Информация, представляемая в финансовой отчетности

Вид информации	Необходима для:	Вид отчетности
Информация о финансовом положении компании	- оценки экономических ресурсов; - оценки финансовой структуры компании; - оценки ликвидности и платежеспособности; - оценки способности компании адаптироваться к изменениям окружающей среды.	Бухгалтерский баланс
Информация о результатах деятельности компании	- оценки потенциальных изменений в экономических ресурсах, которые компания, вероятно, будет контролировать в будущем; - прогнозирования способности компании создавать потоки денежных средств за счет имеющейся ресурсной базы; - формирования суждения об эффективности использования потенциальных ресурсов.	Отчет о прибылях и убытках
Информация об изменениях в финансовом положении компании	- оценки инвестиционной, финансовой и операционной деятельности; - оценки способности компании создавать денежные средства и их эквиваленты; - оценки потребностей компании в денежных средствах.	Отчет о движении денежных средств

 

К пользователям финансовой отчётности относятся:

- Инвесторы. Инвесторы, вкладывающие рисковый капитал, которые беспокоятся о риске, связанном с инвестициями и о доходе на них. Этим пользователям нужна информация, которая помогла бы им определиться: покупать, держать, или продать ценные бумаги. Акционеры также заинтересованы в информации, позволяющей им оценить способность компании выплачивать дивиденды.

- Работники. Работники заинтересованы в информации о стабильности и прибыльности своих работодателей. Такая информация позволит им оценить способность компании обеспечить заработную плату, пенсии и возможность трудоустройства.

- Займодавцы. Эту группу интересует информация, позволяющая им определить, будут ли заём и причитающиеся проценты выплачены в срок.

- Поставщики и прочие торговые кредиторы. Поставщики и прочие торговые кредиторы интересуются информацией, которая дает им возможность определить, будет ли в срок погашена задолженность перед ними.

- Покупатели. Покупателей интересует информация о стабильности компании, особенно когда они имеют с ней долгосрочные отношения или зависят от нее.

- Правительственные органы. Правительства и их органы заинтересованы в распределении ресурсов и, таким образом, в деятельности компаний. Им также требуется информация для того, чтобы регулировать деятельность компаний, определять налоговую политику, размер национального дохода и т.д.

- Общественность. Компании оказывают разнообразное воздействие на членов общества. Они могут вносить значительный вклад в местную экономику самым разным образом, например, предоставляя рабочие места. Финансовая отчетность может помочь общественности, представляя информацию о тенденциях и последних изменениях в благосостоянии компании и о диапазоне ее деятельности.

В организациях постоянно происходит изменение объема и состава ресурсов, собственного и заемного капитала, поддерживается процесс обслуживания возникших обязательств в связи с привлечением капитала в виде распределения прибыли и расходования денежных средств на погашение внешних обязательств. Учитывая иногда противоположный характер экономических интересов заинтересованных лиц, для обеспечения финансовой устойчивости организация должна постоянно контролировать баланс извлекаемых выгод.

Финансовые взаимоотношения лиц, участвующих прямо или косвенно в делах коммерческой организации представлены в таблице 2.

 

Таблица 2

 

Заинтересованные в получении выгод лица (группы лиц)	Передаваемые в экономический оборот финансовые ресурсы	Форма извлекаемых экономических выгод
Инвесторы	Вклады в уставный капитал Реинвестированная прибыль от деятельности	Дивиденды Рост стоимости фирмы на рынке капитала
Деловые партнеры	Банковские кредиты Переданное в аренду имущество Облигационный займ Товарное кредитование Авансы полученные	Проценты к уплате по банковскому кредиту Арендная плата Премии по облигациям Процент по вексельному кредиту; комиссионные и др.
Государство	Денежные средства в обороте организации в объеме начисленных налоговых обязательств, единого социального налога	Налоги Сборы Пошлины Отчисления Неналоговые платежи и др.
Персонал организации (менеджеры, работники)	Оказанные, но не оплаченные трудовые услуги Депоненты	Заработная плата и другие выплаты

 

 

3.2. Принципы международных стандартов финансовой отчетности

 

Концептуальные основы определяют общие прин­ципы составления финансовой отчетности, правила признания и оценки отдельных элементов финансовой отчетности. Общие принципы международных стандартов можно разделить на две группы:

1) основополагающие допущения:

метод начисления - хозяйственные операции отражаются в момент их совершения, а не по мере получения или выплаты де­нежных средств и их эквивалентов. Операции будут учитываться в том отчетном периоде, в котором они возникли.

