаны в амортизаци­онных группах, срок полезного использования должен уста­навливаться налогоплательщиком самостоятельно исходя из технических условий или рекомендаций изготовителей.

Налогоплательщики могут начислять амортизацию ли­нейным и нелинейным методами. Начисление амортизации осуществляется ежемесячно. При этом при применении ли­нейного метода она начисляется по каждому объекту амор­тизируемого имущества, при применении нелинейного ме­тода — по каждой амортизационной группе или подгруппе.

Четвертая группа расходов — это расходы на ремонт основных средств. Указанные расходы признаются на­логовым законодательством в размере фактически произ­веденных затрат в том отчетном или налоговом периоде, в котором они были осуществлены.

К пятой группе относятся расходы на освоение при­родных ресурсов. В ее состав включаются затраты налого­плательщика на геологическое изучение недр, разведку по­лезных ископаемых, проведение работ подготовительного характера.

Шестую группу затрат на производство и реализацию составляют расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки. Под указанными расходами налоговое законодательство признает затраты по созданию новой или усовершенствованию производимой продукции, товаров (работ или услуг), по организации новых или со­вершенствованию применяемых технологий, по созданию новых видов сырья или материалов.

Следующая, седьмая группа — это расходы на обяза­тельное и добровольное имущественное страхование. Сюда включаются уплаченные страховые взносы по всем видам обязательного страхования, а также по отдельным видам до­бровольного имущественного страхования. К последним от­носится страхование средств транспорта, основных средств производственного назначения, незавершенного строи­тельства, товарно-материальных запасов, урожая сельско­хозяйственных культур и животных и другого имущества, используемого для получения дохода. Расходы по видам до­бровольного страхования включаются в состав прочих рас­ходов в размере фактически произведенных затрат.

Расходы по обязательным видам страхования включа­ются в состав расходов в пределах утвержденных страхо­вых тарифов, а при их отсутствии — в размере фактических затрат.

И последняя, самая многочисленная по пе­речню группа расходов объединяет все расходы, связанные с производством и реализацией, не вошедшие в первые семь групп, и поэтому, названа прочими расходами. Характери­зуя эту группу, следует подчеркнуть, что отдельные виды указанных расходов могут быть вычтены из полученных доходов только в пределах, утвержденных в установленном порядке лимитов, норм и нормативов, а по некоторым рас­ходам — при соблюдении определенных условий.

В частности, затраты на компенсацию за использова­ние для служебных поездок личных легковых автомобилей могут вычитаться из доходов налогоплательщика только в пределах норм, утвержденных Правительством РФ.

Представительские расходы, связанные с официальным приемом и обслуживанием представителей других орга­низаций, включаются в состав прочих расходов в размере, не превышающем 4% расходов налогоплательщика на опла­ту труда.

Расходы на обучение, на профессиональную подготовку и переподготовку работников на договорной основе с обра­зовательными учреждениями включаются в состав прочих расходов при соблюдении следующих условий:

1) соответствующие услуги должны оказываться рос­сийскими образовательными учреждениями, имеющими соответствующую лицензию, или же иностранными образо­вательными учреждениями, имеющими соответствующий статус;

2) обучение по профессиональным образовательным программам, профессиональную подготовку или перепод­готовку должны проходить работники, заключившие с на­логоплательщиком трудовой договор.

Внереализационные расходы. Особую группу расходов составляют обоснованные затраты налогоплательщика, не связанные с производством и реализацией продукции. Они получили название внереализационных расходов. Пе­речень подобных затрат достаточно велик и он подробно изложен в НК РФ. Следует отметить при этом, что данный перечень не является исчерпывающим, поскольку допу­скает включение в него и других обоснованных внереали­зационных расходов. Остановимся не некоторых наиболее значимых видах.

К внереализационным расходам налоговое законода­тельство приравнивает убытки прошлых периодов, выяв­ленные в текущем отчетном или налоговом периоде, суммы безнадежных долгов, а также потери от стихийных бедствий и некоторые другие.

Особое место в составе внереализационных расходов за­нимают затраты налогоплательщика на формирование раз­личного рода резервов.

В частности, налогоплательщик имеет право создавать резервы по сомнительным долгам и резервы на предстоя­щие расходы по гарантийному ремонту и гарантийному об­служиванию.

Налогоплательщики, использующие труд инвалидов или являющиеся общественными организациями инва­лидов могут включать в состав прочих расходов затраты на формирование резервов предстоящих расходов в целях социальной защиты инвалидов.

Одновременно с этим, налоговое законодательство РФ установило широкий перечень расходов, которые не уменьшают полученные налогоплательщиком дохо­ды в целях налогообложения.Данные расходы поэтому должны производиться за счет прибыли, остающейся после уплаты налога на прибыль организаций.

В частности, не учитываются пени, штрафы и другие санкции, перечисленные в бюджет или в государственные внебюджетные фонды, штрафы и другие санкции, взимаемые государственными организациями, которым предо­ставлено право их наложения.

Не уменьшают налогооблагаемые доходы налогопла­тельщика расходы на уплату взносов в уставный капитал, на приобретение или создание амортизируемого имуще­ства.