Принцип дает возможность получить объективную информацию о будущих обязательствах и будущих поступлениях денежных средств, т.е. позволяет прогнозировать будущие результаты пред­приятия. Возможное неполучение части объявленных к получению денежных средств может корректироваться своевременным начис­лением резерва по сомнительным долгам за счет уменьшения фи­нансовых результатов отчетного периода;

непрерывность деятельности - предприятие продолжит свою деятельность в обозримом будущем. А поскольку у предприятия нет намерения ликвидироваться или существенно сокращать мас­штабы деятельности, то его активы будут отражаться по первона­чальной стоимости без учета ликвидационных расходов. В против­ном случае финансовая отчетность должна составляться на другой основе, и эта основа должна быть раскрыта;

2) качественные характеристики информации (понятность, умест­ность, существенность, надежность, нейтральность, осмотритель­ность, преобладание сущности над формой, сопоставимость, свое­временность, полнота и др.):

а) понятность информации означает, что она доступна для понимания пользователям, обладающим достаточными знаниями в области бухгалтерского учёта. Следует отметить, что информация о сложных вопросах, требующая раскрытия в финансовой отчетности не должна исключаться только из-за того, что она может не отвечать требованию понятности для некоторых пользователей;

б) уместность информации предполагает, что она будет влиять на экономические решения пользователей. Уместность информации определяется ее характером и существенностью;

в) надёжность или достоверность информации имеет место в том случае, если она не содержит существенных ошибок и искажений и является беспристрастной. Достоверная информация должна удовлетворять следующим требованиям:

- правдивое представление - информация должна правдиво раскрывать хозяйственные операции в финансовой отчетности;

- приоритет содержания над формой - информация должна принимать во внимание, прежде всего, экономическую сущность фактов хозяйственных операций, а не юридическую форму;

- нейтральность т.е. не нацеленность информации на интересы определённых групп пользователей;

- осмотрительность заключается в консервативной оценке активов и пассивов. Активы и доходы не должны быть завышены, а обязательства и пассивы занижены, т.е. активы отражаются по наименьшей из возможных оценок, а обязательства - по наибольшей. Иными словами, учитываются потенциальные убытки, а не потенциальные прибыли;

- полнота означает отражение в отчетности всех существенных с точки зрения пользователей фактов хозяйственной деятельности за отчётный период.

г) сопоставимость или сравнимость информации должна обеспечивать сопоставимость данных финансовой отчётности, как с предшествующими периодами, так и по отношению к другим компаниям. Это означает, необходимо раскрывать все изменения в учётной политике таким образом, чтобы данное требование выполнялось.

Международные стандарты устанавливают определённые ограничения уместности и надежности информации:

д) своевременность связана с необходимостью должного соотнесения надёжности и уместности информации. С одной стороны, для соответствия требованию уместности необходимо полностью собрать информацию по всем имевшимся фактам хозяйственной деятельности. С другой стороны, получение полной и надёжной информации может привести к задержке при предоставлении финансовой отчётности и, соответственно, повлиять на уместность информации. Поэтому рекомендуется найти оптимальное сочетание между этими двумя требованиями;

е) соотношение между выгодами и затратами означает, что выгоды от информации не должны превышать затраты на её получение, причём процесс соотнесения выгод и затрат требует профессиональной оценки;

ж) соотношение качественных характеристик подчиняется общей цели финансовой отчетности – удовлетворению информационных потребностей пользователей.

Таким образом, в результате последовательного применения качественных характеристик будет обеспечиваться достоверное и объективное представление информации в отчетности.

В России принципы бухгалтерского учета сформулированы в Федеральном законе "О бухгалтерском учете", в Положе­нии по бухгалтерскому учету, в ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации", в ПБУ 4/99 "Бухгалтерская от­четность организации" а также в принятой Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике.

Основные принципы задекларированные в российских стандартах бухгалтерского учета и МСФО, в общем, сопоставимы, однако имеют место принципы, которые в силу ограничений российского законодательства отличаются от международных. К таким принципам, например, следует отнести такие принципы, как приоритет содержания перед формой, принцип осмотрительности. Согласно принципу приоритета содержания перед формой все операции должны отражаться в учете и отчетности в соответствии с их экономическим смыслом, а не юридической формой, в то время как в соответствии с российским законодательством все хозяйственные операции, осуществляемые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Следовательно, все операции должны отражаться в соответствии с той юридической формой, которая придается им существующими оправдательными документами, а не с их действительным экономическим смыслом.

При составлении отчетности в условиях неопределенности, присущей всем будущим событиям при принятии решений необходимо быть осмотрительным. Принцип осмотрительности раскрытый в ПБУ 1/2008 «Учетная политика организаций» полностью соответствует формулировке представленной в МСФО. В соответствии с этим принципом активы и доходы организации не должны быть завышены, а обязательства и расходы – занижены. Данный принцип также вступает в противоречие с требованием обязательного документирования операций. Например, так как одним из критериев признания актива, согласно МСФО выступает большая вероятность получения от использования данного актива экономических выгод в будущем, то если по активу не ожидается в будущем получение никаких экономических выгод, такой актив нужно прекратить отражать в отчетности. Согласно же российскому законодательству у организации при отсутствии надлежащей документации нет оснований для списания с баланса активов, не приносящих экономических выгод.

 

3.3. Элементы финансовой отчетности и критерии их признания

 

Для того чтобы финансовая отчетность удовлетворяла потребности пользователей, т.е. соответствовала поставленным целям, она должна состоять из определенных элементов. Под элементами подразумеваются результаты операций и других событий, связанных с деятельностью компании, которые отражены в финансовой отчетности в виде укрупненных экономически однородных групп.

В МСФО выделено пять элементов финансовой отчетности: активы, обязательства, капитал, доходы и расходы.

К элементам, характеризующим финансовое положение, относятся:

активы;

обязательства;

капитал,

информация о которых отражается в бухгалтерском балансе.

Активы - это ресурсы, контролируемые компанией в результате событий прошлых периодов, от которых ожидается приток экономической выгоды в будущем.

Обязательства представляют собой текущую задолженность компании, возникающую из событий прошлых периодов, погашение которых приведет к оттоку из компании ресурсов, содержащих экономическую выгоду.

Капитал определяется как часть активов компании, остающихся после вычета всех ее обязательств, т.е. характеризует величину чистых активов компании.

В законодательных актах, регламентирующих учет и отчет­ность в Российской Федерации, нет определения категорий "активы", "обязательства" и "капитал". В Положении по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" (ПБУ 4/99) отсут­ствует трактовка актива и пассива баланса как хозяйственных средств и их источников. При этом капитал рассматривается, как один из видов пассива. Трактовки элементов баланса в отечественных норма­тивах не совпадают с их трактовками в МСФО. Единствен­ным документом, в котором они приближены к международным стандартам, является Концепция развития бухгалтерского учета в Российской Федерации. Однако заявленные в Концеп­ции трактовки активов, обязательств и капитала не согласуются с нормативными актами, в результате отсутствует механизм их реализации на практике.

Элементы отчетности признаются, только если они удовлетворяют критериям признания, т. е. существует вероятность того, что любая экономическая выгода, ассоциируемая с ним, бу­дет получена или утрачена компанией, а также элемент имеет стои­мость или оценку, которая может быть надежно измерена.