Не включаются в состав расходов, уменьшающих до­ходы при налогообложении, затраты на уплату налога на прибыль, платежи за сверхнормативные выбросы за­грязняющих веществ и налоги, предъявленные налогопла­тельщиком покупателю товаров (работ или услуг) и имущественных прав.

Налоговая база

Налоговая база по налогу на прибыль организаций пред­ставляет собой денежное выражение подлежащей налогоо­бложению прибыли, определяемой в виде разницы между доходами и принимаемыми к вычету расходами. Поскольку доходы и расходы налогоплательщика при налогообложе­нии должны учитываться в денежной форме, все доходы, полученные в натуральной форме, должны быть оценены в стоимостном выражении.

При определении налоговой базы подлежащая нало­гообложению прибыль определяется нарастающим итогом с начала налогового периода. Если в налоговом или отчет­ном периоде налогоплательщиком получен убыток, нало­говая база данного налогового или отчетного периода при­знается равной нулю.

Вместе с тем налогоплательщику предоставлено право уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на сумму полученного им в предыдущем (или предыдущих) налоговом периоде убытка. Такой перенос может быть осу­ществлен в течение 10 лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток. При этом нало­гоплательщику предоставлено право перенести на текущий налоговый период всю сумму полученного в предыдущем налоговом периоде убытка.

В практике работы налоговых органов и налогоплатель­щиков нередки случаи, когда определить сумму причита­ющегося к уплате в бюджет налога невозможно из-за от­сутствия бухгалтерского учета или запущенности ведения учета объектов налогообложения у налогоплательщика. В этом случае согласно части первой НК РФ налоговые ор­ганы имеют право определять суммы налогов, подлежащих уплате налогоплательщиками в бюджет, расчетным путем на основании имеющейся информации по данному налого­плательщику, а также на основе данных по иным аналогич­ным налогоплательщикам.

Формирование налоговой базы организации-налого­плательщика в существенной степени зависит от приме­няемой им учетной политики. Налоговое законодательство предусматривает для налогоплательщика возможность ис­пользования двух методов учета поступающей выручки и произведенных затрат при исчислении налога на при­быль.

1. Кассовый метод. Согласно этому методу налогопла­тельщик учитывает доходы на дату поступления средств на его счет в банке или в кассу, а расходы — после их фак­тической оплаты. Вместе с тем следует подчеркнуть, что ор­ганизации имеют право применять кассовый метод только
в том случае, если в среднем за предыдущие четыре кварта­ла сумма выручки от реализации товаров, работ или услуг этих организаций без учета НДС не превысила 1 млн. руб. за каждый квартал.

При отсутствии такого условия организации обязаны применять метод начисления.

2. Метод начисления состоит в том, что доходы отра­жаются в том отчетном периоде, в котором они имели ме­сто, независимо от фактического поступления денежных средств, другого имущества или имущественных прав. В со­ответствии с этим датой получения дохода от реализации считается день отгрузки или передачи продукции. Расходы при данном методе отражаются по дате их начисления неза­висимо от времени фактической выплаты денежных средств или другой формы оплаты расходов.

Ставки налога

Основная ставка налога на прибыль начиная с 2009 г. установлена в размере 20%. При этом налоговым законо­дательством предусмотрено разделение этой ставки на две составляющие ее ставки. Одна часть налога, исчисленно­го по налоговой ставке в размере 2,0%, зачисляется в федеральный бюджет. Другая часть налога, рассчитанного по ставке 18,0%, — в бюджеты субъектов РФ.

Введение в действие гл. 25 НК РФ (с 2002 г.) существен­но ограничило права законодательных органов власти субъ­ектов РФ и местного самоуправления в области регулиро­вания ставки налога. В частности, органы власти субъектов РФ имеют право понижать для отдельных категорий налогоплательщиков установленную ставку в размере 18,0%, но только до уровня 14,0%. До этого они могли снижать ставку налога в части сумм, зачисляемых в их бюджеты, до 0 %.

Иностранные организации, не связанные с деятельно­стью в Российской Федерации через постоянное пред­ставительство, уплачивают налог с доходов от источников в Российской Федерации по следующим ставкам:

10% — по доходам, полученным от использования, содер­жания или сдачи в аренду транспортных средств или кон­тейнеров в связи с осуществлением международных пере­возок;

15% — по доходам, полученным в виде дивидендов от российских организаций и по операциям с государствен­ными и муниципальными ценными бумагами;

20% — с любых других доходов.

Особый порядок применения налоговых ставок уста­новлен по доходам, полученным в виде дивидендов. Они облагаются по следующим ставкам налога на прибыль ор­ганизаций:

в размере 0% — по доходам, полученным российскими организациями в виде дивидендов. При этом должно быть соблюдено одно непременное условие. Оно состоит в том, что органи­зация, получающая дивиденды, должна непрерывно владеть на праве собственности не менее чем пятидесятипроцент­ным вкладом или долей в уставном (складочном) капитале выплачивающей дивиденды организации не менее, чем в течение 1 года.

в размере 9% — по доходам, полученным в виде диви­дендов от российских и иностранных организаций россий­скими организациями, на которых не распространяется право на применение налоговой ставки в размере 0%;

в размере 15% — по доходам, полученным в виде диви­дендов от российских организаций иностранными органи­зациями.