В российской концепции также указываются критерии признания активов и обязательств, однако трактовка признания капитала отсутствует, так как нет статей, посвященных концепции капитала и концепции его поддержания. Критерии признания активов и обязательств в Концепции совпадают с требова­ниями МСФО. Однако они остаются провозглашенными только в Концепции, на практике ни в одном нормативном акте нет даже термина "признание элементов отчетности". Отражение эле­ментов в балансе российской бухгалтерской отчетности осуществляется на основании первичных документов, оформ­ленных в соответствии с унифицированными формами. На практи­ке отсутствует возможность применения профессиональных суж­дений бухгалтеров для определения вероятности получения или утраты экономических выгод. Таким образом, провозглашенный в Концепции подход к признанию активов, обязательств и капита­ла, несмотря на схожесть с МСФО, носит лишь декларативный характер.

Элементами финансовой отчетности, характеризующими финансовые результаты деятельности компании, согласно МСФО. являются:

доходы;

расходы,

информация, о которых отражается в отчете о прибылях и убытках.

Доход представляет собой приращение экономических выгод в течение отчетного периода, происходящего в форме притока или увеличения активов или уменьшения обязательств, что выражается в увеличении капитала, не связанного с вкладами участников акционерного капитала.

Согласно МСФО доходы делятся:

- на доходы от обычной деятельности;

- прочие доходы.

Расход представляет собой уменьшение экономических выгод в течение отчетного периода, происходящее в форме оттока актива или увеличения обязательств, ведущих к уменьшению капитала, не связанных с его распределением между участниками акционерного капитала.

Согласно МСФО расходы делятся:

- на расходы от обычной деятельности;

- убытки.

Понятия «доходов» и «расходов», данные в ПБУ 9/99 «Доходы организации» и ПБУ 10/99 «Расходы организации» по своему смыслу совпадают с определениями, данными в МСФО.

Признание элементов финансовой отчетности состоит в отражении учетного объекта в виде денежной суммы и включении этой суммы в баланс или отчет о прибылях и убытках.

Критерии признания активов:

- существует вероятность притока будущих экономических выгод;

- объект имеет стоимость, которая может быть надежно измерена.

Критерии признания обязательств:

- существование вероятности оттока ресурсов в результате погашения текущего обязательства;

- наличие величины погашения обязательства.

Признание капитала отражено в концепции самого капитала и его поддержания. Капитал поддерживается в том случае, если совпадают его величины в конце и начале отчетного периода. Прибыль считается полученной, если сумма капитала в конце отчетного периода превышает его величину в начале периода.

Критерии признания доходов:

- возникновение увеличения будущих экономических выгод, связанных с увеличением активов или уменьшением обязательств, которые могут быть надежно измерены.

Критерии признания расходов:

- возникновение уменьшения будущих экономических выгод, связанных с уменьшением актива или увеличением обязательств, которые могут быть надежно измерены;

- затраты не создают больше экономические выгоды;

- возникновение обязательств без признания актива.

В отечественной практике формирования финансовой отчетности введен элемент признания, например в ПБУ 6/01 «Учет основных средств», ПБУ 9/99 «Доходы организации», ПБУ 10/99 «Расходы организации», ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов», однако проблема проведения процедуры признания остается. Так, критерии признания доходов и расходов, введенные ПБУ 9/99 и 10/99 не полностью совпадают с соответствующими критериями, установленными МСФО (IAS ) 18 «Выручка». По некоторым элементам российские правила ведения учета и составления отчетности не приводят критерии признания, что сказывается на достоверности отчетности.

 

3.4. Оценка элементов финансовой отчетности

 

По МСФО оценка - это процесс определения денежных сумм, по которым элементы финансовой отчетности должны признаваться и вноситься в баланс и в отчет о прибылях и убытках.

Методы оценки элементов финансовой отчетности МСФО:

- фактическая стоимость - сумма денежных средств или их эквивалентов или справедливая стоимость, уплаченных на момент приобретения актива. Обязательства отражаются по сумме выручки, полученной в обмен на долговое обязательство.

- восстановительная стоимость - сумма денежных средств или их эквивалентов, которая должна быть выплачена за приобре­тение аналогичного актива в современных условиях. Обязатель­ства отражаются по недисконтированной сумме денежных средств или их эквивалентов, которая "требовалась бы для их погашения на отчетную дату;

- возможная цена продаж - сумма денежных средств, ко­торая может быть получена в настоящее время от продажи актива в обычных условиях. Обязательства отражаются по недисконтированной сумме денежных средств, которая необходима для их пога­шения в нормальных условиях;

- дисконтированная стоимость рассчитывается как будущее чистое поступление денежных средств, которое будет создавать данный актив при нормальных условиях, или как будущее чистое вы­бытие денежных средств, которое потребуется для погашения обя­зательств при нормальном ходе дел.

В настоящее время основной тенденцией в международном учете и финансовой отчетности является переход к оценке статей по справедливой стоимости.

Согласно МСФО справедливая стоимость - это сумма денежных средств, достаточная для приобретения актива или исполнения обязательства при совершении сделки между независимыми сторонами, хорошо осведомленными об условиях сделки.

Использование справедливой стоимости представляет:

- более объективную основу для оценки будущих денежных потоков, поскольку отражает текущую рыночную оценку;

- представляет наилучшую основу для сопоставимости информации об активах, поскольку ориентируется не на фактические затраты, а на текущую рыночную стоимость.

Наилучшим показателем справедливой стоимости является цена сделок на активном рынке.

Активный рынок - это рынок, где соблюдаются следующие условия:

- объекты, продаваемые на рынке, являются однородными;

- в любое время могут быть найдены желающие, совершить сделку - продавцы и покупатели;

- цены доступны для общественности.

В случае отсутствия активного рынка или его недостаточной организованности можно использовать различные технические способы оценки:

- цена последней аналогичной сделки;

- сопоставление с текущей рыночной стоимостью другого аналогичного объекта;

- анализ дисконтированных денежных потоков.

С 1 января 2013 г. вступит в действие МСФО (IFRS) 13 «Справедливая стоимость».

Данный стандарт не вводит новые требования о том, когда компании должны использовать справедливую стоимость, определяет. Как следует оценивать справедливую стоимость, когда такая оценка необходима.

Согласно МСФО (IFRS) 13, справедливая стоимость представляет собой цену, которая была бы получена при продаже актива или уплачена при передаче обязательства в ходе обычной сделки между участниками рынка на дату оценки. Таким образом, справедливая стоимость обязательства отражает риск неисполнения обязательства (т.е. собственный кредитный риск).

Оценка по справедливой стоимости предполагает, что операция по продаже актива или передаче обязательства осуществляется:

- на основном рынке для данного актива или обязательства или в случае отсутствия основного рынка;

- на наиболее благоприятном рынке для компании, т.е. на рынке, на котором возможно получение максимальной суммы в случае продажи актива либо уплата минимальной суммы в случае передачи обязательства после вычета затрат по сделке.

Основной рынок - рынок с наибольшим объемом или наивысшим уровнем активности торговли активом или обязательством, на который может выйти компания. Т.е. оценка по справедливой стоимости основывается на рыночных данных, а не на данных конкретной компании.

Участники рынка – это покупатели и продавцы, которые:

- не зависят друг от друга, т.е. не являются связанными сторонами;

- хорошо осведомлены и имеют представление об активе и обязательстве, на основании всей имеющейся информации;

- могут заключить сделку в отношении актива или обязательства;

- желают заключить сделку в отношении актива или обязательства, т.е. осуществляют ее по собственной инициативе без принуждения.

МСФО описывает три разные методики оценки, которые могут использоваться для оценки справедливой стоимости:

- рыночный подход, при котором используются цены и прочая уместная информация по рыночным сделкам с идентичными или аналогичными активами или обязательствами;

- доходный подход, при котором будущие суммы (например, денежные потоки, доходы или расходы) приводятся к единой текущей (дисконтированной) стоимости;

- затратный подход, при котором рассчитывается сумма, требуемая в настоящее время для замены актива в выполняемой им роли (так называемая текущая восстановительная стоимость).

Использоваться должны те методики оценки, которые соответствуют конкретным обстоятельствам и для которых имеется достаточный объем информации.

В российских нормативных актах содержатся различные спосо­бы оценки для конкретных статей баланса. Наиболее распростра­ненной является фактическая себестоимость, хотя в ряде случаев используются иные оценки, разрешенные законодательством Рос­сийской Федерации. Следует отметить также большую степень регламентации оценок элементов отчетности в российском законо­дательстве по сравнению с требованиями МСФО.

 

 

Тема 4. Состав и порядок представления финансовой отчетности

 

· Представление финансовой отчетности МСФО (IAS ) 1

· Учетная политика, изменения в бухгалтерских расчетах и ошибки МСФО (IAS ) 8

· Отчет о движении денежных средств МСФО (IAS ) 7

· Промежуточная финансовая отчетность МСФО (IAS ) 34

· Операционные сегменты МСФО (IFRS) 8

· Консолидированная и отдельная финансовая отчетность

· Объединение бизнеса МСФО (IFRS) 3

· Представление финансовой отчетности впервые МСФО (IFRS) 1

 

4.1. Представление финансовой отчетности МСФО (IAS ) 1

 

Представление финансовой отчетности в соответствии с МСФО регулируется МСФО (IAS) 1 "Представление финансовой отчетности.

Данный стандарт устанавливает требования по представлению финансовой отчетности и содержит указания по ее структуре, а также определяет минимальные требования к содержанию отчетности.

Финансовая отчетность – это отчетность, предназначенная для удовлетворения потребностей тех пользователей, которые не имеют возможности получать отчетность, подготовленную специально для удовлетворения их особых информационных нужд.

Комплект финансовой отчетности включает:

- отчет о финансовом положении на дату окончания периода;

- отчет о совокупном доходе за период;

- отчет об изменениях в капитале за период;

- отчет о движении денежных средств;

- примечания, состоящие из краткого обзора основных принципов учетной политики и прочей пояснительной информации.

Если предприятие применяет учетную политику ретроспективно или осуществляет ретроспективный пересчет статей в своей финансовой отчетности, то отчет о финансовом положении должен предоставляться на начало самого раннего сравнительного периода.

При подготовке финансовой отчетности руководство должно оценить способность предприятия продолжать свою деятельность. Финансовая отчетность должна составляться на основе допущения о непрерывности деятельности, за исключением случаев, когда руководство намеревается ликвидировать предприятие, прекратить его торговую деятельность либо вынуждено действовать подобным образом в силу отсутствии реальных альтернатив. Если финансовая отчетность составляется не на основе допущения о непрерывности деятельности, то этот факт должен быть раскрыт в отчетности вместе с основой, использованной при подготовке финансовой отчетности, а также причиной, по которой предприятие считается неспособным непрерывно продолжать свою деятельность.

Предприятие должно составлять свою финансовую отчетность на основе принципа начисления, за исключением информации о движении денежных средств.

Информация, формируемая предприятием в процессе деятельности должна представляться в финансовой отчетности отдельно. Предприятие должно представлять статьи, отличающиеся по характеру или функции, отдельно, за исключением случаев, когда они являются несущественными.

Взаимозачет активов и обязательств, а также доходов и расходов, если только это не требуется или не разрешено каким-либо МСФО запрещен.

Предприятие представляет полный комплект финансовой отчетности (включая сравнительную информацию), как минимум, на ежегодной основе. Если предприятие меняет дату окончания отчетного периода и представляет финансовую отчетность за период, больше или меньше одного года, в дополнение к периоду, охваченному финансовой отчетностью, предприятие должно раскрыть:

- причину использования более продолжительного или короткого периода, и

- тот факт, что суммы, представленные в финансовой отчетности, не являются в полной мере сопоставимыми.

Обычно предприятие последовательно составляет финансовую отчетность за период продолжительностью в один год. Однако, по практическим причинам, некоторые предприятия предпочитают отчитываться, например, за период, составляющий 52 недели.

Сравнительная информация, должна представлять, как минимум, два отчета о финансовом положении, по два отчета других типов и соответствующих примечаний.